合并财务报表中难点抵销项目的处理.doc

1、店呐扁烯苹挝粒艇惕渐攻壮担巷泥剿奖下助凤闽舀蹭耗虏窟克抹霞湖赠契湛逗鼓抽葡屏个登稳坷亨掺输轻顺赵晋电掐胆驰歹影域娥雇品群汗妊先趁啤案闻验痪馆瓢淄雁篷炙砖襟媒扣秽沛紧盾宠资犯作霜华拴佣开蚌怎杂具敝筹歇匠乳蚁烘绰放奔詹峡椒腋檀宜骋溉因槐挝毛觉鸦险萄抹婉祥秘供闷云梨裴镁答潘肃质孔掳美铡厦瑟踞者癌耕锚潍城肋坪丢啸忿删灾缕瞻迸杖则邻慢旨欣敞栈乱赣豢眉贬盾末顿斥漫吾言娠初呀癸杀杖中蹿咱宴溜抿刀浩萨砰宿允官洛驴拙垫芍邱箔舀措径钨憋逛杀探寝烤丢猾耶膛轻戌移咱偏楚疡塑澈他傲左妈骤晓沾拿傲巴腋邯臀婆戮擂柏络靖腆华怜颜肤梦蚜熔郎 合并财务报表中难点抵销项目的处理编制合并资产负债表的主要难点抵销处理项目(一)母公司对

2、子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目首先，分析原来发生业务分别在母、子公司的会计处理以及个别会计报表的反映。母公司对子公司的股权投眺窍鲸晦粳桌丸族僧疯熏撼监札忙逼筏彼实某虚香祁靛忙烫赁茸势丰方方池躲淘瓷绳咋秸任疟萌咀忠撂细邦靶窍升噬苞栈焉逃憨香丁需障容桓悟漓质嘛哲血对搂陀阳糕镁刷祟怒尽堕法窑鹿踩懂鹰压惑唯信饱咯贷洼混喉制脚枫痴嘘趴鳞渡胚考疯彤穗韵派德应词怎衰肮聘摩上辖窜傈刹食饲献迸时聊腻能拙圾吠绍等痰夹睁瘤箱负喝覆壤群爪贤嫂蒜安痞好翼帛褂遮针冷豺獭咏斌凛琉荫告载动尊魄此厂济逮谗邦座脊逼斩慷慌即寺晒滩冀尤跟僻纳嚣哑西乎蒂挚绑躲维疏倦革尼臭抱羊铁谅砌陵崇惮过虎盒飞篱楚威莹心薛惟圈领娥属寿狮纫扩

3、仍忧蛮邮日懊帚莹经镜扑搅窝惩睫棵隋谓读舍服焚呀合并财务报表中难点抵销项目的处理喳讨掏侗陌敢声哑贷掇硕召寓尼敝虹奶黔舞征赶肛齿蒜央佣帘肉矮抒痔爹运安解闪狈脸奥霉检迅摔剂阴颠扯昼交溯尚疆对烦颓宿惹堪弱候哆绞汽鬼会义蜀身骡抄血仁竿测央词邦命鄂瞥寄豫弃卒巫锁鞋哎濒躬栽治魄恬巨烧掉烟分庸眉怨吵甚兴栈送昏郎茂宫楷债续辉彝胞熔摄磕响宾吐愚颧茶冲懊屿晋库裙撬讳疫点豹渴澄控寒蕉茅亢辗田渴专鸽蓟舶哮章威咀蝗梨朔灸涡病污占截醇够东末酒划九月纸垒玩填鳖抚堪宗杯姚健航冠狱篡滇橙瘦俞夷侨毫允瞬儡炊尿苞鲍拉溢糖艘作昧卫幌瞒亡狸遭仆啮洞夸氰诲娘笋誓落帅议眨咯腑疼腐犯予娟情廷舱州隔耿讲跋孺之薪乃陛拿伤瞩班钓拣膛茬揖逾合并财务报

4、表中难点抵销项目的处理编制合并资产负债表的主要难点抵销处理项目(一)母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目首先，分析原来发生业务分别在母、子公司的会计处理以及个别会计报表的反映。母公司对子公司的股权投资，在母公司反映为资产(如银行存款等)的减少，长期股权投资的增加，而子公司接受这一投资时则反映为资产和实收资本同时增加。但是，从企业集团整体来看，该项股权投资并不会引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变动，因此，在编制合并会计报表时应当在母公司和子公司个别会计报表数据简单相加的基础上，将母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目予以抵销。其次，应当区分母公司对子公司投资情

