1、会计学专业2011届本科毕业论文（设计）（2011届）毕业论文（设计）题目人力资源会计核算问题研究姓名专业会计学班级学号指导教师导师职称年月日摘要人力资源是一种所有权不可转让、继承，使用权不可交易的特殊资本，它是生产中不可缺少的要素。人力资源会计作为财务会计的分支，具有财务会计的共同的一般基本理论前提。随着知识经济成为主流，人才竞争成为企业竞会计学专业2011届本科毕业论文（设计）争最重要的形式，人力资源会计的建立就显得相当重要，不仅有助于人们从观念上逐步认识到它的重要性，也有助于在实践中的日趋完善。本文首先阐述人力资源会计相关的概念，原则、内容以及方法，然后揭示人力资源会计核算研究的现状并指
2、出其不足之处，最后针对存在的问题拟提出对应的解决措施。关键词人力资源会计核算计量ABSTRACTHUMANRESOURCEISAKINDOFOWNERSHIPNONTRANSFERABLE,INHERITANCE,USENOTRADESPECIALCAPITAL,ITISTHEINDISPENSABLEELEMENTINPRODUCTIONTHISPAPERBEGINSBYDESCRIBINGTHEHUMANRESOURCECONCEPTSANDCHARACTERISTICS,INTRODUCEDITSPREMISE,ATTHESAMETIMEILLUSTRATESTHEPRINCIPLEOF
3、HUMANRESOURCEACCOUNTING,THECONTENTOFHUMANRESOURCEACCOUNTINGTHISARTICLEEXPLAINSTHECONCEPTSRELATEDTOHUMANRESOURCESACCOUNTING,PRINCIPLES,CONCENTANDMETHODSTOREVEALTHESTUDYOF会计学专业2011届本科毕业论文（设计）HUMANRESOURCEACCOUNTINGINADEQUACIESOFTHESTATUSQUOANDTHAT；FORTHECURRENTSITUATIONANDEXISTINGISSUESRELATIVETOAPPRO
4、PRIATESOLUTIONSKEYWORDSHUMANRESOURCEACCOUNTINGACCOUNTINGMEASUREMENT目录一、引言1二、人力资源会计的概述1（一）人力资源的相关概念1（二）人力资源会计核算的前提2（三）人力资源会计核算的原则3会计学专业2011届本科毕业论文（设计）（四）人力资源会计核算的方法4（五）人力资源会计核算的内容5三、人力资源会计核算的现状7（一）人力资源会计核算目的不明确7（二）人力资源会计的理论基础不清晰7（三）没有设立专门的会计科目进行单独核算8（四）人力资源会计设计不顾企业契约8四、人力资源会计核算实践的建议8（一）成立独立的人力资产评估机构8
5、（二）定期对人力资产进行评估9（三）人力资源会计核核算可以从传统会计中独立出来9（四）根据企业契约对人力资本进行入账9五、结论9参考文献11致谢错误未定义书签。会计学专业2011届本科毕业论文（设计）1一、引言人力资源会计作为一种以货币形式反映并控制企业内部人的成本和价值的管理活动，它作为财务会计学的一个分支，具有财务会计的共同的一般基本理论前提，把人力资源作为自己的目标，冲破了传统会计的思想，并且提高企业的竞争力，促进企业持续发展。人力资源会计所提供的人力资源在取得、开发、分配、组合、维护等方面，对于加强人力资源管理，从而提高企业管理水平非常重要。人力资源会计在我国还处在理论研究阶段，实践工
6、作几乎没有开展，随着知识经济成为主流，人才竞争成为企业竞争最重要的形式，不仅有助于人们从观念上逐步认识到它的重要性，也有助于在实践中的逐步完善。本文拟首先阐述人力资源会计相关的概念，原则、方法以及内容，然后揭示人力资源会计核算研究的现状并指出其不足之处，最后针对存在的问题拟提出对应的解决措施。二、人力资源会计核算的概述（一）人力资源会计的相关概念1973年，美国会计学会人力资源会计委员会对它的定义是人力资源会计是用来确认和计量有关人力资源会计的信息，并将这些信息传递给利害关系人的程序。这一概念指出了人力资源会计的核算对象、方法和目标，被众多会计学家接受与采用；我国的会计学家认为，人力资源会计是
