《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》学习与应用.doc

1、企业会计准则第 7 号非货币性资产交换学习与应用内容包括：准则、指南及其附录、例题胡根木整理 2006-12-14主要内容一、非货币性资产交换的概念二、非货币性资产交换的确认和计量三、非货币性资产交换的披露四、非货币性资产交换的帐务处理举例一、非货币性资产交换的概念非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。认定涉

2、及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%的，视为非货币性资产交换,适用非货币性资产交换准则；高于25%（含25%）的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。二、非货币性资产交换的确认和计量非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： 该项交换具有商业实

3、质； 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估

4、计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。企业应当遵循实质重于形式的要求判断非货币性资产交换是否具有商业实质。根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该项资产交换具有商业实质。满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面

5、与换出资产显著不同。这种情况通常包括下列情形：未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流量流入企业的时间明显不同。未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量时间和金额相同，但企业获得现金流量的不确定性程度存在明显差异。未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，风险也相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差

6、额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。这种情况是指换入资产对换入企业的特定价值（即预计未来现金流量现值）与换出资产存在明显差异。本准则所指资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。 未同时满足上述确认非货币性资产交换条件的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认

7、损益。企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，在发生补价的情况下，支付补价方，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；收到补价方，应当以换出资产的公允价值减去补价（ 或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资

8、产的成本。换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照企业会计准则第14 号收入以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去

9、收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。三、非货币性资产交换的披露企业应当在附注中披露与非货币性资产交换

10、有关的下列信息：1、换入资产、换出资产的类别。2、换入资产成本的确定方式。3、换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。4、非货币性资产交换确认的损益。四、非货币性资产交换的帐务处理举例(未注明来源的例题，取自企业会计准则2003 ，帐务按 2006企业会计准则体系处理)：说明：对于非货币性资产交换中发生的增值税，应区别不同情况进行会计处理；除增值税以外的其他税金，应作为换入资产的入账价值。例如，如果非货币性资产交换涉及的非货币性资产是存货，则有关增值税应分别记入“应交税费- 应交增值税（进项税额） ”科目或“应交税费-应交增值税（销项税额） ”科目；如果非货币性资产交换涉及的非货币

11、性资产是固定资产，则有关增值税应计入固定资产成本。一、不涉及补价情况下的非货币性资产交换：（一）非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的根据企业会计准则第7号非货币性资产交换和企业会计准则第7号非货币性资产交换应用指南的规定，换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照企业会计准则第14 号收入以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。并可以得出下列公式：换入资产的成本换出资产的公允价值应支付的相关税费换出资产（固定资产、无形资产）的非货币性资产交换利得或损失换出资产的公允价值换出资产账面价值（说明：为非货币性资产交换利得，为非货币性资产交换损失，计入营业外收入或营业外支出）换出资产（

12、长期股权投资）的非货币性资产交换利得或损失换出资产的公允价值换出资产账面价值（说明：为非货币性资产交换利得，为非货币性资产交换损失，计入投资损益）（二）非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的根据企业会计准则第7号非货币性资产交换和企业会计准则第7号非货币性资产交换应用指南的规定，可以得出下列公式：换入资产的成本换出资产的帐面价值应支付的相关税费以下分别以固定资产换入固定资产（见例 1、例 2、例 3） 、以库存商品换入固定资产（见例 1、例 4） 、以库存商品换入库存商品（见例 4）加以说明。例 1：长江股份有限公司以生产经营过程中使用的车床交换黄

13、河股份有限公司库存商品办公家具，换入的办公家具作为固定资产进行管理。车床的账面原值为 100000元，在交换日的累计折旧为 50000元，公允价值为 75000元。办公家具的账面价值为 80000元，在交换日的公允价值为 75000元，计税价格等于公允价值。假设长江股份有限公司没有为固定资产计提资产减值准备；整个交易过程中除支付运杂费 1500元外，没有发生其他相关税费。假设黄河股份有限公司没有为库存商品计提存货跌价损失准备；销售办公家具的增值税税率为 17，其换入长江股份有限公司的车床作为固定资产进行管理，在整个交换过程中没有发生除增值税以外的其他税费。1、假定该项交换具有商业实质，且公允价

14、值能够可靠计量长江股份有限公司的帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的办公家具的成本75000150076500（元）第二步，计算确认换出的固定资产（车床）的非货币性资产交换利得或损失75000（10000050000）25000（元） ） （非货币性资产交换利得）第三步,会计分录：借：固定资产清理 50000累计折旧 50000贷：固定资产-车床 100000借：固定资产清理 1500贷：银行存款 1500借：固定资产清理 25000贷：营业外收入非货币性资产交换利得 25000借：固定资产办公家具 76500 贷：固定资产清理 76500黄河股份有限公司的的帐务处理

15、过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的办公家具的成本750001275087750（元）第二步，计算换出办公家具的增值税销项税额根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。换出资产办公家具的增值税销项税额为：7500017=12750（元）第三步，会计分录：借：固定资产-车床 87750主营业务成本 80000贷：库存商品-办公家具 80000主营业务收入 75000 应交税金-应交增值税（销项税额）127502、 假定长江股份有限公司先以公允价值 75000元处置（出售）生产经营过程中使用的车床，然后再购买黄河股份有限

16、公司库存商品办公家具，作为固定资产进行管理。又假定黄河股份有限公司先以公允价值 75000元出售库存商品办公家具，然后再购买长江股份有限公司生产经营过程中使用的车床，作为固定资产进行管理。长江股份有限公司的帐务处理为：借：固定资产清理 50000累计折旧 50000贷：固定资产-车床 100000借：固定资产清理 1500贷：银行存款 1500借：银行存款 75000贷：固定资产清理 75000借：固定资产清理 23500贷：营业外收入处置非流动资产利得 23500借：固定资产办公家具 87750贷：银行存款（或应付帐款） 87750黄河股份有限公司的帐务处理为：借：银行存款（或应收帐款） 8