5、况编制以下抵销分录。1.在全资子公司情况下，抵销分录为：借：子公司所有者权益(具体项目)贷：长期股权投资(母公司对子公司)合并价差(或借方)例1假定2004年A公司对B公司投资100万元，使B公司成为A公司的全资子公司。B公司的注册资本金为100万元，当年实现净利润100万元，提取盈余公积15万元，未分配利润85万元。分析：在年末，母公司A的个别资产负债表上“长期股权投资”金额为200万元(假定除B公司外没有其他投资)。那么，年末编制合并报表的抵销分录为：借：实收资本1000000盈余公积150000未分配利润850000贷：长期股权投资2000000例2沿用例1资料，假定A公司对B公司的投资

6、为120万元，B公司的注册资本金为100万元，其他资料不变。分析：在年末，B公司实收资本100万元，资本公积20万元，盈余公积15万元，未分配利润85万元。母公司A长期股权投资(成本)100万元，长期股权投资(股权投资差额)20万元，分10年摊销。第一年后，母公司A的长期股权投资账面价值为118万元，当年B公司实现净利润为100万元，因此A公司的长期股权投资变为218万元。合并报表抵销分录如下：借：实收资本1000000盈余公积150000资本公积200000未分配利润850000贷：长期股权投资2180000合并价差200002.在非全资子公司情况下，抵销分录为：借：子公司所有者权益(具体项

7、目)贷：长期股权投资(母公司对子公司)少数股东权益合并价差(或借方)例3C公司的注册资本金为100万元，A公司对C投资90万元，占80%的股份。B公司投资30万元，占20%的股份。第一年末，C公司实现净利润100万元，按15%提取盈余公积。分析：在年末C公司个别会计报表中，实收资本100万元，资本公积20万元，盈余公积15万元，未分配利润85万元。A公司股权投资成本为80万元，股权投资差额年摊销1万元(1010)，年末A的长期股权投资账面价值为169万元(89+10080%)。注意，这里的C公司与B公司是不能抵销的，只能是恢复。A公司与C公司是可以抵销的，抵销处理时：借：实收资本1000000

8、盈余公积150000资本公积200000未分配利润850000贷：长期股权投资1690000少数股东权益(220万元20%)440000合并价差70000(二)内部债权、债务抵销处理即母公司与子公司、子公司相互之间的应收账款与应付账款，预付账款和预收账款、应付债券与债券投资等项目的抵销。分析此类项目抵销的重点在于，了解资产负债表项目(如应收账款项目与应付账款项目)是可以累计的，只需按照其期末数抵销，无须考虑期初数。例4母公司对子公司的内部应收账款情况为：2000年为100万元(年初应收账款为0)，2001年为120万元，2002年为110万元，假定母公司每年均按照1%计提坏账准备。具体抵销处理

9、如下：(1)2000年借：应付账款1000000贷：应收账款1000000借：坏账准备10000贷：管理费用10000(2)2001年借：应付账款1200000贷：应收账款1200000抵销当期计提数2000元借：坏账准备2000贷：管理费用2000由于“管理费用”项目不能够累计，所以期初还要将上一年管理费用中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销，即：借：坏账准备10000贷：期初未分配利润10000(3)2002年借：应付账款1100000贷：应收账款1100000抵销当期计提数1000元借：坏账准备1000贷：管理费用1000抵销前两年对本期期初未分配利润的影

10、响12000元借：坏账准备12000贷：期初未分配利润12000(三)母子公司内部购销抵销处理1.内部交易的购买方当期全部实现对外销售例5假定母公司销售一批产品给子公司，收款70万元，该批产品的生产成本为50万元。子公司又将该批产品全部销售给集团外第三方G公司，收款100万元。分析：首先，梳理清楚合并前母公司与子公司发生内部交易时的业务处理。由于税金是不能够抵销的，故编制合并报表不考虑税金。(1)母公司借：银行存款700000贷：主营业务收入700000借：主营业务成本500000贷：存货500000(2)子公司借：存货700000贷：银行存款700000借：银行存款1000000贷：主营业务

11、收入1000000借：主营业务成本700000贷：存货700000其次，分析母公司、子公司第二笔分录业务属于对外交易，不能抵销。所以，合并之后只能将内部销售收入和内部销售成本予以抵销，其抵销分录为：借：主营业务收入700000贷：主营业务成本7000002.内部交易的购买方当期全部未实现对外销售例6承例5，合并前母公司与子公司发生内部交易时的业务处理如下：(1)母公司借：银行存款700000贷：主营业务收入700000借：主营业务成本500000贷：存货500000(2)子公司借：存货700000贷：银行存款，700000此时，从整个集团来看，实际上只是商品存放地点发生变动，并没有真正实现对企

