营改增后租赁房屋税务筹划.doc

1、1营改增后房地产企业免租期出租房屋的纳税筹划 杨梅 山东实信税务师事务所 企业在经营活动中，有时出于培育市场的需要，通常会签订带有免租期的房屋租赁合同。合同签订时如何进行筹划，避免企业出现多缴税款的税务风险？下面笔者就免租期两种合同的签订方式进行比较，分析免租期出租房屋如何从合同签订环节来降低企业税负。A 房地产公司新建商铺一幢，价值 1000 万元，出租给 B 公司用于生产经营，合同（以下简称合同甲）约定：租期为 2015 年2019 年，共 5 年，2015 2016 年免收租金，20172019 年每年固定租金 100 万元，每年年初付款。一、账务处理：对于出租人提供免租期的，出租人应当

2、将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其它合理的方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。而承租人则应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其它合理的方法进行分摊，免租期内应当确认租金费用。因此，A 公司账务处理为2015、2016 年 借：应收账款 60 万元贷：其他业务收入 60 万元20172019 年 借：银行存款 100 万元贷：其他业务收入 60 万元贷：应收账款 40 万元二、增值税处理：增值税改征增值税试点实施办法第四十五条规定：“ 增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的

3、，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。 ”因此，A 公司在免租期间未取得租金，不需缴纳增值税。增值税纳税义务时间为 2017年、2018 年及 2019 年年初。若在合同约定的付款时间到期后，不论 B 公司是否支付租金，都应按规定缴纳增值税。三、企业所得税处理：企业所得税法实施条例第十九条规定：“租金收入应当按照合同约定的承租人应付租2金的日期确认收入的实现。 ”因此，A 公司应当按

4、照合同约定的承租人应付租金的日期即 2017 年、2018 年及 2019年年初确认收入的实现。A 公司 20152016 年账面每年确认租金收入 60 万元，税法不确认租金收入，每年纳税调减 60 万元，每年账务处理为 借：所得税费用 15 万元 贷：递延所得税负债 15 万元2016 年对 2015 年度进行企业所得税汇算清缴时，填写 A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表如下：A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表账载金额 税收金额合同额（交易额） 本期 累计 本期 累计纳税调整金额行次 项 目1 2 3 4 5 6（4-2）1一、跨期收取的租金、利息、特许权使用

5、费收入（2+3+4）3,000,000.00 600,000.00 600,000.00 0.00 0.00 -600,000.00 2 （一）租金 3,000,000.00 600,000.00 600,000.00 0.00 0.00 -600,000.00 2017 年对 2016 年度进行企业所得税汇算清缴时，填写 A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表如下：A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表账载金额 税收金额合同额（交易额） 本期 累计 本期 累计纳税调整金额行次 项 目1 2 3 4 5 6（4-2）1一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+

6、4）3,000,000.00 600,000.00 1,200,000.00 0.00 0.00 -600,000.00 2 （一）租金 3,000,000.00 600,000.00 1,200,000.00 0.00 0.00 -600,000.00 A 公司 20172019 年账面每年确认租金收入 60 万元，税法每年确认租金收入 100 万元，每年纳税调增 40 万元，每年账务处理为 借：递延所得税负债 10 万元贷：所得税费用 10 万元2018 年对 2017 年度进行企业所得税汇算清缴时，填写 A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表如下：3A105020未按权责发生

7、制确认收入纳税调整明细表账载金额 税收金额合同额（交易额）本期 累计 本期 累计纳税调整金额行次 项 目1 2 3 4 56（4-2）1一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+4）3,000,000.00 600,000.00 1,800,000.00 1,000,000.00 1,000,000.00 400,000.00 2 （一）租金 3,000,000.00 600,000.00 1,800,000.00 1,000,000.00 1,000,000.00 400,000.00 2019 年对 2018 年度进行企业所得税汇算清缴时，填写 A105020未按权责发生制确认收

8、入纳税调整明细表如下：A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表账载金额 税收金额合同额（交易额）本期 累计 本期 累计纳税调整金额行次 项 目1 2 3 4 56（4-2）1一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+4）3,000,000.00 600,000.00 2,400,000.00 1,000,000.00 2,000,000.00 400,000.00 2 （一）租金 3,000,000.00 600,000.00 2,400,000.00 1,000,000.00 2,000,000.00 400,000.00 2020 年对 2019 年度进行企业所得税汇算

9、清缴时，填写 A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表如下：A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表账载金额 税收金额合同额（交易额） 本期 累计 本期 累计纳税调整金额行次 项 目1 2 3 4 56（4-2）1一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+4）3,000,000.00 600,000.00 3,000,000.00 1,000,000.00 3,000,000.00 400,000.00 2 （一）租金 3,000,000.00 600,000.00 3,000,000.00 1,000,000.00 3,000,000.00 400,000.00

10、 四、房产税处理：关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知 （财税2010121 号）第二条规定：“对出租房产，租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。 ” 房产税暂行条例第三条规定：4“房产税依照房产原值一次减除 10至 30后的余值计算缴纳。 ”当地政府规定房产税减除幅度为 30%。A 公司 20152016 年每年应缴纳房产税 1000 万元（130% ）1.2%8.4 万元；2017 2019 年每年应缴纳房产税 100 万元12%12 万元，5 年合计应缴纳房产税52.8 万元。假设合同（以下简称合同乙）约定：租期为 201

11、5 年2019 年，共 5 年，租金共计 300万元，B 公司于 20172019 年每年年初交纳租金 100 万元。一、 账务处理A 公司应按权责发生制的原则进行账务处理，与免租期合同账务处理一致。二、增值税处理A 公司增值税纳税义务时间为 2017 年、2018 年及 2019 年年初，与免租期合同纳税义务发生时间一致。三、 企业所得税处理A 公司应当按照合同约定的承租人应付租金的日期即 2017 年、2018 年及 2019 年年初确认收入的实现，纳税义务发生时间及所得税纳税调整与免租期合同一致。四、 房产税处理：A 公司 20152019 年每年缴纳房产税 60 万元12%7.2 万元，五年共应缴纳房产税36 万元。合同甲与合同乙相比较，A 公司增值税、企业所得税纳税义务发生时间、税额均一致。合同甲较合同乙房产税多缴纳 52.83616.8 万元，多缴纳的金额为免租期 A 公司应负担的税额。基于以上分析，企业在出租房屋签订房产租赁合同时，应尽量不体现免租期，而是将租金总额在租赁期内分配或延迟收租日期，以减轻企业税负。