再论企业政策性搬迁会计核算与税务处理.doc

1、再论企业政策性搬迁会计核算与税务处理摘要：企业取得政策性搬迁补偿在会计上有特殊的核算方法，在税法上也有特定的处理要求，并且两者存在一定差异。不仅如此，在税务处理上 2012 年 10 月 1 日前后也不同。实践中，无论是企业财会人员还是税务人员，都存在诸多模糊认识，因此，对相关业务的会计税务政策进行解读并结合案例进行剖析显得尤为重要。 关键词：政策性搬迁 搬迁收入 搬迁支出 会计核算 税务处理 一、企业政策性搬迁所得税政策的新变化 2012 年 10 月 1 日，国家税务总局发布国家税务总局关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法的公告 （税务总局公告 2012 年第 40 号）和国家税务总局关于

2、企业政策性搬迁所得税有关问题的公告 （税务总局公告 2013 年第 11 号） ，国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 （国税函2009118 号）同时废止。相比旧规定，新政策有许多变化，主要表现在： （一）企业政策性搬迁涵义明确 企业政策性搬迁是指企业由于国防和外交的需要，或由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施，科教、文卫体、环境和资源保护、文物保护、防灾减灾、社会福利、市政公用等公共事业，保障性安居工程建设，对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要等，并能提供相关证明资料的企业整体搬迁或部分搬迁。 （二）企业搬迁收入范围变小 企业搬迁收入是指

3、企业搬迁过程中从本企业以外（包括政府或其他单位）取得的货币性和非货币性搬迁补偿收入，包括对被征用资产价值的补偿、搬迁安置的补偿、停产停业损失的补偿、资产搬迁过程中毁损的保险赔款和其他补偿收入，以及企业由于搬迁而处置各类资产取得的搬迁资产处置收入（但不包括企业由于搬迁处置存货取得的收入） 。 （三）企业搬迁支出内容变少 企业搬迁支出是指企业搬迁期间发生的搬迁费用支出（包括安置职工费用、停工期间的工资及福利费、临时存放搬迁资产发生的费用、各类资产搬迁安装费和其他与搬迁相关的支出） ，以及由于搬迁而处置各类资产所发生的资产处置支出（包括报废、变卖、资产净损失及处置过程中发生的税费等） 。 （四）企业

4、搬迁所得计算清晰 除企业边搬迁、边生产外，企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可暂时不计入当期应纳税所得额；企业应在搬迁完成年度，对搬迁收入和搬迁支出进行汇总清算，并将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。企业搬迁所得若为负数，属于搬迁损失，可在搬迁完成年度一次性作为损失扣除，也可自搬迁完成年度起分 3 个年度均匀在税前扣除。 （五）搬迁完成年度界定明确 具备下列情形之一的为搬迁完成年度：从搬迁开始 5 年内（包括搬迁当年度）任何一年完成搬迁的；从搬迁开始搬迁时间满 5 年（包括搬迁当年度）的年度（边搬迁边生产的，搬迁年度从实际开始搬迁的年度算起） 。企业同时符合“搬迁规划已基本完成

5、；当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入 50%以上”条件的，视为已经完成搬迁。 （六）重建后税务处理很具体 1.搬迁资产简单安装或不需要安装即可继续使用的，其净值按规定以尚未折旧年限继续计提折旧，并据实税前扣除。2.搬迁资产需大修理后才能重新使用的，以资产净值加上大修理支出，作为该资产的计税成本。3.采取土地置换方式换入土地的计税成本，以被征用土地净值、土地投入使用前发生各项费用支出和补价确定。4.搬迁期间新购置的各类资产，按税法规定计提折旧或摊销的，据实税前扣除。5.以前年度发生尚未弥补的亏损，从搬迁年度次年起至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年

6、限中减除；但边搬迁边生产的，亏损结转年度连续计算。6.企业应当自搬迁开始年度至次年5 月 31 日前，向迁出地和迁入地主管税务机关报送政策性搬迁相关材料，否则按非政策性搬迁处理。7.企业迁出地和迁入地主管税务机关发生变化的，由迁入地主管税务机关负责企业搬迁清算。8.2012 年 10 月 1 日前、后签订的搬迁协议，执行的企业政策性搬迁政策不一样。9.国税函2009118 号，对企业发生的购置资产支出，准予从搬迁收入中扣除，但国家税务总局公告 2012 年第 40 号规定，其不得从搬迁收入中扣除。 二、案例分析 假设甲企业因城镇整体规划需要搬迁，搬迁期间发生下列有关业务，相关甲企业会计核算和企