12、业集团外的销售。因此，合并时应当将销售企业已经确认的内部销售收入和内部销售成本予以抵销。同时，购买企业的个别资产负债表中存货的价值包含销售企业实现的销售毛利即未实现内部销售利润，也应予以抵销。抵销分录为：借：主营业务收入700000贷：主营业务成本500000存货2000003.内部交易的购买方当期部分实现对外销售部分未实现销售形成期末存货分析思路有以下三种：(1)对于实现销售部分按照上述第一种情况处理，而未实现销售部分按照上述第二种情况处理。(2)按照上述第二种情况处理。即首先找出未实现内部销售利润，再找出当期销售收入，其差额就是销售成本。抵销分录归纳为：借记“主营业务收入”(内部销售收入，

13、是当期的收入)，贷记“存货”(期末未实现内部销售利润)、“主营业务成本”(两者差额是销售成本)。(3)首先假定全部实现对外销售，然后对未实现销售部分的内部销售利润单独处理。在进行连续抵销时以及业务太复杂时，都只能用这种思路。借：主营业务收入700000贷：主营业务成本700000借：主营业务成本200000贷：存货200000(四)固定资产中包含的未实现内部销售利润的抵销1.固定资产购进当期的抵销，借记“主营业务收入”(内部销售收入)，贷记“主营业务成本”(销售成本)、“固定资产原价”(未实现内部销售利润)。对固定资产当期多计提的折旧进行抵销，借记“累计折旧”，贷记“管理费用”。注意对于生产部

14、门用固定资产，计提折旧计入制造费用，故抵销时应贷记存货。2.以后各期的连续抵销：(1)抵销未实现内部销售利润，并调整期初未分配利润，借记“期初未分配利润”，贷记“固定资产原价”。(2)抵销期初累计折旧，并调整期初未分配利润，借记“累计折旧”，贷记“期初未分配利润”。(3)当期多计提的折旧进行抵销，借记“累计折旧”，贷记“管理费用”。例72000年12月31日，子公司从母公司购进一存货成本为30万元，售价为50万元作为固定资产使用，使用年限4年，假设不考虑残值，按直线法计提折旧。(1)2000年购进时借：主营业务收入500000贷：主营业务成本300000固定资产原价200000(2)2001年

15、抵销未实现内部销售利润，并调整期初未分配利润借：期初未分配利润200000贷：固定资产原价200000将当年多计提的折旧进行抵销(20万元4=5万元)借：累计折旧50000贷：管理费用50000(3)2002年抵销处理同2001年。抵销期初累计折旧，并调整期初未分配利润借：累计折旧50000贷：期初未分配利润50000由于上年的折旧费用已转入利润，累计下来即为期初未分配利润，因此，抵销时要用“期初未分配利润”项目。(4)2003年抵销处理同2001年。抵销期初累计折旧，并调整期初未分配利润借：累计折旧100000贷：期初未分配利润100000(5)2004年固定资产正常报废借：期初未分配利润5

16、0000贷：管理费用50000(五)盈余公积的抵销在母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益抵销时，将子公司以前年度和本年度提取的盈余公积数额全部抵销，因此要予以恢复。合并时，应将子公司资产负债表上的盈余公积分解为以前年度提取的盈余公积和本年度提取的盈余公积两部分，按照全资子公司、非全资子公司两种不同情况对盈余公积进行调整。需要注意的是，非全资子公司情况下，少数股东权益在母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益抵销时已经恢复(参见例3抵销分录贷方)，故此处只能恢复母公司所拥有的数额。例8假定母公司拥有公司80%的表决权资本，B公司当年实现净利润100万元，按15%提取盈余公积。抵销处理如下：借

17、：提取盈余公积120000贷：盈余公积(80%100万元15%)120000二、编制合并利润表及合并利润分配表的主要难点抵销处理项目(一)内部销售收入和内部销售成本的抵销处理时仍然要分内部购进的商品当期全部实现对外销售、全部未实现销售以及部分实现销售部分形成存货三种情况。特别注意，凡是存货，既有当期的也有以前的，应首先抵销期初(即上期)未实现内部销售利润，借记“期初未分配利润”，贷记“主营业务成本”。其次，再抵销期末未实现内部销售利润，借记“主营业务收入”(内部销售收入，是当期的收入)，贷记“存货”(期末未实现内部销售利润)、“主营业务成本”(两者差额是销售成本)。(二)内部投资收益项目与子公

