1、所得税制改革思路与征管模式创新一、税收治理与直接税税制度改革 下载 （一）税收治理与所得税制度的关系 长期以来，税收治理被认为是税收流失的衍生词。理论上讲，有税收就有税收流失，为避免税收的公平和效率的过度损害，税收治理应用而生。税收治理的现代化是国家现代化中社会和政治现代化的起点。税收学术界和实务界的多数人以税制模式是否与国际接轨或是否建立以所得税为主体的税制结构作为税收制度现代化的标志；或者以税收征管是否实现电子化、网络化作为税收管理现代化的标志。随着税收理念的发展，税收治理日益成为国家治理体系的重要组成部分。 从人类历史的发展来看，世界税制结构的演进大多经历了由以简单、原始的直接税为主，到
2、以间接税为主体，再发展为以现代直接税为主体的税制结构以及直接税与间接税并重的结构的过程。经济学家穆勒曾指出，间接税表面上是对某人征收这种税，实际上此人可以通过损害另一个人的利益来使自己得到补偿。我国现行税制下，增值税、营业税、消费税等，都是比较典型的间接税。相比之下，所得税和财产税，这种纳税人不能或不便于把税收负担转嫁给别人的税种，都是比较典型的直接税，其中所得税包括个人所得税、企业所得税等，财产税包括物业税、遗产税、社会保障税等。 税收治理现代化的首要标志是非经代表同意不得课税机制的形成和实施普遍。非经代表同意不得课税机制出自英国宪章。个人所得税源自于英国，非经代表同意不得课税机制有深厚的渊
3、源，至今对我国所得税制的改革有指导意义。公平征税也是税收治理现代化的重要标志。纳税人与负税人要尽可能一致，这样，纳税人缴纳税收与其获得公共产品利益才能挂钩，同时，按能力纳税原则（横向公平和纵向公平）才能得到体现（尽管不可能完全挂钩和完全体现），虽然所得税也存在较大的额外负担（福利损失），但从两利相权取其重、两害相权取其轻的角度看，税制进步了，征税更加普遍且特权没有了。税制模式的选择除了与经济社会发展程度有关外，还与一国的文化有关，税收治理现代化不一定必须像西方多数国家那样实行所得税为主体的税制结构。 推进税收治理能力现代化，是税务部门的重大使命。不能将税收治理现代化简单地归结为税制模式与国际接
4、轨或管理工具的电子化、网络化。税收治理现代化意味着税收治理在精神实质上具有了如下现代性：在征税权力归属上，大家定、不强征、收支联；在税收负担分配上，无特权、普遍征、负担明；在税收征收管理上，低成本、少人情、多便利。 （二）税收治理能力与所得税制度改革 税收治理是税收管理的升级版，更加强调柔性、科学和高效。税收治理能力现代化，就是用永不停歇的改革精神和持续创新的意识来实现“两提高两降低”（即提高税法遵从度和纳税人满意度，降低税收流失率和征纳成本）改革目标的过程。 税收治理特别是所得税的税收治理应从政府本位向民生本位转变。尽管现代国家与民众目标总体一致，但国家税收本质上强调税收的财政职能和经济职能
5、，税收治理与税收管理更多是以政府为中心。而民生税收本质上强调税收的社会职能，以保障和改善民生为重点，以民生为导向重构税收治理与税收管理全过程。税收与民生是手段与目的关系，在实践中应把民生改善作为评判税收好坏的主要价值尺度，作为税收的出发点和落脚点，作为评判检验税收的试金石，作为基本原则贯穿于税收全过程，着力实现国家税收与民生税收并重。 结合税收治理与税收管理的实践，民生税收至少有民主、公平、法治、民治、民享这五大典型特性。第一，民主特性，就是指是否征税、征多少税由人民说了算，以民之所望为施政所向。税收的开征、停征、减免退补税由全体公民来确定，以保证征税权行使的合法性与正当性。如果无法由全体公民
6、集体决定，至少也应该由公民的代表集体决定如何使用征税权。第二，公平特性，就是指税收保证目的正义、程序公平和行为公正。在税法的确立上，人民征税权的行使应以多数决定、尊重个人与少数人的权利为原则，同时确保纳税人在相同的经济条件下应被给予同等对待。在税制的设计上，既力促横向公平，又力保纵向公平。在税收的征管上，坚持普遍征税、平等课征和量能课税的原则。在税收的使用上，保证基本国民待遇的普遍实现，杜绝任何形式的非国民待遇或超国民待遇。第三，法治特性，就是要依法治税。法治是指以民主为前提和基础，以严格依法办事为核心，以制约权力为关键的社会管理机制、社会活动方式和社会秩序状态。唯有法治，才能保障民主与公平的
