1、企业商誉相关问题研究 摘 要：商誉及其会计处理问题是合并会计领域的难点和热点。随着经济的发展，商誉在企业的总体价值中所占的比例越来越高，对企业的生存、发展和盈利起着越来越重要的作用。在这种背景下，本文对合并商誉的问题进行了研究，通过比较不同国家的商誉会计处理方法，从信息使用者的利益出发，结合我国实际，对商誉会计的改进提出自己的观点。 下载 关键词：合并商誉 合并价差 超额盈利能力 一、引言 现代大公司的形成和扩展往往借助于联营与合并。一家公司可能基于种种目的而去兼并或控制其他公司。在这种情况下，一套综合反映集团整体财务状况、经营业绩及未来前景的合并报表对集团的各类信息使用者来说不仅相关而且必要
2、。企业合并时，母公司编制的合并财务报表要确认合并商誉，但是对于合并商誉的确认和计量，各个国家的会计准则有着不同的规定。本文结合案例分析，对目前我国采取的商誉会计处理方法提出几点问题和建议。 二、各国对商誉的处理规定 1.国际会计准则的规定 国际会计准则规定：交易发生时，购买成本超过购买企业在所购可辨认净资产的公允价值的股权份额的部分，应作为商誉并确认为一项资产。商誉应以成本减去累计摊销额和累计减值损失后的余额记录，并在其使用年限内采用直线摊销法系统地摊销。摊销期限一般假定为不超过 20 年。如果商誉的使用超过了 20年，则企业应对超过 20年的期间摊销的商誉进行减值测试，同时披露超限的理由。摊
3、销期限和摊销方法至少应在每年末进行一次检查，如果商誉的预期有用年限与以前的估计有重大不同，或商誉产生经济利益的预期 方式有重大变化，则摊销期限、摊销方法应予相应改变。 2.美国对商誉处理的规定 美国把商誉单独确认为一项资产并列示在无形资产项目下，并在预计的有效年限内予以摊销，最长的摊销期限为 40 年。对于负商誉有两种处理方法。一是记录购进资产时相应调低其公允价格。固定资产、无形资产和递延资产等长期资产项目通常没有现成的市价，可按比例减少这类资产的价值，直到降至零。若处理后，仍不足以抵消负商誉，则记入 “ 递延贷项 负商誉 ” 账户。二是对购进资产仍按评估的公允价格计价，不作任何调整，支付价款
4、低于净资产公允价格 的数额，全部记入 “ 递延贷项 负商誉 ” 账户。 3.英国对商誉处理的规定 英国会计准则委员会颁布的合并商誉的会计处理规定：合并商誉只可作为可摊销资产，并且规定，除特殊情况合并商誉可按 40 年的最高年限予以摊销外，一般情况下摊销期不得超过 20 年。在编制合并报表时以 “ 合并商誉 ” 项目列示。英国把负商誉称为合并资本公积，并记入 “ 合并资本公积 ” 账户，单独列示在所有者权益部分。标准会计实务公告第 22 号要求计算商誉和资本公积的，以公允价值和单独估价的企业净资产的价值之差作为依据。 4.我国对 商誉的处理的规定 我国新准则第 20 号企业合并准则第十三条规定：
5、购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。商誉的减值应当按照企业会计准则第 8 号 资产减值处理。 三、目前准则对商誉问题规定的不足 1.曲解了商誉的实质 商誉的形成不是一蹴而就的，它是企业能够长期以超过同行业平均获利的水平经营下去的关键因素，是一种超额盈利能力，是依附企业而存在的。但是，现行准则 只是简单的把商誉作为合并价差。我们知道，很多时候收购企业以超过被收购企业净资产公允价值的价格收购并不是因为对方拥有商誉或者价差全部是因为商誉。因此，把商誉作为合并价差入账曲解了商誉的实质。 2.