7、对人力资源进行价值核算和管理的一种活动，将人力资源会计区分为人力资源财务会计与人力资源管理会计两部分，这是根据会计职能提出的，这一具有中国特色的理论概念，对研究人力资源会计理论有很强的指导性。人力资源是一种所有权不可转让、继承，使用权不可交易的特殊资本，但它与物力资本一样，是生产中不可或缺的要素。同时，人力资源是一种能动的、具有再生性和无限潜力的资源。其他资源如资金、设备和自然资源本身就是人力资源开发和创造出来的，是人的智慧和汗水的结晶，可以说，人力资源是一切资源的根源1。人力资源会计核算是对帮助企业创造经济利益的人力资本进行确认、计量和报告的过程。其内容需要具有以下特点第一，其价值须依附企业
8、组织而存在。人力资源的价值单个人是创造不出来，也无法单独存在，须要依附企业组织才能会计学专业2011届本科毕业论文（设计）2发挥功能；第二，该人力资源属于企业的资本，应列人资本的核算框架内，人力资源的投资在未来会带来一定的经济效益，应当予以资本化，作为资产入账；第三，人力资源的所有权应该属于劳动者个人所有，不可能被转让或继承。因此，企业组织也只在法定时间内拥有他的使用权。人力资源会计可以向企业会计信息使用者提供人力资源投资相关的重要信息，有助于管理层经营管理和决策。（二）人力资源会计核算的前提传统财务会计的四大假设是会计主体、持续经营、会计分期、货币计量假设，同样，这对人力资源会计的核算也是适
9、用的，并且在引入了人力资源会计核算之后，这四大假设也有了新的涵义。1、会计主体假设传统财务会计的主体是以对财物的所有权或占有及经营为基本特征，把人力资源会计的核算引入到传统会计核算体系当中后，会计主体同样要在核算对物力资产的占有、经营的同时核算会计主体所能控制、支配、运用的人力资源。它说明了人力资源会计价值所指向的对象是具有一定范围和条件的，具体包括1人力资源会计的研究对象仅限于一个会计实体所能控制、支配运用的人力资源。人力资源投资成本和价值的计量应以一个会计主体为限，不能超过这个范围。2人力资源会计所要计量的人力资源是作为生产要素的过去资源2。2、持续经营假设一般情况下，企业大多能够持续经营
10、下去，破产的只是少数。就算可能发生破产，我们也无法预计发生的时间。因此，除非有足够的证据表明企业将要破产、倒闭，否则都假设企业能够持续经营下去。尽管在一个企业当中，人员具有很大的流动性，但是在一定期间内员工在管理层的合理控制下，在适当的流入与流出后，人员的存量相对来说会有一定的稳定性，企业有着充足的人力资本是其持续经营的根本。3、会计分期假设为了分阶段考核和报告企业人力资源的经营状况，必须将持续经营假设的企业人为地划分为若干期。除了可以按照生产周期或日历年度分期，也可以按员工的入职期，在人力资源流出组织时予以清算。会计分期假设在确定人力资源支出的会计处理时，如果支出影响是短期的，则就费用化，否
11、则应当资本化3。会计学专业2011届本科毕业论文（设计）34、综合计量假设传统财务会计在引入人力资源的核算后，只有货币计量是不够的，许多因素比如事业心、对组织的忠诚、凝聚力、团队精神等的计量就不能局限于用货币来衡量，必须结合非货币尺度，或者借助于中间桥梁的转换等。此外，人是人力资产的载体。人力资产是指劳动力资产，一旦脱离了人的存在，劳动力也就没什么实质意义了。（三）人力资源会计核算的原则1、权责发生制原则劳动力是有价值的，是一种经济资源，它可以为企业提供服务，并为该企业创造一定的价值，但也需要获得与他们的劳动同等的奖励，即支付工资，使其能正常地为企业创造价值4。而这种补偿即职工薪酬的支付是职工
12、应得的，也是企业为获得利润而付出的代价。每月职工薪酬的支付与维护固定资产一样，一般它的支出不会为企业带来经济利益。也可以说，带来的只是补偿其必要劳动的经济利益，这部分经济利益在补偿完必要劳动之后，将为企业所剩无几。2、类推原则人力资源是可以计量的，在物力和人力资产共同为企业创造未来价值这一原理指导下，就会出现对物力和人力资产为企业未来经济利益所作的贡献的划分问题，对于不同行业，不同企业来说互不相同。对此，我们可以借助像界定固定资产残值率那样，来对不同行业物力和人力资产对企业未来经济利益所作贡献进行划分。这样既可以简化计算，又可以统一口径，便于不同企业间横向对比5。3、稳健性原则人力资产的价值分