7、实现，才能保证税收的固定性，也才能防止特定的个人或利益集团以税收为工具随意伤害其他大多数人的利益。第四，民治特性，就是指人民治理国家居于税收管理之上，税收管理的空间、时间、过程向人民负责。税收管理需要人民的治理，需要人民的参与，需要人民的监督。第五，民享特性，就是指税收“用之于民、造福于民”。税收与市场交易不同，税收不具有经济学意义上的个体有偿性，但却应该有社会意义的整体有偿性，也就是指税收要“取之于民、用之于民、造福于民”，才有其合法性基础。 （三）税收治理视角下现行所得税制缺陷分析 1.税收制度不完全适应经济发展水平 我国现行所得税制仍不够科学完善，并不完全适应中国经济升级版的要求，企业所
8、得税和个人所得税等直接税比例偏低，财产税体系不健全，导致税收调节收入二次分配的力度不够。 2.税务信息化建设有待突破 我国税务信息化建设遇到了瓶颈，在所得税相应的税收信息平台的构建尤为明显。一方面是是数据统一问题，目前各地的税收相关数据没有完全整合，内部各个业务系统的数据口径不一；另一方面是数据分析和深度应用问题，数据分析思路狭窄，模式单一，亮点不够；数据应用缺乏规划，思想不够重视，效果不明显。 3.税收管理资源达不到最优配置 随着社会主义经济市场化不断推进，我国的税源状况发生了重大变化，纳税人数量迅速增长，企业集团经营管理模式更加复杂，各类纳税人的办税需求日趋个性化。现有的属地管理和“人盯户
9、”征管模式不能完全适应税源新变化，导致税收管理资源达不到最优配置，往往造成有限的税收征管力量在履行征管使命时主次不分、顾此失彼。 4.税务队伍建设不匹配现代化的要求 在所得税部门的税务队伍建设中，现存的不足还表现在整个队伍建设与税收治理现代化的要求不匹配。首先是税务队伍活力不够，缺乏良好的绩效考核机制，未形成良性的竞争机制；其次税务队伍的开拓创新意识不强，面对税源、队伍思想和纳税诉求等变化缺乏具体的改革应对措施，在工作中往往不求有功，但求无过，容易错失改进工作的动力和机遇。最后整个税务队伍廉政建设有待加强，内控机制不够完善，还时有税务工作者违法违纪现象发生。 二、所得税制改革的主要思路 （一）
10、加强个人所得税制的公平化改革 1.确定调节中等收入以上人群的政策取向 就我国国情而言，个人所得税的纳税人应当为中等以上收入者，其中高收入者的负担率应当明显高于其他纳税人，因此，就工资薪金费用扣除标准而言，应该在目前 3500 元的基础上随经济环境走势、物价水平等因素再做适度的提高或调整。借鉴国外经验，为了避免通货膨胀对个人生活水平和个人所得税的冲击，可以实行费用扣除的“指数化”。 通货膨胀使税制扭曲的问题最终集中到两个方面：一是生计费用扣除，即基本生活费的扣除，通货膨胀使基本生活费扣除额提高，税负增加；二是税级适用，即通货膨胀使税级爬升，税率提高，税负加重。对于大多数纳税人来说，名义收入增加超
11、过实际收入增加而税收的级距未能及时调整，这样使以前享受免税待遇的人现在需要纳税，而以前需要纳税的人现在则要采用较高一级的税率，为了减轻或消除通货膨胀因素的影响，美国、英国、荷兰、加拿大等国家对税基计算实行通货膨胀指数化，即根据通货膨胀的变动来调整费用扣除额和应税所得额的级距，也就是，按物价上涨率乘税法规定的生计费扣除额，作为实际征收时的生计费扣除额，按物价上涨率乘税率表上的各个所得额的等级，作为实际征收时适用的各个税级。实行物价指数化，消除通货膨胀因素的影响会使征收复杂化和财政收入减少，所以，只有在物价上涨急剧，以致过分加重了人们的税收负担以及影响个人所得税公平性时才必须实施。对于我国来说，物