6、商誉没有出现在母公司的财务报表中 吉利收购沃尔沃的案例能够很好的说明现行准则的不足。吉利收购沃尔沃 100%股权，该收购活动引起了巨大的轰动，沃尔沃一直处于亏损状态且拥有大量负债，其净资产中有大量的变现能力很差的固定资产和存货，存货如果销售不及时，其账面价值必然大于可变现净值，计提的资产减值损失要从 净资产中减除，所以沃尔沃有具有很大的净资产缩水的风险。吉利作为一个民营公司，花大价钱收购沃尔沃也背负了很多负债，同时，收购后在人才、技术、资金、管理上的整合也是一大问题。如果收购后公司盈利水平没有达到预期，一旦资金链断裂后果将不堪设想。那么，吉利为什么要以高出沃尔沃净资产三亿美元的价格去买这么个
7、“ 包袱 ” 呢？归根到底还是因为商誉的存在，这是一项被大家忽略了的无形资产。收购后的股价表现很好的证明了吉利的眼光，在收购消息放出的初始阶段，吉利的股票价格就不断攀升。而此时收购其实还没开始进行，试想如果吉利收购的是另一 家完全没有名气的小品牌汽车，市场会有这么明显良好的反馈吗？所以，收购活动带给了吉利商誉，但目前商誉准则却并没将商誉入母公司个别报表。 现行准则认为，商誉作为合并价差，是购买方的一种正常购买行为，是愿意为此次购买行为付出的代价，因为有可能同时觊觎被收购方企业的不止一家，所以出价越高胜算越大。这种现象也确实大量存在，但它就无法解释吉利收购沃尔沃后市场的反馈表现了。如果不将商誉入
8、账，吉利的账面资产明显是低于实际的，这会给个别报表使用者带来理解的误区。如果能将商誉在账面上得到体现，就能更直观的反应收购的目 的，这也体现了会计信息质量的有用性。商誉在合并报表中充当了一个平衡报表的 “ 备抵账户 ” 的角色商誉失去了本身的价值和意义。另外，合并报表是在个别报表的基础上合并调整的结果，商誉作为一项经济资源在个别报表中未得到确认，就不应出现在合并报表中。从编制合并报表的意义上来说合并报表提供的是合并范围内经济主体的整体财务状况、经营成果和现金流量，不是对合并范围内经济主体的整体财务状况、经营成果和现金流量的再确认，不应该对个别报表未确认的资产在合并报表中进行确认。 四、未来关于
9、商誉的进一步研究方向 1.超 额盈利能力的确认与计量 前文已经提到，商誉即企业的 “ 超额盈利能力 ” ，简单的合并价差不能说明商誉的实质，而且不利于对企业盈利能力做出合理预测。一家企业以大于另一家企业净资产公允价值的价格来进行收购行为，也许并不仅仅是因为被收购企业拥有超额盈利能力。那么，我们怎么计量和确认企业的超额盈利能力呢，目前来讲，它对于企业是很难计量的，从何时开始产生，产生过程中的成本费用怎么确认目前也没有统一的计量方法。因此，对于商誉的确认与计量需要进行更深入的研究，也需要准则制定者能够更重视商誉的本质。 2.合并 价差中哪些可以确认为商誉的问题需要进一步探讨 我们知道，把合并价差完
10、全作为商誉是不合理的，因为商誉是长期形成的而不是因为合并产生的，但通过吉利收购沃尔沃的例子可以看出商誉是产生合并价差的主要原因，所以到底什么情况下将合并价差确认为商誉及确认多少商誉是以后需要进一步研究的方向。在现阶段，建议可以将这个合并价差冲减母公司的留存收益，这样可以防止报表使用者对未来的盈利做出错误的判断；同时，在报表附注中进行披露。 3.准则制定者应重视商誉对企业的影响 欧美国家早已专门针对商誉问题制定了 相关准则，比如英国就在 1982年颁布了商誉会计，并在 1984 年形成了正式的标准会计实务公告。但我们国家现阶段并没有专门针对商誉出台相关准则，这样就难免给财务报表使用者在利用报表做决策时带来一些不明确的因素。因此，为了更好的保护投资者，更进一步减少由于信息不对称带来的成本，同时也为了学习国际先进做法，我国的准则制定机构应该明确商誉会计处理方法并且不断改进完善，制定出符合我国国情的商誉准则。 参考文献： 杜兴强 .商誉的内涵及其确认问题探讨 .会计研究， 2011； 1 张琴 .合并商誉 会计处理的探讨 .会计之友， 2007； 9 刘万丽 .商誉会计处理的被投资者确认观 .财会月刊， 2008； 8 蒋瑛 .关于商誉会计改革的几点建议 .商业会计， 2008； 19 朱青 .中美合并商誉会计处理差异分析 .财会研究， 2012； 12
