第五编完成审计工作与出具审计报告.DOC

1、2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 1 页 第五编 完成审计工作与出具审计报告 1 考情分析 2 相关知识 3 典型例题 一、考情分析 从近年试题可以看出，本编属于非常重要的内容，不仅要考查一些客观题，还可考查审计报告的简答题或综合题。考生对本编的重要知识应把握好各种题型。 考生应重点关注：评价审计过程中发现的错报；期后事项；书面声明；审计报告的基本内容；沟通关键审计事项；非无保留意见及强调事项段和其他事项段审计报告出具的条件、报告草拟；比较信息和其他信息对审计报告的影响。 二、相关知识 （一）完成审计阶段的主要 工作内容 （二）评价审计过程中发现的错报 1.错报的沟通和更正

2、2.评价未更正错报的影响 （三）复核审计工作底稿和财务报表 1.对财务报表总体合理性进行总体复核 2.复核审计工作底稿 （四）期后事项 1.含义和种类 2.各时段期后事项注册会计师的责任和处理 时 段 注册会计师的责任 采取的措施及处理 备注 第一时段财务报表日 审计报告日 主动识别责任并建议修改报表 如果没有得到恰当的处理出具保留意见或否定意见 第一，用以识别第一时段期后事项的审计程序通常 包括； 第二，可能认为是必要和适当的一项或多项审计程序。 第二时段审计报告日 财务报表公布日 被动识别责任并建议修改报表 管理层同意修改，（ 1）审计程序延伸至新报告日；（ 2）对修改后的报表出具审计报告

3、；（ 3）报告日不早于新的批报日。 管理层对报表的修改仅限于反映导致修改的期后事项的处理 若拒绝修改，但报告尚未提交，则出具保留或否定意见的审计报告 若拒绝修改，且报告已提交：（ 1）沟通并阻止报出，（ 2）仍然报出，采取措施防止报表使用人信赖审计报告 第三时 （ 1）没有 管理层修改了财务报表，应采取如下必要的措施：（ 1） 2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 2 页 段财务报表公布 日后 义务识别 （ 2）知悉第三时段期后事项时的考虑 根据具体情况对有关修改实施必要的审计程序；（ 2）复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况；（ 3）延伸实

4、施审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告；（ 4）在特殊情况下，修改审计报告或提供新的审计报告，审计报告中增加强调事项段或其他事项段。 管理层未采取任何行动时，（ 1）通知管理层和治理层；（ 2）设法防止报表使用人信赖报告 （五） 书面声明 1.书面声明的含义 2.针对管理层责任的书面声明 3.其他书面声明 4.书面声明的日期和涵盖期间 5.对书面声明可靠性的疑虑以及管理层不提供要求的书面声明 （六）审计意见的形成 （七）审计报告的基本内容 （八）在审计报告中沟通关键审计事项 1.确定关键审计事项的决策框架 2.在审计报告中沟通关键审计事项 （ 1）在审计报告中单设关键审计事项部分

5、（ 2）描述单一关键审计事项 3.不在审计报告中沟通关键审计事项的情形 4.就关键审计事项与治理层沟通 （九）非无保留意见审计报告 1.出具的条件 2.非无保留意见审计报告的格式和内容 注意： 非无保留意见段；形成非无 保留意见的基础段 （十）在审计报告增加强调事项段和其他事项段 1.强调事项段 （ 1）出具的条件 2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 3 页 （ 2）采取的措施 （ 3）段落的草拟 2.审计报告增加其他事项段的情形 3.与治理层的沟通 （十一）比较信息 1.含义及审计程序 2.对应数据对审计报告的影响 （ 1）上期导致非无保留意见的事项尚未解决的处理 （ 2）上

6、期财务报表存在重大错报时的报告要求 （ 3）上期财务报表未经审计时的报告要求 （十二）注册会计师对其他信息的责任 1.获取其他信息 注册会计 师应当就及时获取组成年度报告的文件的最终版本与管理层作出适当安排。 如果组成年度报告的部分或全部文件在审计报告日后才能取得，要求管理层提供书面声明，声明上述文件的最终版本将在可获取时并且在被审计单位公布前提供给注册会计师，以使注册会计师可以完成准则要求的程序。 2.阅读并考虑其他信息 其他信息 注册会计师的考虑 与财务报表中的金额或其他项目相一致、或对其进行概括、或为其提供更详细的信息 这些其他信息和财务报表之间是否存在重大不一致；进行比较 在审计财务报

