第07章 资源税法.doc

1、第七章 资源税法资源税法是指国家制定的用以调整资源税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行资源税法的基本规范，是 1993 年 12月 25 日国务院颁布的中华人民共和国资源税暂行条例 （以下简称资源税暂行条例 ） 。第一节 资源税基本原理一、资源税的概念资源税是对在我国境内从事应税矿产品开采和生产盐的单位和个人课征的一种税，属于对自然资源占用课税的范畴。对资源占用行为课税不仅为当今许多国家广泛采用，而且具有十分悠久的历史。我国对资源占用课税的历史至少可以追溯到周代，当时的“山泽之赋”就是对伐木、采矿、狩猎、捕鱼、煮盐等开发、利用自然资源的生产活动课征的赋税。此后，我国历代政府一直延续了

2、对矿冶资源、盐业资源等自然资源开发利用课税的制度。二、资源税征收的理论依据1984 年我国开征资源税时，普遍认为征收资源税主要依据的是受益原则、公平原则和效率原则三方面。从受益方面考虑，资源属国家桥有，开采者因开采国有资源而得益，有责任向所有者支付其地租；从公平角度来看，条件公平是有效竞争的前提，资源级差收入的存在影响资源开采者利润的真实性，或偏袒竞争中的劣者，或拔高竞争中的优胜者，故级差收入以归政府支配为好；从效率角度分析，稀缺资源应由社会净效益髙的企业来开采，对资源开采中出现的掠夺和浪费行为，国家有权采取经济手段促其转变。这些解释从一个侧面说明了开征资源税的意义和必要性。征收资源税的最重要

3、理论依据是地租理论。由于矿产等资源具有不可再生性的特征，以及国家凭对自然资源的所有权垄断，使资源产生地租。矿产资源的地租表现为矿产资源的租金。矿产资源的租金体现了矿产资源的价值。这种价值不是矿产企业在开采矿产资源过程中的“劳动凝结” ，而是矿产资源无以复加的使用价值的“国家所有权垄断”的体现。任何单位和个人未经国家允许，都不可能实施矿产资源的开采经营权，也不可能基于法律的规定取得矿产资源的所有权。所以，任何单位和个人取得的是矿产资源开采权，实际上是国家对矿产资源所有权的部分让渡。在当今经济社会条件下，政府对资源占用行为课税的动机除基于财政原因之外，主要是为了运用税收经济杠杆调节纳税人的收入，为

4、企业间开展公平竞争创造外部条件，并诱导纳税人节约、合理地开发利用自然资源，以促进经济社会可持续发展。三、资源税的发展新中国成立后，我国颁布了全国税政实施要则 ，明确了对盐的生产、运销征收盐税。佰是，对矿产资源的开采如何课税并没有规定，所以在长达 30 多年的时间内我国实行的是资源无偿开采的制度。1984 年 10 月 1 日， 资源税条例草案施行，我国开始对自然资源征税，征收范围仅为原油、天然气、煤炭和铁矿石。资源税法律制度建立的初衷仅仅是调节级差收益，只要没有获得 12%以上的利润，企业和个人就可以无偿开采国有矿产资源。1986 年 10 月 1 日， 矿产资源法施行，该法第五条进一步明确：

5、国家对矿产资源施行有偿开采。开采矿产资源，必须按照国家有关规定缴纳资源税和资源补偿费。 “税费并存”的制度从此以法律的形式确立下来。1993 年全国财税体制改革，对 1984 年第一次资源税法律制度做了重大修改，形成了第二代资源税制度。1993 年 12 月国务院发布的资源税暂行条例及资源税暂行条例实施明细 ，把盐税并到资源税中，并轉资源税征收范围扩大为原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐 7 种，于 1994 年 1 月 1 日起不再按超额利润征税，而是按矿产品销售量征税，按照“普遍征收、级差调节”的原则，就资源赋税情况、开采条件、资源等级、地理位置等客观

