营改增后融资性售后回租的会计和税务处理.doc

1、1营改增后融资性售后回租的会计和税务处理【摘 要】 我国正处于经济高速发展时期，经济改革进程也逐步深入推进，市场经济制度趋于完善，极大程度上增加了市场竞争的激烈性，如何在激烈的市场中获取有利地位，是当前企业必须思考的问题，基于“营改增”新政策的背景下，国家政府加大了对服务业等第三产业的支持力度，企业应结合自身实际情况，积极适应营改增政策，科学发展融资性售后回租业务，做好会计与税务处理工作，促进企业的持续发展。 【关键词】 营改增政策 第三产业 售后回租业务 税务处理 会计处理 营改增政策全称为全国营业税改征增值税，主要是指以前需缴纳营业税的项目转变为增值税，可有效简化纳税流程，是我国政府根据国

2、内经济发展形式，基于深化经济改革总体部署的角度做出的决定，能够科学减轻中小企业赋税，进而调动其生产积极性，促进国内财税体制的改革，提升第三产业在经济发展中的比重。而融资性售后回租业务是当前国际上应用得较广的融资方式，包括出租人与承租人两种主体，具备销售与融资两方面的功能，可帮助企业筹集生产所需资金，在融资过程中，出租人与承租人的关系如图 1 所示1： 营改增政策出台后，我国开始在全国范围内实行试点工作，政策未实行前，融资形式的售后回租业务按照金融领域保险业得出营业税，其税率通常为 5%，实行政策后，该业务正式征收增值税，一般的纳税人税2率为 17%，而小规模纳税人税率为 3%2。 1.营改增政

3、策后融资性售后回租业务的会计处理工作 推出营改增政策后，融资性售后回租业务中新加增值税，因此，传统的会计准则已经无法满足出租方与承租方的会计处理要求，其主要表现在以下几方面：一是增值税因素，二是融资费用因素3，具体如以下实例所示： 2015 年底，A 企业（生产企业）与 B 企业（融资租赁企业）签订融资租赁合同，A 企业以 2400 万的价格销售一台设备给 B 企业，同时租回该设备，租赁期限为 3 年，年利率为 8%。在每年年末，A 企业需要向 B企业支付 931.28 万元，在租赁过程中，设备维修、保险等费用均由 A 企业承担，设备依旧可以使用 7 年，设备使用寿命为 10 年，残值率10%

4、，A、B 企业均为增值税一般纳税人，所得税率按 25%计算。 1.1 承租方（卖主）会计处理工作 根据租赁合同，设备所有权在达到租赁期后会直接转给承租方，即A 企业，因此符合融资性售后回租业务4： 1.1.1 设备租赁开始日期 出售：固定资产账面价值为 2190 万元，累计折旧为 810 万元，其固定资产原值共 3000 万元。 A 企业向 B 企业开具普通发票，其中银行存款为 2400 万元，贷方为2190 万元，如果没有顺利售后租回，企业损益为 210 万元。 回租：根据租赁合同，自租赁日开始，A 企业需要从最低租赁付款额现值与资产公允价值中选择出数额较低者作为入账价值。前者付款额为393

5、1.28（P/A，8%，3）=2400 万元，后者公允价值为 2400 万元。因此，借方：固定资产为 2400 万元，没有确定的融资费用为 393.84 万元，贷方：应付融资租赁款 2793.84 万元。 1.1.2 计提折旧计算 3 年租赁期满后，A 企业将会获得设备的所有权，设备可使用 10 年，已经使用 3 年，还可使用 7 年，其残值率按照 10%计算，计提折旧=2400（1-10%）/7=308.57 万元。 1.2 出租方会计处理工作 设备购入：在购入设备时，虽然资产本身没有发生转移，但其所有权从实质上发生变化，为更好地反映这一关系，出租方应要求承租方为设备开具普通发票，保障价款具

6、备有效凭证。借方：融资租赁总资产为2400 万元；贷方：银行总存款 2400 万元。 设备出租：收融资租赁数额为 2793.84 万元，融资租赁总资产为2400 万元，没有实现的融资收益为 393.84 万元。 回收融资总租赁款：借方：银行的存款为 931.28 万元，贷方：收融资租赁数额为 931.28 万元，没有实现的融资收益为 192 万元。等到 3 年租赁期满后，出租方的资产所有权都会转移到承租方，其无须做出其他处理。 2.营改增政策后融资性售后回租业务的税务处理工作 最先的营改增政策出台后，即 2013 年出台的交通运输业与部分现代度物业营业税改征增值税试点实施办法 ，其对融资性售后