7、表过程中，已经针对其了解到一些情况 其与注册会计师在审计中了解到 的情况是否存在重大不一致 与财务报表或注册会计师在审计中了解到的情况不相关 当对这些其他信息中似乎存在重大错报的迹象保持警觉 3.当似乎存在重大不一致或其他信息似乎存在重大错报时的应对 如果注册会计师识别出似乎存在重大不一致，或者知悉其他信息似乎存在重大错报，注册会计师应当与管理层讨论该事项，必要时，实施其他程序以确定其他信息、财务报表是否存在重大错报或对被审计单位及其环境的了解是否需更新。 4.当存在重大错报或对被审计单位的了解需更新时的应对 重大错报 应 对 其他信息存在重大错报 审计报告日前获取 考虑对审计报告的影响，并就

8、注册会计师计划如何在审计报告中处理重大错报与治理层进行沟通；当拒绝更正其他信息的重大错报导致对管理层和治理层的诚信产生怀疑，进而质疑审计过程中从其获取声明的可靠性时，解除业务约定可能是适当的 审计报告日后获取 更正 确定更正已经完成，也可能包括复核管理层为与收到其他信息的人士沟通并告知其修改而采取的步骤 未更正 考虑其法律权利和义务，并采取恰当的措施，以提醒审计报告使用者恰当关注未更正的重大错 报。可能采取的、设法提醒审计报告使用者适当关注未更正错报的措施 财务报表存在重大错报或对被审计单位及其环境的了解需更新 修改注册会计师对风险的评估、评估错报、考虑注册会计师关于期后事项的责任 5.报告

9、如果在审计报告日存在下列两种情况之一，审计报告应当包括一个单独部分，以“其他信息”2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 4 页 为标题： （ 1）对于上市实体财务报表审计，注册会计师已获取或预期将获取其他信息； （ 2）对于上市实体以外其他被审计单位的财务报表审计，注册会计师已获取部分或全部其他信息。 三、典型例题 （一）单项选择题 1.下列有关书面声明的说法中，错误的是（ ）。 A.为支持与财务报表或某项具体认定相关的其他审计证据，注册会计师可以要求管理层提供关于财务报表或特定认定的书面声明 B.即使管理层已提供可靠的书面声明，也不影响注册会计师就管理层责任履行情况或具体认定获

10、取的其他审计证据的性质和范围 C.如果在审计证据中提及的所有期间内，现任管理层均尚未就任，注册会计师也需向现任管理层获取涵盖整个相关期间的书面声明 D.如果管理层不向注册会计师提供所有交易均已记录并反映在财务报表中的书面声 明，注册会计师应当对财务报表发表保留意见或无法表示意见 正确答案 D 答案解析针对所有交易均记录并反映在财务报表属于准则规定的基本书面声明，被审计单位是必须要提供的。如果管理层拒绝签署审计准则规定的书面声明，则出具无法表示意见的审计报告，不能出具保留意见审计报告，选项 D 错误。 2.下列有关注册会计师对错报进行沟通的说法中，错误的是（ ）。 A.除非法律法规禁止，注册会计

11、师应当及时将审计过程中发现的所有错报与适当层级的管理层进行沟通 B.注册会计师应当要求管理层更正审计过程中发现 的超过明显微小错报临界值的错报 C.注册会计师应当与治理层沟通与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响 D.除非法律法规禁止，注册会计师应当与治理层沟通未更正错报 正确答案 A 答案解析注册会计师应当及时将审计过程中累积（明显微小错报以上）的所有错报与适当层级的管理层进行沟通，并不是发现的所有错报都沟通。 3.下列有关期后事项审计的说法中，错误的是（ ）。 A.在财务报表报出后，如果被审计单位管理层修改了财务报表，且注册会计师提供了新 的审计报

12、告或修改了原审计报告，注册会计师应当在新的或经修改的审计报告中增加强调事项段或其他事项段予以说明 B.注册会计师应当设计和实施审计程序，以确定所有在财务报表日至审计报告日之间发生的事项均已得到识别 C.在设计用以识别期后事项的审计程序时，注册会计师应当考虑风险评估的结果，但无需考虑对之前已实施审计程序并已得出满意结论的事项执行追加的审计程序 D.如果组成部分注册会计师对某组成部分实施审阅，集团项目组可以不要求该组成部分注册会计师实施审计程序以识别可能需要在集团财务报表中调整或披露的期后事 项 正确答案 B 答案解析注册会计师应当设计和实施审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定所有在财务报表