17、7750贷：主营业务收入 75000应交税金-应交增值税（销项税额） 12750借：主营业务成本 80000贷：库存商品-办公家具 80000借：固定资产-车床 75000贷：银行存款（或应付帐款） 750003、从 1、2 帐务处理和下表可以看出，为了帐面好看，企业可在“非货币性资产交换”与“处置（出售）后再购资产”进行选择。长江股份有限公司 黄河股份有限公司非货币性资产交换 处置（出售）资产 非货币性资产交换 处置（出售）资产银行存款减少 1500 银行存款减少 14250 银行存款增加 12750存货减少 80000 存货减少 80000固定资产增加 26500 固定资产增加 37750

18、 固定资产增加 87750 固定资产增加 75000合计资产增加 25000 合计资产增加 23500 合计资产增加 7750 合计资产增加 12750负债增加 12750 负债增加 12750所有者权益增加25000所有者权益增加23500 所有者权益减少 5000 所有者权益减少 50004、假定该项交换不具有商业实质长江股份有限公司的帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的办公家具的成本50000150051500（元）第二步，会计分录：借：固定资产清理 50000累计折旧 50000贷：固定资产-车床 100000借：固定资产清理 1500贷：银行存款 1500借

19、：固定资产-办公家具 51500贷：固定资产清理 51500黄河股份有限公司的的帐务处理过程如下：第一步，计算换出办公家具的增值税销项税额根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。换出资产办公家具的增值税销项税额为：7500017=12750（元）第二步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的办公家具的成本800007500017%92750（元）第三步，会计分录：借：固定资产-车床 92750贷：库存商品-办公家具 80000应交税金-应交增值税（销项税额）12750例 2：长江股份有限公司以生产经营过程中使用的锻压设备交换黄河股份有

20、限公司生产经营过程中使用的起重机，换入的起重机作为固定资产进行管理。锻压设备的账面原值为 120000元，在交换日的累计折旧为 50000元，公允价值为 65000元。起重机的账面原值为 200000元，在交换日的累计折旧为 140000元，公允价值为 65000元。假设黄河股份有限公司换入长江股份有限公司的锻压设备作为固定资产进行管理；长江股份有限公司和黄河股份有限公司都没有为固定资产计提资产减值准备；整个交易过程中长江股份有限公司接受起重机发生运杂费用 2100元，黄河股份有限公司接受锻压设备发生运杂费 3200元，都以银行存款支付，除此之外没有发生其他相关税费。1、假定该项交换具有商业实

21、质，且公允价值能够可靠计量长江股份有限公司的帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的起重机的成本65000210067100（元）第二步，计算确认换出的固定资产（锻压设备）的非货币性资产交换利得或损失65000（12000050000）5000（元） （非货币性资产交换损失）第三步，会计分录：借：固定资产清理 70000累计折旧 50000贷：固定资产-锻压设备 120000借：固定资产清理 2100贷：银行存款 2100借：营业外支出非货币性资产交换损失 5000贷：固定资产清理 5000借：固定资产-起重机 67100贷：固定资产清理 67100 黄河股份有限公司的的

22、帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的起重机的成本65000320068200（元）第二步，计算确认换出的固定资产（锻压设备）的非货币性资产交换利得或损失65000（200000140000）5000（元） （非货币性资产交换利得）第三步，会计分录：借：固定资产清理 60000累计折旧 140000贷：固定资产-起重机 200000借：固定资产清理 3200贷：银行存款 3200借：固定资产清理 5000贷：营业外收入非货币性资产交换利得 5000借：固定资产-锻压设备 68200贷：固定资产清理 68200 2、假定该项交换不具有商业实质长江股份有限公司的帐务处理过程

23、如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的起重机的成本70000210072100（元）第二步，会计分录：借：固定资产清理 70000累计折旧 50000贷：固定资产-锻压设备 120000借：固定资产清理 2100贷：银行存款 2100借：固定资产-起重机 72100贷：固定资产清理 72100黄河股份有限公司的的帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的起重机的成本60000320063200（元）第二步，会计分录：借：固定资产清理 60000累计折旧 140000贷：固定资产-起重机 200000借：固定资产清理 3200贷：银行存款 3200借：固定资产-锻

24、压设备 63200贷：固定资产清理 63200例 3：长江股份有限公司以生产经营过程中使用的一辆货运汽车交换黄河股份有限公司生产经营过程中使用的一台运输机械，换入的运输机械作为固定资产进行管理。货运汽车的账面原值为 240000元，在交换日的累计折旧为 100000元，公允价值为 130000元。运输机械的账面原值为 400000元，在交换日的累计折旧为 280000元，公允价值为 130000元。假设长江股份有限公司为货运汽车计提资产减值准备 8000元，黄河股份有限公司为运输机械计提资产减值准备 5600元；黄河股份有限公司换入长江股份有限公司的货运汽车作为固定资产进行管理；长江股份有限公司和黄河股份有限公司在整个交易过程中都没有发生相关税费。1、假定该项交换具有商业实质，且公允价值能够可靠计量长江股份有限公司的帐务处理过程如下：第一步，计算确认换入的作为固定资产进行管理的运输机械的成本1300000130000（元）第二步，计算确认换出的固定资产（货运汽车）的非货币性资产交换利得或损失