1、第七章 合并财务报表编制原理学习目的： 了解合并财务报表的三大合并理论； 掌握合并财务报表合并范围的界定规则； 理解合并财务报表的编制原理； 掌握合并财务报表的编制的权益结合法与购买法。参考准则： 企业会计准则第 20号 企业合并 企业会计准则第 33号 合并财务报表（ 2014） IFRS 10: Consolidated Financial Statements（ 2011）2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 1第一节 合并财务报表的意义 1.1 合并财务报表 (Consolidated accounting statements)的定义（也称合并会计报表、合并报表）
2、由 控股企业 编制的，综合、全面地反映控股企业与被控股企业组成的 企业集团 （包括母公司及其全部子公司）的 整体财务状况、经营成果及现金流量 的财务报表。母公司合并报表个别会计报表子公司 集团不能全面反映母子公司整体状况个别会计报表 1.2 意义（为什么要编制合并财务报表）编制主体合并范围报表内容2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 2n 具体意义： 为股东提供决策有用的会计信息 ; 为债权人提供有用的会计信息 ; 为管理者提供决策有用的会计信息（ 红利 ） ; 为政府机关提供决策有用的会计信息（ 垄断 ）。n 编制合并财务报表体现了实质重于形式原则的要求。虽然从法律形式来看
3、，合并主体并不是一个统一的法律实体，但从经济实质来看，它却是一个统一的经济实体。 n 1.3 合并财务报表的出发点和目的n 提供反映集团会计信息的会计报表，有两种办法可选择：2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 3 在母公司的个别会计报表中，对子公司关系是通过 长期股权投资和投资收益 反映的，长期股权投资和投资收益对应的具体资产、负债、收益等项目在子公司的会计报表上，为提供具体的会计信息，可将长期股权投资和投资收益放大为子公司的具体情况。因而需要继续提供母公司个别会计报表。 这是 “放大 ”观。注意：这里的长期股权投资采用权益法核算。 用集团的新合并财务报表取代原个别（母公司
4、）会计报表。因而不需要继续提供母公司个别会计报表。 这是 “取代 ”观。中国采用前者2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 4合并报表 个别报表反映对象不同 以企业集团为会计主体以单个企业为会计主体编制主体不同 母公司编制 各个企业编制编制基础不同 以各单独（个别）报表为基础以各个企业的会计记录为基础编制方法不同 采用工作底稿 根据账簿直接或间接填列合并报表与个别报表的区别2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 5第二节 合并财务报表的合并理论首先看这样的问题： 甲公司 乙公司控制 (60%) 集团所有者权益 100万合并报表资产 100万？权益 100万？对乙
5、长期投资 60万 对 应所有者权益 60万（甲无其他资产）资产共 100万比 60万多 40万是什么 ?2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 6n 当在一个企业集团中母公司拥有子公司的股权虽在 50% 以上但不足 100% 时，在该企业集团内就会出现多数股权（取得控制权的母公司股权 ）和少数股权（ 子公司的少数股权 ）。n 少数股权的普遍存在带来合并会计报表中对少数股权的处理问题，从而引起对合并范围及相关问题的不同理解，进而形成以下三种合并理论：n 2.1 母公司理论n 站在母公司股东的立场上，将子公司权益中不属于母公司的部分视为 集团的负债 ，子公司利润中不属于母公司的部分
6、视为 集团的费用 。2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 7l 把合并会计报表看作是母公司会计报表的延伸和扩展。其特点是： 在合并报表中，按照公允价值改记的子公司净资产仅限于归属买方（母公司）的部分，少数股权只能以账面价值反映；计价问题 合并过程中产生的商誉属于母公司；商誉问题 合并后的股东权益中删除了少数股权，仅包括母公司股东的权益。 少数股权问题2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 8n 2.2 实体理论n 将集团视为 新的实体 ，母子公司的原所有者权益、利润仍旧是集团的所有者权益和利润。在企业集团内把所有的股东同等看待。n 其特点是： 所有资产和负债均
7、按市价反映，任何资产重新估价应针对整个企业集团，包括被控股公司中的少数股权； 在合并过程中产生的商誉由全部股东共享； 在合并后的股东权益中既包括多数股权，也包括少数股权。 2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 9n 2.3 所有权理论l 也称业主权理论，它认为企业集团是指以投资公司为基础，连同在经济活动和财务决策中对另一公司具有重大影响的所有权部分。其特点是： 接受投资公司资产负债表和损益表的数额，按照投资公司所占的比例计入合并会计报表； 合并过程中产生的商誉属于投资公司； 在合并资产负债表中少数股权不予列报，接受投资企业的全部财产不能完整反映。l 【 说明 】 母公司在实际编制合并财务报表时 ， 往往不是单纯运用上述合并理论中的某一种 ， 而是综合运用不同的合并理论。2017/2/17 高级财务会计 课件（ 2017版） 10