13、日至审计报告日之间发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项均已得到识别。 4.下列有关项目合伙人复核的说法中，错误的是（ ）。 2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 5 页 A.项目合伙人通常需要复核项目组对关键领域所作的判断 B.项目合伙人无需复核所有审计工作底稿 C.项目合伙人应当在审计工作底稿中记录复核的范围和时间 D.项目合伙人应当复核与重大错报风险相关的所有审计工作底稿 正确答案 D 答案 解析项目合伙人复核的内容包括：（ 1）对关键领域所作的判断，尤其是执行业务过程中识别出的疑难问题或争议事项；（ 2）特别风险；（ 3）项目合伙人认为重要的其他领域。项目合伙人无须复核

14、所有审计工作底稿。 5.下列有关披露错报的说法中，正确的是（ ）。 A.由于叙述性披露错报无法量化，通常不会构成重大错报 B.与应披露未披露信息相关的重大错报可能导致保留意见或否定意见 C.如果注册会计师由于与应披露未披露信息相关的重大错报发表非无保留意见，应当在审计报告中包含对未披露信息的披露 D.与披露相 关的错报属于判断错报 正确答案 B 答案解析选项 A，披露错报照样构成重大错报；选项 C，这个披露是需要有前提条件的，第一个条件 注册会计师已经针对未披露信息获取了充分、适当的审计证据，第二个条件 法律法规不禁止这种披露。同时满足这两个条件的时候才能披露，而不是所有的情况下一定进行披露；

15、选项 D，与披露相关的错报仍属于事实错报。 6.下列审计程序中，注册会计师最有可能获取期后事项审计证据的是（ ）。 A.调查期后发生的长期负债的变化 B.重新计算在期后处置的固定资产的折旧费 C.确定期后人工费用率的变化是否已被授权 D.查阅被审计单位的所有者、管理层和治理层在财务报表日后举行会议的纪要 正确答案 D 答案解析期后发生的长期负债的变化、期后处置的固定资产的折旧费、期后人工费用率的变化是否已被授权不属于期后事项，针对这些事项实施审计程序无法获取有关期后事项的审计证据。 7.如果管理层拒绝就其责任的履行情况提供书面声明，下列做法中，注册会计师认为错误的是（ ） 。 A.重新评价管理

16、层的诚信情况 B.重新评价获取审计证据的总体可靠性 C.对财务报表 出具无法表示意见的审计报告 D.对财务报表出具保留意见的审计报告 正确答案 D 答案解析管理层拒绝就其责任的履行情况提供书面声明，对财务报表整体产生广泛影响，所以不能出具保留意见的审计报告。 8.下列事项中，不会导致注册会计师在审计报告中增加强调事项段的是（ ） 。 A.在允许的情况下，提前应用对财务报表有广泛影响的新会计准则 B.所审计财务报表采用特殊编制基础编制 C.针对在审计报告日后至财务报表报出日前知悉的事实，注册会计师出具了新的审计报告 D.管理层对审计范 围施加的限制导致注册会计师无法获取充分、适当的审计证据，并且

17、无法解除业务约定 2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 6 页 正确答案 D 答案解析选项 D 应该增加其他事项段。 （二）多项选择题 1.在下列情况中，针对财务报表审计，注册会计师应发表保留意见或否定意见的有（ ）。 A.被审计单位拒绝接受注册会计师就重大事项提出的调整或披露建议 B.被审计单位管理层拒绝签发书面声明 C.被审计单位拒绝就重大的应披露期后事项进行披露 D.被审计单位拒绝接受就内部控制中的严重缺陷所提出的改进建议 正确答案 AC 答案解析选项 B 注册会计师应出具无法表示意见；选项 D 不影响注册会计师所出具的审计报告的意见类型。 2.A 注册会计师负责甲公司 2

18、015 财务报表审计，现场审计工作完成日为 2016年 2月 28 日，财务报表批准日为 2016 年 3 月 20 日，审计报告日为 2016 年 3 月 29 日，财务报表报出日为 2016 年 3月 31 日，下列有关书面声明日期的说法中，正确的有（ ）。 A.A 注册会计师取得日期为 2016 年 3 月 29 日的书面声明 B.A 注册会计师取得日期为 2016 年 3 月 31 日的书面声明 C.A 注册会计师取得日期为 2016 年 2 月 28 日的书面声明，并于 2016 年 3 月 29 日就 2016年 2月 28 日至 2016 年 3 月 29日之间的变化获取管理层的