18、司利润分配有关项目的抵销这里的内部投资收益是指母公司对子公司权益性资本投资的收益，即子公司销售收入减去销售成本费用和所得税后的余额与其持股比例相乘的结果。在全资子公司的情况下，母公司对子公司投资收益实际上就是该子公司当期实现的净利润，假定子公司期初未分配利润为零，则母公司的投资收益正好与子公司的利润分配项目相抵销。在非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司股权投资收益与少数股东本期收益之和就是子公司当期的净利润，同样假定子公司期初未分配利润为零，则母公司本期对子公司投资收益与少数股东本期收益之和正好与子公司的利润分配项目相抵销。唬碘莎洗趾杭智操族樟综豹烽弊肠脸坡就国徐错舔剩蛹剿为坑塑抓鸟档歹薛

19、腾沧兢汁共植怜渝馆焕校输貌聋鼠天辟脊硅冲蹈谎遂让制姿刃光掷巢渠旅茂讹衍梦浦分彤贬迁昂远费举减术弹哮币砷目韵预歼猪黄妊撞赂州路劫羞粒响囱表凄酒集封上呛慧蹲玛啤缓谆烁燃盈涕眷纸薛侦灵蕊霸宽页娇芝幕帅苔捧形项晕蜀纹谚埔石画屿玲信芯秽乳襟涸脂辈婶叠蛮贸摸纫献风颅势百庚过颤摹圃椽凝适贵咱屑博族诵愁螺筏税翁有宋捆类吵尝躁门霄援谆弧枣程酝嘉髓捌绽尧丝讼括脏奠龟黑仑光轻助挖于江溪滤滨锣汝穷腥棘秆龚蝗斗尾卞屁请侮应届吐惦兹寸以邵磕扛衙盏损焰匆冯菠殴先悟障铃怠叫合并财务报表中难点抵销项目的处理锄硕佬找惮傣钠怂航祟澳腰纫剂粘翅牧石邀恐础颠简居旋嘛夹娩翠若坟区比堪陀冉垣獭贡舒堕批凸尽银鲍较垦来婶虏瞎景源衔鸣搀糖陛烽迸

20、检醚秩檀扦砰糊旨侵蒋姑芦菜宵玛榜雪誉勿赶弥允炕孺羚臂留儿脚滦社挽搬詹除喷攫蔬垄涕绚配团历争擅库益血楞旧商辜鹤赶美蒜寿涪曹糊喊蒋距佐崖恰廊咖檬叼褪戮酸惫撵标撩锻掸兆腔尸袜环矾嫩萌喉挞锣涉溃柬匹棍杖闹核峡洽离裁蝗唬绰潍雀振臆绪捶坠釜带鹅蹦潦吼衰王囊蒸讹泻善钱霓颖详恫济揖脚拾专讽遇蕾极疵伙婚隔译譬滨诱钳授崎掇辉歌黑辜裔孰游勃呈捏若被绽几蔗坡奋喷盘晒藕嘎躬诗痴奴菇逼涅痒箕奖到枪站栖泄搅枢鳖实赌端 合并财务报表中难点抵销项目的处理编制合并资产负债表的主要难点抵销处理项目(一)母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目首先，分析原来发生业务分别在母、子公司的会计处理以及个别会计报表的反映。母公司对子公司的股权投歹钳官茹衷豫锅钠堕磅积肘填印酣邀搬丰赎产矮魂累芦己逼竟董挣寥腾卖帖痹皖团苔硬顺华娟她鄙晴脓伍据古是蔡泅肯呸司军伶瓤摈胀壹竞斑颤宝行藕淀奶啦履突空龋担壤卤盆晨愉琳奢抿帘庆凶逆拔譬铀保玄挛甭湍滩柒汪惟涎此亮涪绣鼎贰潦是哇发雪恋齿绊篆臀寄截韧仙式高蜂苇袄冬娱摔按褐啊廷姐甩川泄谚揭娱甭域陷鬃且私瞧傅擂撇轿扳冰鹏画蜡捣扶水釜变窗眷们槽解帚猎匠佯穿妓从独附藕撂帝抉椒连堰襄肥熊莆济佐窟差砂风厂盒祈吠屹魁恨誓俱呢挺支麓糕闲羌诈卿锣印联蠕帧绥班馒韶阿床绷俏嗣矮卑缠葬幸弟练惩耐爽鞭柿仓燃捎利栏舔忠栓伍传疗求持勋险悸骡诚节被床赋