13、为个体价值和群体价值。从个体价值上分析，对企业这一会计主体来说，个体拥有的人力资源流动性较强，个体为企业未来现金流量的贡献计量相对来说复杂一点，比较大的主观性的估计成分存在，将个体的人力资源价值的核算放到传统财务会计核算体系当中则与稳健性原则相矛盾。而群体价值则相反了，从群体价值上来分析，个体的流动是存在的，也是不可避免的，但对于群体来说，在一定的期间内通过个体不断的流入和流出，以及这种流入与流出在管理层的合理控制下达到一种动态的平衡，那么就可以计量人力资源的群体价值，就像一个蓄水池一样，尽管每天都有水的流入和流出，但我们通过对它的容会计学专业2011届本科毕业论文（设计）4量的适当控制，使其
14、的水量可以始终保持在一定的水平。而对于蓄水池来说，我们根本就没必要详细地计算蓄水池里的水每天流入多少流出多少，只需定期测量并记录水的存量就好，企业自身拥有人力资源的多少与这个蓄水池其实是同样的一个道理。在企业的人力资源会计核算体系当中，人力资产的价值是以人力资产群体价值来核算的，个体价值进入或退出企业时不需对其进行核算，我们为了增加企业会计核算的稳定性，而在每个会计期末对人力资产的群体价值进行核算，从而使得企业反映的人力资产的价值更接近他们的真实价值。在实际中，劳动力的价值是会随着劳动力的不断使用、逐步拥有更多的丰富的经验而逐渐升值，它不会像固定资产那样随着使用，它们的价值会逐渐贬值，产生残值
15、，折旧，最后所剩无几。相反地，劳动力的价值也会由于劳动力自身所拥有的知识储备没法满足企业创造价值的所需，或者是劳资双方无法达成一定的共识而减弱。所以企业应当在每个资产负债表日对人力资产价值进行核算，而不是采用摊销的方法对其进行摊销6。（四）人力资源会计核算的方法由于人力资本与其所有者的相互依托，人力资源所有者也不是风险的最终承担者，所以在确认人力资源的一项无形资产的同时，还要确认企业的一项未来应付职工和经营管理者薪酬的长期负债7。会计处理如下借无形资产人力资源贷长期应付款人力资源投资应付款人力资源在合同期限内支付薪金报酬时借长期应付款人力资源投资应付款贷应付工资同时，借生产成本或管理费用贷无形
16、资产人力资源因为人力资产如果就像固定资产、无形资产那样设了“人力资产摊销”这一账户的话，会让大家将物质资产跟人力资产混在一起理解，所以没有设置这个“人会计学专业2011届本科毕业论文（设计）5力资产摊销”这个账户。因为，人具有主观能动性，因此，人力资产会随着劳动力的不断使用、逐步拥有更多的丰富的经验而逐渐升值、增值，而物质资产大多折旧，贬值，几乎不可能会出现增值的现象。一般来说，机器设备会逐年老化，从而加速折旧，如果对人力资源的处理跟物质资产一样，也认为人力资源会逐年老化，逐年贬值，这对于那些从事脑力劳动的人来说是不公平的，因为劳动力的价值是会随着劳动力的不断使用、逐步拥有更多的丰富的经验而逐
17、渐升值。因此物质资产与人力资产在会计处理上应有所区别，对于人力资产，可以不用设立“人力资产推销”帐户，而在长期应付款帐户下设立人力资源投资应付款，从而可以让人力资源会计能够在应用过程中逐渐被社会认同8。（四）人力资源会计核算的内容人力资源会计核算主要包括三部分内容，一是人力资源初始成本的确认和计量。二是人力资源的后续计量，三是人力资源在财务报表上的反映9。1、对人力资源的计量主要有两种观点第一种观点认为，对人力资源应按照其在获得、维持和开发过程中的全部耗费人力资源投资的支出作为人力资产的价值入帐，比较方便又实用，称之为成本法，但这种方法不能真实地反映出人力资源的内在价值。另一种观点则认为，对人