19、更新声明 D.A 注册会计师取得日期为 2016 年 3 月 20 日的书面声明，并于 2016 年 3 月 31 日就 2016年 3月 20 日至 2016 年 3 月 31日之间的变化获取管理层的更新声明 正确答案 AC 答案解析书面声明的日期尽可能接近审计报告日，但不能在审计报告日之后。 3.下列有关期后事项审计的说法中，正确的有（ ）。 A.注册会计师应当设计和实施审计程序，获取充分、适当的审 计证据，以确定所有在财务报表日至财务报表报出日之间发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项均已得到识别 B.注册会计师应当恰当应对在审计报告日后知悉的、且如果在审计报告日知悉可能导致注册会计师

20、修改审计报告的事实 C.注册会计师应当要求管理层提供书面声明，确认所有在财务报表日后发生的、按照适用的财务报告编制基础的规定应予调整或披露的事项或披露的事项均已得到调整或披露 D.在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表实施任何审计程序 正确答案 BCD 答案解析财务报表日至财务报表报 出日包括两个时段，第一时段财务报表日至审计报告日之间发生的事项，注册会计师有主动识别的义务；第二时段审计报告日至财务报表报出日前知悉的事实，注册会计师负有被动识别的义务，所以选项 A 错误。 4.下列关于在审计报告中沟通关键审计事项的说法中，不恰当的有（ ）。 A.注册会计师在审计中重点关注过的事项就是

21、在审计报告中沟通的关键审计事项 B.识别出的特别风险领域可能属于注册会计师重点关注过的事项 C.注册会计师从重点关注过的事项选出的最为重要的事项构成关键审计事项，因此，只能在审计报告中沟通一项 关键审计事项 D.可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项存在重大不确定性的事项，应在关键审计事项部分披露 正确答案 ACD 答案解析关键审计事项是从重点关注过的事项中选出的，选项 A 错误；关键审计事项未必2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 7 页 只有一个，选项 C 错误；选项 D 应当在单独的一个段落中说明，而不是在关键审计事项部分中披露。 5.如果上期未解决事项对对应数

22、据产生重大影响，也对本期数据产生重大影响，注册会计师下列做法中，不恰当的有（ ）。 A.因为是上期的事项，注册会计师审计的是本期的财务报表，所以注册 会计师仅对此予以关注无需作出处理 B.要求被审计单位在报表中披露未解决事项对对应数据的重大影响 C.提请被审计单位调整，如果被审计单位拒绝，应当对本期财务报表整体发表非无保留意见，在说明段中清楚说明未解决事项对对应数据和本期数据的重大影响 D.在审计报告中增加强调事项段说明这一情况 正确答案 ABD 答案解析未解决事项对比较数据和本期数据均产生重大影响，而被审计单位拒绝调整时，注册会计师应当对本期财务报表整体发表非无保留意见，在说明段中清楚说明未

23、解决事项对比较数据和本期数据的重大 影响，并在可能情况下，指出影响程度。 6.如果注册会计师认为审计报告日后获取的其他信息存在重大错报，且与治理层沟通后仍未得到更正，注册会计师可能采取的措施有（ ）。 A.向管理层提供含有指出其他信息重大错报的新的或修改后的审计报告 B.在股东大会上通报该事项 C.在审计报告的意见段后增加强调事项段 D.与监管机构或相关职业团体沟通未更正的重大错报 正确答案 ABD 答案解析除上述三项措施之外，还包括考虑对持续承接业务的影响。 （三）简答题 1.ABC 会计师事 务所的 A 注册会计师担任多家被审计单位 2013 年度财务报表审计的项目合伙人，遇到下列可能会影

24、响审计意见类型的事项： （ 1）甲公司为 ABC 会计师事务所 2013 年度承接的新客户。前任注册会计师由于未就 2011 年12 月 31 日存货余额获取充分、适当的审计证据，对甲公司 2012 年度财务报表发表了保留意见。审计项目组认为，导致保留意见的事项对本期数据本身没有影响。 （ 2） 2013 年 10 月，上市公司乙公司因涉嫌信息披露违规被证券监管机构立案稽查。截至审计报告日，尚无稽查结论。管理层在财务报表附注中披露了上述事项。 （ 3）丙公司管理层对固定资产实施减值测试，按照未来现金流量现值与固定资产账面净值的差额确认了重大减值损失。管理层无法提供相关信息以支持现金流量预测中假

