公允价值在非货币性交易中的应用分析.doc

1、 本科毕业论文 题 目： 公允价值在非货币性交易 中的应用分析 院 （部）： 商学院 专 业： 班 级： 姓 名： 学 号： 指导教师： 完成日期： 2014 年山东建筑大学毕业论文 I 目 录 摘 要 . III ABSTRACT . IV 1 引 言 . 1 1.1 研究背景与目的 . 1 1.2 研究方法 . 2 1.3 内容框架 . 2 2 文献综述 . 3 2.1 国外文献综述 . 3 2.1.1 公允价值 . 3 2.1.2 非货币性交易 . 4 2.2 国内文献综述 . 4 2.2.1 公允价值 . 4 2.2.2 非货币性资产交换 . 7 3 公允价值与非货币性资产交换的相关理

2、论 . 8 3.1 公允价值相关理论 . 8 3.1.1 公允价值的定义 . 8 3.1.2 公允价值的确定 . 9 3.2 非货币性资产交换相关理论 . 10 3.2.1 非货币性 资产交换的定义 . 10 3.2.2 商业实质的判定 . 10 3.2.3 如何判定交换资产的公允价值能够可靠计量 . 11 3.3 现行准则中非货币性资产交 换的认定 . 11 4 非货币性资产交换存在的问题及改进建议 . 11 4.1 判断该交换是否具有商业实质 存在的问题 . 12 山东建筑大学毕业论文 II 4.1.1 商业实质欠缺概念 框架 . 12 4.1.2 商业实质与关联方关系未作出详细的说明 .

3、 12 4.2 判断该交换是否具有商业实质 存在问题的改进建议 . 13 4.2.1 商业实 质欠缺概念框架改进建议 . 13 4.2.2 详尽分析判断关联方交易，加大重视程度 . 13 4.3 准确估计该资产的公允价值存在的问题 . 14 4.3.1 多种 因素致使公允价值难以取得 . 14 4.3.2 公允价值估价的 不规范，使第三方无法 准确 估价 . 15 4.4 准确估计该资产的公允价值存在问题 的改进建议 . 15 4.4.1 公允价值难以取得的改进建议 . 15 4.4.2 关于 非货币性 资产交换中 估值过程 的 要求 . 16 4.5 公允价值总体运用中存在的问题 . 16

4、4.5.1 企业利用公允价值与账面价值操作利润 . 16 4.5.2 表内确认损益易造成净利润和现金流相背离 . 16 4.5.3 会计人员的职业道德和专业判断能力不够 . 16 4.6 公允价值总体运用中存在问题的改进方法 . 16 4.6.1 加强第三方评估监督机制， 加大审查 . 16 4.6.2 对 非货币性资产交换 过程 进行 披露 . 17 4.6.3 提高财务人员素质 . 17 5 结 论 . 17 谢 辞 . 18 参考文献 . 19 山东建筑大学毕业论文 III 摘 要 公允价值作为会计计量基础的运用长期以来都是一个颇具争议的话题，公允价值在我国更是经历的一波三折的命运。从

5、1998 年提出可以使用公允价值作为计量基础，然而由于我国市场并不发达，导致公允价值被滥用，成为企业家操纵利润的工具。从 2001 年我国进入公允价值的回避期，直到 2006 年的新会计准则出台，是我国会计准则向国际接轨迈出的实质性的一步。在新的会计准则中，我们重新启用了公允价值，并且对公允价值的使用做了更加详细和严格的规范。公允价值相较于其他的会计计量属性， 有其明显的优越性，可以使得会计数据更加客观，更加具有相关性，更加符合实质重于形式的原则等。但是公允价值在运用中仍然存在很多问题，例如我国资本市场尚不发达，公允价值的估值技术没有标准规范，会计人员的职业素养和判断能力尚有待提高等问题。这些

6、问题都使得公允价值的可操作性被降低。所以如何克服公允价值带来的问题，使其可以更好的发挥作用是现阶段我们需要解决的问题。 本文从公允价值和非货币性资产交换的理论出发，对比了国内外权威会计机构对公允价值定义的区别。讨论了会计操作实务中如何使用公允价值计量。深入分析了公允价值在非货 币性资产交换当中的应用现状以及存在的问题，并且针对这些问题提出了建议和解决方案。希望可以更加规范公允价值的使用，补充完善非货币性资产交换的规范，从而有助于建立更加公平，完善的资本市场。 关键词 ： 公允价值；非货币性资产交换；会计准则；改进建议 山东建筑大学毕业论文 IV The Analysis of Applicat

7、ion of Fair Value in the Non-monetary Transactions ABSTRACT The fair value as accounting measurement based use has long been a controversial topic, the fair value of more experienced twists and turns of fate. Can use the fair value as the measurement basis from 1998, due to Chinas market is not deve