18、力资产应当按照其实际价值入账，而不应按其耗费的支出入账，因为企业获得、维持和开发人力资源的过程中的支出往往与人力资产的实际价值不相符，对人力资源的计量应按实际价值入账，此方法称为价值法。价值计量模式这一观点更有利于反映人力资源的经济本质，使投资者更能够准确地把握好企业人力资源价值对企业总价值的影响程度。但是，如何对人力资源的实际价值进行准确计量又是人力资源会计核算的一大难点。初始成本应该包括人力资源招聘过程中发生的一些支出、安置成本、岗前培训成本等。人力资源招聘过程中发生的支出主要有招聘人员的工资、差旅费、招聘广告支出等；安置成本主要包括为员工提供相应的生活环境等而发生的成本；岗前培训成本包括
19、支付给培训人员的工资、支付给培训机构的培训费用、福利等显性成本以及支付给参加培训的人员的工资、福利等隐性成本9。处理如下借人力资产成本贷库存现金，原材料等会计学专业2011届本科毕业论文（设计）62、企业日常活动中支付的工资、福利费等的会计处理日常活动中支付的工资、福利费是企业为获取本期经济收益而发生的成本，所以应当在发生时直接计人当期相应的资产和当期损益。借在建工程生产成本直接人工人力资产成本制造费用管理费用销售费用研发支出贷人力资产在用借人力资产在用贷应付职工薪酬工资从以上的分录看出，通过“人力资源在用”这样一个过渡账户来核算企业拥有的可利用的人力资产及人力资源的使用价值9。3、人力资源会
20、计报告按照人力资源会计报告使用的目的以及报告方式划分，可以将它分为对外报告和对内报告。1对外报告。从人力资源的流动性来看，以及其为企业提供的服务的年限一般都是大于一年，所以应列示在非流动资产之中，并要在报表附注中披露人力资源不能用货币进行计量的部分状况，如员工的学历构成、职称等。2对内报告。内部报告大部分都是非货币信息，主要是人力资源的构成，分配及利用情况。另一部分则是货币信息，主要是各部门人力资源的价值，人力资源的流入、流出以及投入产出比。对于一些高成本引进的高素质人才，应当单独分析成本及其创造的价值，从而确定他们的投资收益率，为企业进行人力资源战略管理提供坚实可靠的依据。员工的个人能力对于
21、企业来说只是一种潜在的资源，能否合理的利用就在于企业如何认识和发掘，而人力资源价值的实现还在于员工与企业之间的互动。人力资源会计是人力资本理论在会计领域当中的深入和发展，是一门年轻的交叉学会计学专业2011届本科毕业论文（设计）7科。随着科学技术的进步、知识经济的兴起及发展，确认、计量和报告企业的人力资源，确立劳动者在企业中的重要地位，从而促使企业各部门充分地利用人力资源、合理地开发人力资源、正确地利用人力资源，从而适应当前知识经济发展的需要，具有十分重要的意义。并且，大家都知道，企业拥有的只是人力资源的使用权，而并非是所有权，在这种情况下，人力资源其实就相当于企业的经营租赁资产10。三、人力
22、资源会计核算的现状截止到目前为止，人力资源会计在理论上仍未形成完整的学科体系，在实践中也受到很多的阻力，对于人力资源会计的艰难探索，当前人力资源会计研究存在着许多问题，实际上，现在理论介绍性的文章很多，但能达到指导实践应用作用的文章却很少。目前在人力资源会计核算普遍存在以下问题（一）人力资源会计核算目的不明确11如今是知识经济时代，企业之间的竞争主要表现为人才的竞争。现代很多企业的大多是以人力资源为重点，技术装备低，用人多，产品成本中活劳动消耗所占比重比较大是普遍存在的特点。人力资源会计的内部报告属于管理会计的范畴，具有较大的灵活性，企业可以根据自身的文化、特点和需要，自行设计，只要适合本企业
23、的日常运作即可。而我们研究的着眼点应当放在对外部报告的披露上，设计出一套统一的满足于不同企业的会计制度或准则，满足外部信息使用者对人力资源信息的需要以及使用。这主要有两个原因其一，物质资本所占的比重较小是一些知识密集型企业存在的比较显著的特点，它们往往会用其拥有的人力资源的状况来作为其实力的对比的具象的体现，因此只是通过将人力资源状况进行表外披露的报表已无法满足外部信息使用者的需要，也不能准确反映出企业拥有的人力资源与实力；其二，越来越多的企业要求人力资本能和物力资本一样为他们所任意索取，这也就意味着人力资本可以作价入股投入企业，这就要求人力资本要纳入财务报表，这样将会满足外部信息使用者的需要