7、业所得税处理如下： 例 1：甲企业在搬迁过程中收到当地政府直接拨付的搬迁补偿款 2 500 万元。会计处理为： 借：银行存款 25 000 000 贷：专项应付款 25 000 000 例 2：甲企业搬迁过程中处置固定资产（房屋）：原值 1 500 万元，已提折旧 1 000 万元，处置收入 30 万元；处置固定资产（设备）：原值330 万元，累计折旧 230 万元，处置收入 40 万元；发生搬迁费用支出（包括安置职工的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、各类资产搬迁安装费用等）50 万元。处置存货 117 万元（含税） ，成本 80 万元。会计处理为： 1.处置固定资产（房屋和设备）时：

8、 借：累计折旧 10 000 000 固定资产清理 5 000 000 贷：固定资产（房屋）15 000 000 借：银行存款 300 000 贷：固定资产清理 300 000 借：累计折旧 2 300 000 固定资产清理 1 000 000 贷：固定资产（设备）3 300 000 借：银行存款 400 000 贷：固定资产清理 400 000 2.结转处置固定资产净损失时： 借：营业外支出 5 300 000 贷：固定资产清理 5 300 000 3.处置存货时： 借：银行存款 1 170 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费应交增值税（销项税额）170 000 借：主营

9、业务成本 800 000 贷：库存商品（原材料/周转材料）800 000 甲企业搬迁过程中处置存货收入不属于搬迁收入，应在实际处置时确认存货所得或损失，并据实计算纳税或在税前扣除。 4.发生搬迁费用支出 50 万元时： 借：营业外支出 500 000 贷：银行存款 500 000 借：专项应付款 5 800 000 贷：营业外收入 5 800 000 例 3：甲企业在重建过程中购建动产（机器设备）300 万元，不动产（房屋建筑物）1 200 万元，假如不考虑其他税费。 甲企业会计处理： 借：固定资产 15 000 000 贷：银行存款 15 000 000 如果甲企业签订搬迁协议发生在 201

10、2 年 10 月 1 日以前，同时还要编制分录： 借：专项应付款 15 000 000 贷：递延收益 15 000 000 例 4：假如甲企业除发生上述业务外，不考虑其他收支业务，甲企业搬迁完成年度应调整应纳税所得额。 如果甲企业在 2012 年 10 月 1 日以前签订搬迁协议，甲企业结转搬迁补偿款结余 420 万元（2 500-580-1 500）时： 借：专项应付款 4 200 000 贷：资本公积（其他资本公积）4 200 000 甲企业应于搬迁完成年度调增企业应纳税所得额 420 万元。如果甲企业签订搬迁协议发生在 2012 年 10 月 1 日及以后，甲企业结转搬迁补偿款结余 1

11、920 万元（2 500-580）时： 借：专项应付款 19 200 000 贷：资本公积（其他资本公积）19 200 000 甲企业应于搬迁完成年度调增企业应纳税所得额 1 920 万元。 例 5：假如甲企业重建后的政府补助形成的不动产 1 200 万元按年限平均法以 20 年计提折旧，机器设备 300 万元按年限平均法以 10 年计提折旧。 甲企业 1-10 年计提有关固定资产折旧时： 借：管理费用/制造费用 900 000 贷：累计折旧 900 000 11-20 年计提有关固定资产折旧时： 借：管理费用/制造费用 600 000 贷：累计折旧 600 000 企业利用政策性搬迁或处置收

12、入购置或改良固定资产，可以按照规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。但如果甲企业签订搬迁协议发生在 2012 年 10 月 1 日以前，甲企业计提前 10 年折旧 90 万元或后 10 年折旧 60 万元时，还要编制如下分录： 借：递延收益 900 000 贷：营业外收入 900 000 借：递延收益 600 000 贷：营业外收入 600 000 否则计提的折旧不得税前扣除。如果甲企业签订搬迁协议发生在2012 年 10 月 1 日及以后，甲企业 1-10 年折旧 90 万元或 11-20 年折旧60 万元，允许税前扣除，不需要编制配套分录，也不做任何纳税调整。 参考文献： 1.国家税务总局.关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知.国税函2009118 号. 2.国家税务总局.关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法的公告.税务总局公告 2012 年第 40 号. 3.国家税务总局.关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告.税务总局公告 2013 年第 11 号. 4.财政部.企业会计准则解释第 3 号.财会20098 号.