8、loped; however, lead to abuse of the fair value become entrepreneurs the tools to manipulate profits. Since 2001, China has entered the fair value of the withdrawal period, until the introduction of the new accounting standards in 2006, is a substantive step forward in Chinas accounting standards to

9、 international standards. The new accounting standards, we re-enable the fair value and the fair value of the use of more detailed and stringent norms. Fair value compared to other accounting measurement attributes, has its obvious advantages, can make the accounting data is more objective, more rel

10、evant, more in line with the principle of substance over form. Fair value in the use of still there are many problems, such as Chinas capital market is underdeveloped, the fair value valuation techniques in which there is no standard specification, the accounting staff professionalism and judgment h

11、as yet to be improved and other issues. These problems have made the operability of the fair value is reduced. So how to overcome the problems caused by fair value, so that it can better play a role at this stage we need to solve the problem. In this paper, the theory of fair value and the exchange

12、of non-monetary assets, compared to the authoritative accounting bodies at home and abroad on the difference between the definitions of fair value. The accounting practices how to use the fair value. Depth analysis of the fair value of the exchange of non-monetary assets which the current situation

13、and existing problems, and made recommendations to address these issues and solutions. I hope more standardized the use of fair value, to supplement and improve the specification of the non-monetary assets exchange, thus helping to create a fairer, perfect capital markets. Keywords: The fair value；

14、Non-monetary assets exchange； Accounting Standards；Recommendations for improvement山东建筑大学毕业论文 1 1 引 言 1.1 研究背景与目的 公允价值（ Fair Value）自提出之日起，一直都是会计学界颇具争议的前沿性话题。长久以来，历史成本一直是会计的固有计量属性。但是随着时代的发展，经济全球化，金融及其衍生工具的大量创新，历史成本已经不能够满足会计信息使用者的要求。历史成本的计量属性在很大程度上不能达到会计信息的相关性和及时性的要求。由于公允价值能够为会计信息使用者提供更加实用有效的信息，并且帮助会计信

15、息使用者做出更加明智的决策。所以，公允价值的提出和运用几乎是历史的必然选择。在公允价值提出的初期，已有许多学者通过大量的数据分析和研究证明了公允价值的有效性。但是由于公允价值本身存在较大的机动性，使得公允价值在实际操作中存在大量的误差。 在我国，公允价值作为计量属性的运用史可谓一波三折。从 1998 年 6 月，公允价值作为一个新的计量属性正式登上了我国会计历史的舞台。但是由于我国国情的特殊性以及市场的不发达，公允价值沦为企业家操纵利润的利器。大量的会计信息失真的现象由此产生。因此， 2001 年对会计准则进行了修改，此后的一段时期进入了对公 允价值的回避期，在此期间公允价值不再被使用。然而随

16、着全球经济一体化进程的不断推进，我国市场经济环境的不断提高与完善，在 2006 年的新会计准则中，出于与国际会计准则接轨的目的，公允价值再一次被提出。此次推出的新准则中有 17 项准则在不同程度上允许了对公允价值计量属性的使用。但是此次对公允价值的运用提出了比以往更加严厉，苛刻的使用条件，这是为了规避滥用公允价值的情况出现。 在国际舞台上， 2008 年的全球金融危机带来巨大经济灾难使得人们开始谴责和质疑公允价值的使用。甚至许多美国的券商，银行，保险公司和信贷机构要求美 国证券交易委员会 (简称： SEC)暂停使用财务会计准则公告第 157 号 公允价值计量 （简称： SFAS157） 此后

17、SEC 经过全面深入的调查论证后公布了 “ 按市价计值 ” 会计研究报告的结论是 :为了稳定经济形势和提高投资者的信心指数，暂停公允价值会计是没有理论和现实价值的，对经济颓败形势的挽救不能起到实质性的作用 。 Bhamornsiri,ak,Guinn,Robert,Schroeder,Richard.The Economic Impact of SFAS NO.157J. International Advances in Economic Research,2010,36(1):65-79 Bens,Daniel A,Bens,Daniel A,Segal,Benjamin.The Info

18、rmation Content of Goodwill Impairments and SFAS 142J.Journal of Accounting, Auditing & Finance,2011(26):527-555 山东建筑大学毕业论文 2 由此可以看出公允价值确实存在其理论上的优越性以及市场对其的需求性。但在实际工作中也确实存在着公允价值难以获取和实际操作中的困难。所以对公允价值运用的研究是十分必要的。 1.2 研究方法 由于学术 等各方面的限制，本文仅就公允价值在非货币性资产交换中的应用进行研究与分析。在 2006 年的新会计准则规定关于非货币性资产交换可以运用公允价值，其条件是