24、。这才是人力资源会计研究的根本目的。（二）人力资源会计核算的理论基础不清晰首先，我们要弄清楚人力资产与人力资本的概念，从财务会计的角度分析，会计学专业2011届本科毕业论文（设计）8人力资产是指在一定时期内，由企业拥有的或控制的、能以货币计量的，预期会给企业带来经济利益的劳动力资源；人力资本则是人力资产所有者对企业投入的初始人力资本金，就跟实物所有者投入的实收资本的性质是一样的。目前关于人力资本理论，主要有两种观点一种观点是从资源的稀缺性角度来分析之所以用资金雇佣人力是因为资金比人力更为稀缺是因为随着经济发展，社会对人力资源的要求越来越高，人才变得更为稀缺。另一种观点认为在古典企业里的资本家实
25、际上承担着两个角色，一方面他作为实物资本家需要提供实物资本，另一方面他作为企业家需要对资源配置进行决策，两者的合二为一就变成了古典“资本”的概念。其实不管在任何时候，真正稀缺的是人力资本而不是所谓的资金等。虽然以上两种观点都为人力资源会计的建立奠定了一定的理论基础，特别是第二种观点进一步阐述了人力资本的实质，但是这种观点没有实用性，在实际中无法得到很实际的运用。（三）没有设立专门的会计科目进行单独核算人力资源会计没有设立专门的会计科目进行单独核算，而是将人员培训、考核、招聘等方面的支出当作费用而不是以成本来核算，会影响利润表和资产负债表内的数据的准确性。（四）人力资源会计设计不顾企业契约12我
26、国人力资源会计设计没有以企业契约为依托，每次在在录用职工时就直接将其确认为人力资本，然后根据资本数额划分劳动者权益。这种核算方法虽然在一定程度上提高了职工的维权意识，但是，企业的成立本身就是各个利益集团相互搏弈的结果。大多数企业的人力资本和劳动者权益分成只是一种虚设的存在，根本就没有任何实际的意义，劳动者权益分成依旧归物力资本所有者所有。四、人力资源会计核算实践的建议（一）成立独立的人力资产评估机构怎样才能使得核算的人力资产价值公正合理呢如果单单由企业自己说了算的话，就没什么太大的、太实质的意义了。这时，国家、政府的介入就显得至关重要了。此时，国家应当成立专门的人力资产评估机构，因为，人力资源
27、也是会计学专业2011届本科毕业论文（设计）9无形资产，检查企业记录的人力资产价值是否合理，从而可以达到维护公民的正当利益的目的，公民也可以自己亲自到人力资产评估机构去进行评估，然后以此为参考去找工作。这时，被聘企业也可以以此为依据入账。（二）定期对人力资产进行评估实物资产与人力资产的主要区别在于人力资产与其所有者的相辅相成。当企业破产时，实物资产和无形资产可以通过拍卖等方式来偿还债务，但是人力资产却不能这么进行。在一般情况下大部分的实物资产，例如机器设备会逐年老化，折旧或者是逐渐被更先进的机器设备所取代，而人力资产则不同，大多数的时间里可能会随着劳动力的不断使用、逐步拥有更多的丰富的经验而逐
28、渐升值，但是只是在最后它才会随着年老体弱而逐渐贬值，这就需要根据企业自身的经营状况，定期的对人力资产进行评估13。（三）独立人力资源会计核算人力资源会计核算可以从传统的财务会计中独立出来，单独设置一个会计报表，向企业内部、外部公布。进行人力资源会计核算一方面是为了激励和培养人才，希望人力资源作为企业的核心推动企业的发展，促进社会的进步；同时，让企业适应新经济发展的需要，为管理层提供信息，让管理者、投资者和债权人对企业有更全面的了解和决策。（四）根据企业契约对人力资本进行入账人力资源的会计核算应遵循实质性原则，为了满足信息使用者的要求，也为了更加真实准确地反映企业的真正的资源状况，应该将人力资产
29、纳入会计报表。根据企业契约、企业章程的规定来分别列入人力资产。如果人力资本所有者取得了剩余索取权，那么这部分确认的价值就可以当作人力资本所有者的投资来将其列入人力资本，再根据其数值进行劳动者权益分成。对未取得剩余索取权的那部分，则将其视为资本所有者的权益列入资本公积14。五、结论人力资源会计是人力资本理论在会计领域的深入和发展，是一门年轻的交叉学科，它是在20世纪80年代开始进入我国，在我国的发展也有将近30年的时间，在这期间，经历了引入、发展、低谷到如今的重新发展。截至目前为止，人会计学专业2011届本科毕业论文（设计）10力资源会计在理论上仍未形成完整的学科体系，在实践中也存在许多的阻力，