7、回租业务产生了较大影响，政策要求出租开具全额发票，极大程度提升出租人整体4税负，增加售后回租业务的开展难度，到 2013 年底，国务院重新制定营改增政策并进行试点工作，即关于将铁路与邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知 ，其转变出租方差额计税等方式，调整业务纳税的途径，再次给融资性售后回租业务带来了发展机遇。 2.1 差额计税方式 营改增试点工作进行后，融资性售后回租业务开始允许使用差额征税的方式，政策规定销售额=（融资租赁获取的价款+残值等价外费用）-贷款利息-安装费-关税-保险费-进口环节的消费税5，且在之后的政策中，将差额计税的业务项目加至 7 项，并调整了租赁过程的征税方式。 新营改增

8、政策规定，当承租方将融资作为目的时，销售额则变为（融资租赁获取的价款+残值等价外费用）-发行债券利息-有形动产价款本金-借款利息。两个政策相比，新的营改增政策可以扣除金额的范围进一步扩大。 2.2 承租方和出租方均须承担开具发票的责任 融资性售后回租业务的开展目的为帮助企业融资，因此在销售、回租资产的过程中不会发生转移，但资产的处分权、所有权发生变化，就其本质而言，承租方依旧拥有对资产的使用权，税法认为此类业务可不属于增值税范畴，在实际进行交易过程中，并不意味着承租方无需开具发票，且政策中规定，承租方向出租方开具的发票是收取价款的凭证，以确保双方交易的合法性。试点纳税人向承担方收取的有形动产价

9、款本金，可以开具普通发票，不得开具增值税专用发票。而出现此政策的原因有：当承租方购进有形资产时，就已经开具增值税专用发票，说明已5经进行抵扣，对出租方而言，如果依旧全额提供增值税发票，将会出现重复抵扣的现象，导致国家税收流失。 2.3 即征即退税收政策 即征即退税收政策适用于出租人的增值税实际数额超过 3%的情况，在进行融资性售后回租业务中，银监会批准的一般纳税人提供有形的租赁服务，其增值税实际税负是指实际缴纳税额与提供服务收取价款的比例。 3.对融资性售后回租业务会计与税务处理工作的建议 基于营改增新政策的背景下，进行融资性售后回租业务活动时，应做好对应的会计与税务处理工作，注意以下几方面的

10、内容：首先，受到租赁准则的影响，折旧价值会在会计处理与税务处理上存在一定差异，承租方需对回收的资产按照计提折旧的价值做出所得税的合理调整；其次，出租方、承租方在融资性售后回租业务开发票前，应主动向相关税务机关报备合同；最后，国家税务局、财务部门应做好对应的执行监督工作，及时解决售后回租业务中出现的问题，并引导出租方、承租方严格遵守相关法律法规。 结束语 综上所述，在服务业等第三产业飞速发展的时代背景下，营改增政策是应运而生的，其符合我国市场经济发展需求，因此，在融资性售后回租业务进行过程中，应合理根据营改增政策，转变其会计处理工作。当前，受到营改增政策本身不完整、人员素质等多种内外部因素的限制

11、，融资性售后回租业务受到营改增的影响较大，甚至还有可能因为政策而6无法持续发展。相关工作人员应根据企业实际情况，科学解决营改增政策推行过程中存在的问题，处理好营改增后融资性售后回租业务的税务制度，促进企业的全面发展。 【参考文献】 1 张宏敏.“营改增”新规对融资租赁业会计、税负及经营影响分析J.中国注册会计师，2014，22（3）：93-99. 2 霍爱霞.基于营改增的融资性售后回租业务的税务处理探讨J.财会学习，2014，32（12）：55-58. 3 刘怡君.浅议营业税改征增值税对售后租回的影响J.价格月刊，2013，34（10）：91-94. 4 崔航.“营改增”对融资租赁企业的影响及税务筹划研究以试点地区融资租赁公司为例D.对外经济贸易大学，2014. 5 周超逸.论汽车融资租赁业“营改增”后的困境与对策D.对外经济贸易大学，2015.