19、非货币性资产交换是否具有商业实质以及公允价值是否可靠计量。新准则对公允价值的使用已经采取了相当谨慎的态度，但是新准则实施七年以来，公允价值在非货币性资产交换中的运用依然存在着许多问题，诸如对“商业实质”的判断标准不清晰，难以取得可靠的公允价值，利用公允价值和关联方交易进行利润操作等。所以对公允价值在非货币性资产交换中的运用进行研究是为了让公允价值在会计领域发挥其 更大的优势，矫正由于公允价值带来的会计信息失真，为会计信息使用者带来更有用的决策信息。 1.3 内容框架 文章分为五个部分 第一部分：引言 介绍公允价值在非货币性资产交换当中的研究背景与意义，以及研究方法。 第二部分：文献综述 针对近

20、几年学术界关于公允价值以及非货币性资产交换方面的研究进行回顾，对此进行评述。 第三部分：公允价值与非货币性资产交换相关理论 比较了国内外对于公允价值以及非货币性资产交换的定义，而后对公允价值如何确定，以及非货币性资产交换的认定标准做了详细探讨。 第四部分： 非货币性资产交换存在的问 题及改进建议 详细介绍了公允价值在非货币性资产交换中的种种问题，并且针对应有的分析，提出了如何改进和完善公允价值在非货币性资产交换运用的具体建议。 第五部分：结论 对整篇文章作了总结，突出论文的中心以及研究要点。 山东建筑大学毕业论文 3 2 文献综述 2.1 国外文献综述 2.1.1 公允价值 在西方国家，美国在

21、公允价值方面的研究一直处于世界前列。其他组织例如国际会计准则理事会（ IASC），英国特许公认会计师协会 (ACCA)等机构对公允价值的研究也比较早。 1953 年，美国注册会计师协会（ AICAP）发布的会计研究报告（ ARB）第 43 号 会计研究报告的重述和修订，这是美国会计历史上最早提出公允价值的概念，报告要求“企业以公允价值为计量的依据，来说明企业合并中的购买行为”。 之后在 1970 年美国会计原则委员会（ APB）第 4 号报告书中，将公允价值正式定义为：“在包含货币价格的交易中收到资产时所支付的货币金额，或在不包含货币或货币要求权的转让中交换价格的近似值”。 1976 年美国财

22、务会计准则委员会（ FASB）第一次在发布的 SFAS13 号准则租赁会计对公允价值进行定义。此次对公允价值进行界定的范围主要是有关资产方面，而负债被排除在公 允价值应用范围之外。 国际会计准则理事会（ IASB）的前身国际会计准则委员会（ IASC）开始使用公允价值的概念是在 20 世纪 80 年代。 IASC 在 1982 年公布的 IAS 第 16 号准则不动产、厂房和设备中，首次将公允价值定义为“一项资产在彼此熟悉情况、不相关、自愿的买卖双方之间进行交换时的金额”。 1993 年， IAS 21、 IAS 22 中，公允价值被重新定义，此次定义扩大了公允价值的适用范围。公允价值不再仅局

23、限于资产的定价，同时扩大到负债。此次公允价值的定义为“一项资产（负债）在熟悉情况、不关联、自愿的各方中进 行交易时的交换（清算）金额” 。 1999 年年末， FASB 发布了“与报告金融工具和某些相关资产和负债的公允价值相关的主要问题的初步意见”。这个意见对公允价值的理论和运用方面都做了更加详细的规范。首先它给出了公允价值的定义，其次对于公允价值的具体执行操作，如何计量，披露进行了规范，最后对公允价值估价模型存在的问题都做了系统而全面的分析。此次意见提出了公允价值在金融工具中的应用规范。 2000 年， IAS 39 提出了公允价值计量的若干公认的计量技术，包括市场参与者在估计公允价值时可能

24、使用的假设，例如预付款比率、估计 的信贷损失、利率和折现率等。 2003 年 6 月， FASB 启动了制定公允价值计量准则的计划，在经过了三年的研究讨山东建筑大学毕业论文 4 论之后， FASB 于 2006 年 9 月发布 SFAS157 号准则即公允价值计量准则 ，该准则定于2007 年 11 月 15 日正式生效。它将公允价值定义为：“在有秩序的交易中出售一项资产或转移一项负债时市场参与者在计量日支付的价格”。 SFAS157 号准则 消除了长期以来各会计准则关于公允价值计量存在的分歧与差异，从而规范和统一了公允价值计量和披露的方式，该准则几乎中包含了有关公允价值的各个方面，定义、估价