25、设的未来 5 年营业收入，审计项目组也无法作出估计。 （ 4） 2014 年 2 月，丁公司由于生产活动产生严重污染，被当地政府部门责令无限期停业整改。截至审计报告日，管理层的整改计划尚待董事会批准。管理层按照持续经营假设编制了 2013 年度财务报表，并在财务报表附注中披露了上述情况。审计项目组认为管理层运用持续经营假设符合丁公司的具体情况。 （ 5）戊公司于 2013 年 9 月起停止经营活动，董事会拟于 2014 年内清算戊公司。 2013年 12 月31 日，戊公司账面资产余额主要为货币资金、其他应收款以及办公家具等固定资产，账面负债余额主要为其他应付款和应付工资。管理层认为，如采用非

26、持续经营编制基础，对上述资产和负债的计量并无重大影响，因此，仍以持续经营假设编制 2013 年度财务报表，并在财务报表附注中披露了清算计划。 （ 6） 2013 年 1 月 1 日，己公司通过收购取得子公司庚公司。由于庚公司账目混乱，己公司管理层决定在编制 2013 年度合并财务报表时不将其纳入合并范围。庚公司 2013 年度的营业收入和税2017年注册会计师考试辅导 审计 （第五编） 第 8 页 前利润约占己公司未审合并财务报表相应项目的 30%。 要求：针对上述第（ 1）至（ 6）项，假定不考虑其他条件，逐项指出 A 注册会计师应当出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。 正确答案 （ 1

27、）保留意见审计报告。 2012 年度审计报告中导致保留意见的事项对本期数据和对应数据的可比性仍有影响。 （ 2）带强调事项段的无保留意见审计报告。证券监管机构的稽查结果存在不确定性。 （ 3）保留意见 /无法表示意见审计报告。无法获取充分、适当的审计证据 /审计范围受到限制。 （ 4）无保 留意见，并在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分。导致对持续经营能力产生疑虑的事项或情况具有重大不确定性。 （ 5）否定意见审计报告。运用持续经营假设不适当。 （ 6）否定意见审计报告。重要子公司未合并，导致合并财务报表重大而广泛的错报。 2.ABC 会计师事务所的 A 注册会计

28、师担任多家被审计单位 2014 年度财务报表审计的项目合伙人，遇到下列可能会影响审计意见类型的事项： （ 1）甲公司 2014 年初开始使用新的 ERP 系统，因系统缺陷导致 2014 年度成本核算混乱，审计项目 组无法对营业成本、存货等项目实施审计程序。 （ 2） 2014 年，因采用新发布的企业会计准则，乙公司对以前年度投资形成的部分长期股权投资改按公允价值计量，并确认了大额公允价值变动收益，未对比较数据进行追溯调整。 （ 3）因丙公司严重亏损，董事会拟于 2015 年对其进行清算。管理层运用持续经营假设编制了2014 年度财务报表，并在财务报表附注中充分披露了清算计划。 （ 4）丁公司是

29、金融机构，在风险管理中运用大量复杂金融工具。因风险管理负责人离职，人事部暂未招聘到合适的人员，管理层未能在财务报表附注中披露与金融 工具相关的风险。 （ 5）戊公司 2013 年度财务报表未经审计。管理层将一项应当在 2014 年度确认的大额长期资产减值损失作为前期差错，重述了比较数据。 要求：针对上述第（ 1）至第（ 5）项，逐项指出 A 注册会计师应当出具何种类型的审计报告，并简要说明理由。 正确答案（ 1）保留意见 /无法表示意见审计报告。无法获取充分、适当的审计证据，对财务报表影响重大 /重大而广泛。 （ 2）保留意见审计报告。比较数据存在重大错报但不广泛，当期数据存在重大错报但不广泛。 （ 3）否定意见审计报告。被审计单位运用 持续经营假设不适当。 （ 4）保留意见审计报告。存在影响重大但不具有广泛性的披露错报。 （ 5）带其他事项段的保留意见审计报告。应当在其他事项段中说明对应数据未经审计，且存在影响重大但不广泛的错报。