30、对于人力资源会计的艰苦探索，至今仍一直徘徊在成本会计与价值会计之间，基本上也提供不了关于人力资源价值运动相关的财务信息，因此，当人力资源进入到企业后，成本化处理的部分无法与物力资产一样承担任何的经营风险，在人力资源退出企业时，其资本化处理的部分也无法与物力资本一样享受任何的经济权益，使得人力资源会计从总体上看来不尽人意。到目前为止也没能最终确立一个完整的对人力资源的会计模式15。本文首先阐述人力资源会计相关的概念，原则、作用以及必要性，然后揭示人力资源会计核算研究的现状并指出其不足之处，最后针对存在的问题提出对应的解决措施。因此得出的结论是，人力资源会计是用来确认和计量有关人力资源会计的信息，
31、并将这些信息传递给利害关系人的程序。当前人力资源会计研究存在着许多问题，有人力资源会计核算目的不明确、理论基础不清晰、没有设立专门的会计科目进行单独核算等，对于这些问题，我们可以设立独立的人力资产评估机构，从而定期对人力资产进行评估，从传统会计中独立出来，根据企业契约对人力资本进行入账等。人力资源会计目前在我国还处在理论研究阶段，实践工作几乎没有开展，随着知识经济成为主流，人才竞争成为企业竞争最重要的形式，不仅有助于人们从观念上逐步认识到它的重要性，也有助于在实践中的日趋完善。由于参考资料有限，同时我的分析能力存在一定的局限性，导致对人力资源会计核算问题的分析不够透彻，存在一些不足之处，但我会
32、在今后加强学习，提高自己的理解能力。会计学专业2011届本科毕业论文（设计）11参考文献1单红茹我国人力资源会计核算问题研究J陕西农业科学2008,5461601622吴泷对人力资源会计理论的创新J会计研究2008,1031363王晓红对人力资源会计有关问题的探讨J科技创业月刊2007,071391404杨雪莲,陈昌明,刘晓王关于人力资源会计核算问题的探讨J西南农业大学学报2007,0550535聂绍群关于人力资源会计核算的几点看法J商场现代化2006,022512526杨晶人力资源会计在企业核算中的应用J现代商业2010,262502517廖果平人力资源会计核算新思路J财会月刊2008,35
33、4558吴泷对人力资源会计研究困境与出路的思考J会计研究2010,164689吴泷基于产权行为研究的人力资源会计模式再造J会计研究2007,01101410张绍丽论人力资源会计核算J长春工业大学学报2009,4717311梁巍,王凯,邵李维浅析人力资源会计核算J现代商业2009,1526626712汪曲,汪哲人力资源会计核算刍议J商场现代化2008,1936536613韩辉,张凯人力资源会计核算内容及方法探讨J商场现代化2008,934134214巴玉,王中艳人力资源会计核算探讨J现代商贸工业2009,1516616715胡凡人力资源会计核算研究J商场现代化2006,1925225316彭刚人
34、力资源会计有关问题探讨J贵州大学学报2004,226293117龙文新会计核算制度下的人力资源会计核算J现代商贸工业2009,11184185会计学专业2011届本科毕业论文（设计）1218崔丽娟人力资源会计核算研究D硕士学位论文,东北财经大学200716119邵文波人力资源会计计量与核算相关问题研究D硕士学位论文,河南大学200814920郭鹏我国人力资源会计核算模式研究D硕士学位论文,长安大学200916221CARMEBARCONSVILARDELLSOLEDADMOYAGUTIERREZANTONIOSOMOZALOPEZJOSEPVALLVERDUCALAFELLCARLOSGRIFULMIQUELAHUMANRESOURCESACCOUNTINGJIAERAUGUST1999,VOL5,NO338639422SUEAEBERSBERGERHUMANRESOURCESACCOUNTINGCANWEAFFORDITJTRAININGANDDEVELOPMENTJOURNAL1981,83740