25、前 提、估价技术、公允价值层级及披露等等内容。该准则对公允价值的定义特别突出了现实交易、脱手价格、市场参与者、参考市场等相关问题。 2.1.2 非货币性交易 与公允价值相同，最早有关的非货币性资产交换的准则发源于美国。 1973 年，美国会计原则委员会 (APB)首次以“非货币性交易”的名义发布并实施了会计原则委员会意见书第 29 号 非货币性交易会计 (APB29)。在 2004 年底美国财务会计准则委员会 (FASB)发布了财务会计准则公告第 153 号非货币性资产交换 (FAS153)，此次公告是对 APB29进行的修订， 该准则仍以交换资产的公允价值作为非货币性资产交换的计量基础，但对

26、APB29 中包含的该原则的例外情况进行了修订。 实质重于形式一直是会计的重要原则之一， FAS153 的重点之一就是要提高会计信息质量，从国际会计准则引入“商业实质”的概念并对其进行规范，体现了实质重于形式的信息质量要求。一次具有商业实质的非货币性交换应当能够使会计主体未来现金流量发生重大变化，同时在 FAS153 中也提出了判断一项交换是否具有“商业实质”的具体标准。从全球范围来看，目前很少的国家单独制定非货币性资产交换准则。虽然国际会计准则理事会（ IASB）及其前身国际会计准则委员会（ IASC）没有单独颁布非货币性资产交换准则，但我们依旧可以在其发布的国际会计准则第 16 号 不动产

27、、厂房和设备和国际会计准则第 38 号 无形资产等准则中找到有关非货币性资产交换的会计处理的规定 。 2.2 国内文献综述 2.2.1 公允价值 国内最初对公允价值的研究大约在 1997 年，开始主要集中在介绍和引进公允价值概念，并就公允价值计量在我国的应用进行展望等方面。 FASB. SFAC NO.157 Fair Value Measurements. September 19.2006 FASB. Statement of Financial Accounting Standards No.157, Fair Value Measurements EB/OL. Http:/www.fa

28、sb.org/,2011.3.12 贾博颖 ,付玉来 .非货币性交易会计处理的最近新进展及启示录 J.会计研究 .2005,(8):50-54 山东建筑大学毕业论文 5 1997 年黄世忠教授在发表的公允价值会计：面向 21 世纪的计量模式中 ，文章主要阐述了公允价值会计在 美国产生和发展的历史背景、发展现状和未来展望，并指出“公允价值计量模式极有可能在下一个世纪的上半叶成为主流，历史成本计量模式将逐步退出会计的历史舞台”。 次年我国会计准则中出现了公允价值的相关概念并涉及债务重组，投资和非货币性交易三个方面。 卢永华、杨晓军于 2000 年在公允价值计量属性研究 一文中指出公允价值应当是在平

29、等且无关联的情况下，交易双方自愿理性的通过开放、公平的市场进行价值交换。 2001 年谢诗芬教授发表会计计量的现值研究 一文，文中认为：公允价值的本质是“经济学中价值概念的会计表达、是对 能反映会计要素本质特征的现值概念的体现”，同时指出，公允价值不是特指某一种计量属性，而是一种全新的复合型会计计量属性。此后谢教授于 2004 年发表后续研究成果公允价值：国际会计前沿问题研究。全书分为理论篇，方法篇和应用篇三大部分，对公允价值的历史，应用做了全方位的深度分析，并且结合我国国情提出了许多建议，填补了多年以来我国关于公允价值研究的空白。 几经波折， 2004 年 7 月，财政部对于公允价值的运用态

30、度上发生了变化，冯淑萍在北京国家会计学院的讲话表明公允价值计量又重新被提上日程。 2005年中国会计学会主办 的中国财务会计概念框架及会计准则专题研讨会在厦门国家会计学院召开。刘玉廷在会上指出，完善会计准则体系，主要目的是在会计要素的确认及计量等深层次上，实现我国会计准则与国际会计准则的趋同。 次年 2 月我国颁布的新会计准则，在新的企业会计准则中我们将公允价值定义为：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。同年路晓燕在发表的公允价值会计的国际应用 中认为由于公允价值会计因其潜在的高度相关性，受到了人们的高度重视，其运用已经从金融工具扩展到传统领域。 葛家澍教授在

31、2007 年发表的论文 中侧重比较了 FASB 和 IASB 关于公允价值的定义，从而得出了公允价值计量的四个特点，即为：第一公允价值是以市场而非以特定主体为计 黄世忠 .公允价值会计 面向 21 世纪的计量模式 J. 会计研究 .1997,(12):23-26 卢永华 ,杨晓军 . 公允价值计量属性研究 J. 会计研究 .2000,(4):60-62 谢诗芬 .公允价值 : 国际会计前沿问题研究 J. 长沙 : 湖南人民出版社 .2004,(3):21-23 路晓燕 . 公允价值会计的国际应用 J. 会计研究 . 2006,(4):6-8 葛家澍 . 关于在财务会计中采用公允价值的探讨 J. 会计研究 .2007,(11):36-39