6、条件的差异规定了幅度税额，为每一个课税矿区规定了适用税率。这一规定考虑了资源条件优劣的差别，对级差收益进行了有效调节。四、各国资源税的一般规定在历史上，土地曾被广泛地当作资源税的征收对象，因为土地是一种比较确定和恒久的资源。当代有鈕国家仍然征收“地税” ，而地税的内容已不仅限于土地，还包括渔业、矿产、森林等等。也有一些国家把土地作为财产税的课征对象，而把矿产、森林等单列税目作为资源税的课征对象。第二次世界大战后，石油成为各国经济发展的重要物资，同时石油的级差收益又比较大，所以，不少国家都对石油开采业征收多种形式的资源税。各国对矿产、石油等资源征税的形式，大致可分为三种：按采矿区面积征收；按产量

7、或销售收入征收；按资源丰瘠情况征收。现代资源税按征收目的不同，可分为一般资源税与级差资源税两类。一般资源税是对占用、开发国有自然资源者普遍征收的一种资源税。其特点是对占用、开发自然资源的单位或个人，不论其所占用的资源质量优劣、取得的收入多寡，律平等对待，无差别地普遍征收。级差资源税是对占用、开发国有自然资源者因资源条件差异而获得的级差收入征收的一种资源税。其特点是对占用、开发自然资源的单位或个人，视其资源质量优劣及取得的收入多寡，确定差别税收负担。对占用优等资源、收入丰厚者确定较高的税负；反之，确定较低的税负；而对占用、开发劣等资源者则免予征税。就课税目的而言，课征一般资源税的目的主要在于体现

8、国有资源有偿占用原则；课征级差资源税的目的则侧重于调节因资源条件差异而给纳税人带来的收入资源级差收入，以利于企业之间平等竞争。而筹集财政资金和促进自然资源合理开发利用则是两种不同类型资源税的共同征收目的。实际上，在税收实践中，资源税往往是既对占用、开发国有自然资源者普遍征收，又根据资源条件差异对不同纳税人采用差别税收负担，兼具一般资源税和级差资源税的性质。五、资源税计税方法由于资源税的课税对象主要为计量单位标准的矿产资源，因此在对资源征税时，往往采用从量定额的征收方法，不仅计算简单，而且便于管理。但是采取定额征收的方法，对于资源开采中的级差收入的征税政策不能体现出来，尤其当资源价格波动比较大时

9、，不能做到随价格提高而相应提髙资源税额，不利于资源的合理弁采和利用。因此我国现行资源税的计税方法有进一步调整的空间。第二节 纳税义务人与税目、单位税额一、纳税义务人资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内开采应税资源的矿产品或者生产盐的单位和个人。单位是指国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；个人是指个体经营者和其他个人；其他单位和其他个人包括外商投资企业、外国企业及外籍人员。中外合作开采石油、天然气，按照现行规定只征收矿区使用费，暂不征收资源税。因此，中外合作开采石油、天然气的企业不是资源税的纳税义务人。资源税暂行条例还规定，

10、收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。规定资源税的扣缴义务人，主要是针对零星、分散、不定期开采的情况，为了加强管理，避免漏税，由扣缴义务人在收购矿产品时代扣代缴资源税。收购未税矿产品的单位是指独立矿山、联合企业和其他单位。独立矿山是指只有采矿或只有采矿和选矿，独立核算，自负盈亏的单位，其生产的原矿和精矿主要用于对外销售。联合企业是指采矿、选矿、冶炼（或加工）连续生产的企业或采矿、冶炼（或加工）连续生产的企业，其采矿单位，一般是该企业的二级或二级以下核算单位。其他单位也包括收购未税矿产品的个体户在内。二、税目、单位税额资源税采取从量定额和从价定率（适用于在新疆开采原油、天然气）的办法计征，实

11、施“级差调节”的原则。级差调节是指运用资源税对因资源储存状况、开采条件、资源优劣、地理位置等客观存在的差别而产生的资源级差收入，通过实施差别税额标准进行调节，资源条件好的，税额高一些，资源条件差的，税额低一些。资源税税目、税额包括 7 大类，在 7 个税目下面又设有若干个子目。现行资源税的税目及子目主要是根据资源税应税产品和纳税人开采资源的行业特点设置的。1.原油。开采的天然原油征税；人造石油不征税。税额为 830元/ 吨。2.天然气。专门开采的天然气和与原油同时开采的天然气征税，煤矿生产的天然气暂不征税。税额为 215 元/ 千立方米。3.煤炭。原煤征税；洗煤、选煤和其他煤炭制品不征税。税额

12、为 0.38 元 /吨。4.其他非金属矿原矿。是指原油、天然气、煤炭和井矿盐以外的非金属矿原矿，包括宝石、金刚石、玉石、膨润土、石墨、石英砂、蛮石、重晶石、毒重石、蛭石、长石、氟石、滑石、白云石、硅灰石、凹凸棒石黏土、,高岭石土、耐火黏土、云母、大理石、花岗石、石灰石、菱镁矿、天然碱、石膏、硅线石、工业用金刚石、石棉、硫铁矿、自然硫、磷铁矿等，税额为 0.520 元/ 吨、克拉或者立方米。5.黑色金属矿原矿。是指纳税人开采后自用、销售的，用于直接入炉冶炼或作为主产品先入选精矿、制造人工矿，再最终人炉冶炼的黑色金属矿石原矿，包括铁矿石、锰矿石和铬矿石，税额为230 元/吨。6.有色金属矿原矿。包

13、括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石、锡矿石、锑矿石、铝矿石、镍矿石、黄金矿石、钒矿石（含石煤钒）等，税额为 0.430 元/吨或立方米挖出量。7.盐。一是固体盐，包括海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐，税率为 10 60 元/吨；二是液体盐（卤水 ，是指氯化钠含量达到一定浓度的溶液，是用于生产碱和其他产品的原料，税额为 210 元/ 吨吨。纳税人在开采主矿产品的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府决定征收或暂缓征收资源税，并报财政部和国家税务总局备案。8.自 20

14、10 年 6 月 1 日起，在新疆开采原油、天然气缴纳资源税的纳税人，原油、天然气资源税实行从价计征，税率为 5%。三、扣缴义务人适用的单位税额1.独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照本单位应税产品税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。2.其他收购单位收购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额标准，依据收购的数量代扣代缴资源税。对于划分资源等级的应税产品，其在几个主要品种的矿山资源等级表中未列举名称的纳税人适用的税额，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人的资源状况，参照资源税税目税额明细表和几个主要品种的矿山资源等级表中确定的邻近矿山的税额标准，在浮动 30%的幅度内核定，并报

15、财政部和国家税务总局备案。第三节 课税数量与应纳税额的计算一、课税数量1.纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。2.纳税人开采或者生产应税产品自用的；以移送使用（非生产用）数量为课税数量。如果纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量。3.原油中的稠油、髙凝油与稀油划分不清或不易划分的，一律按原油的数量课税。4.对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的煤炭，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量，以此作为课税数量。5.金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿

16、数量的，可将其精矿按选矿比折等成原矿数量，以此作为课税数量，其计算公式为：选矿比=精矿数量 耗用原矿数量6.纳税人以自产的液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工成固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。对于纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算；不能准确提供不同税自应税产品的课税数量的，从高适用税额。二、应纳税额的计算1.实行从量定额征收的，根据应税产品的课税数量和规定的单位税额可以计算应纳税额，具体计算公式为：应纳税额=课税数量 单位税额代扣代缴应纳税额= 收购未税矿产品的数量适用的单位税额2.实行从价定额征收的，自

17、 2010 年 6 月 1 日起，在新疆开采原油、天然气缴纳资源税的纳税人。应纳税额的计算公式为：应纳税额=销售额 税率【例 7-1】 华北某油田 8 月销售原油 20 万吨，按资源税税目税额明细表的规定，其适用的单位税额为 8 元/吨。计算该油田本月应纳资源税税额。应纳税额=课税数量 单位税额=200 000 吨8 元/吨=1 600 000（元）【例 7-1】某铜矿由 12 月销售铜矿石原矿 30 000 吨，移送入选精矿 4 000 吨，选矿比为 20%，该矿由铜矿属于 5 等，按规定适用 1.2元/ 吨单位税额。计算该矿山由本月应纳资源税税额。（1）外销铜矿石原矿的应纳税额：应纳税额=课税数量 单位税额=30 000 吨1.2 元=36 000（元）（2）因无法准确掌握入选精矿石的原矿数量，按选矿比计算的应纳税额：应纳税额=入选精矿 选矿比单位税额=4 000 吨20%1.2 元/吨=24 000（元）（3）合计应纳税额：