12、价上涨甚剧，纳税人的税负明显加重。因此，我国个人所得税制中确定生计费用扣除额时必须考虑到通货膨胀因素，以使减除费用标准能适应当时的经济社会发展状况。 2.建立分类与综合相结合的过渡性所得税制模式 随着我国经济的迅速发展，个人收入来源和渠道呈现多样化，个人收入的差距逐渐拉大，大量隐性收入的出现，分类所得税模式的弊端日益显露。已经严重阻碍了我国经济的发展。因此，应尽快修改我国个人所得税的课税模式以适应我国政治经济的发展。我国的个人所得税是采用分类所得税制，即将个人收入分类为工资、薪金所得、个体工商户生产经营所得以及企事业单位承包、承租经营所得、劳务报酬等十一类所得项目，它是对纳税人的各类所得项目分
13、别按各类收入适用税率分别计算征税，各项所得不再汇总纳税，扣除标准各不相同，也不实行两次课征的办法。 我国应建立分类与综合相结合的过渡性所得税税制模式，根据不同性质、不同来源的各种所得进行细化分类。具体而言，对某些应税所得实行综合征收，对劳动所得，包括工资薪金所得、个体工商户的生产经营所得、对企事业单位的承包经营或承租经营所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、财产转让所得实行综合所得税制：对于属于投资性质的应税所得如利息、股息、红利所得，偶然所得实行分类所得税制。 3.建立以家庭为单位的个人所得税税前费用扣除标准 家庭是社会最基本的细胞。不管是单身一个人，还是几世同堂，从
14、经济的角度来讲，都可以作为一个家庭看待。作为一个纳税主体，我们可以根据在公安部门登记的在同一个户口簿下的家庭成员为一个家庭。每个家庭的收入不同、纳税能力也有差异，但是现行的个人所得税制度考虑的是单个的人的收入水平、纳税能力，完全没有考虑到单个人的婚姻状况、教育程度、家庭成员构成、社会保险、医疗保险等最基本的情况。对于已婚的人他将担负着扶养配偶的义务，对小孩的抚养、教育的义务，对老人的赡养义务。实际上也是为社会解决了很多的社会负担，这样在本身家庭负担较重的情况下，还要拿出一部分金钱来参与社会的再分配，显然是不公平的，这也难以真正实现税负公平。以家庭为单位的个人所得税综合税制比较好的解决了这一问题
15、。 4.调整不合理的税率，设定宽税基的征税范围 税率是税收的基本要素之一，税率高低是税制设计的核心问题。个人所得税的税率过高，会形成较强的挤出效应，偷逃税行为的普遍化以及“地下经济”的盛行，使个人所得税的大量流失。因此，调整不合理的个人所得税税率，设定宽税基的征税范围，实现对个人所得税的合理征收与管理。（二）调整企业所得税制的政策细节 1.在地方财政压力背景下重新考虑企业所得税分成比例 企业所得税作为地方税的第二大税种，当初实行企业所得税分享制改革，已经减少了地方财政收入。一方面随着社会经济的发展，人口逐步走向老龄化，公众对社会公共品的需求将日益增长，致使地方财政支出有加大的可能。一方面在公务
16、员工资改革的全面铺开，导致地方财政支出有一定程度的收缩，缓解了“吃国家饭”公职人员对地方财政支出重负的局面。以上一正一负的效应，为企业所得税在中央和地方之间分成的选取或调整上提供了新的依据。企业所得税中央地方分成比例的科学调整，辅之以中央通过转移支付要杜绝出现地方财政收入不升反降的情形。否则地方财政支出的增大，可用财力的减少，必然迫使地方政府通过增加税外收费来解决地方财政收入困难。甚至，通过引税、买税来弥补地方税源的不足。 2.消除征管范围划分不明确现象，减少国、地税征管矛盾 新注册企业认定标准的出台，部分范围内解决了国、地税争夺企业所得税征管权问题，进一步规范了中央与地方的收入分配。随着社会
17、经济的不断发展，各种新的经济组织形式将不断涌现，对在文件规定之外的经济组织形式，企业所得税征管范围应如何划分，也是一个改革时要注意的难题。对不符合新办企业标准的新注册企业，自然人投资比例占绝大多数，法人投资比例只占极小部分的纳税人归于国税管理，这样的做法也不尽合理。以上问题的存在，都可能引起国、地税在企业所得税征管权上的争议，影响两部门间的良性，不利于税收征管上的协调配合。 对于“易管户”、“税源大户”，国税、地税间互相争夺企业所得税征管权，形成重复管理，让纳税人无所适从；对“难管户”、“小户”，国税、地税都因畏难较少涉足，而出现漏征漏管户，从而出现偷、逃、抗、欠税款的严重局面，损害了税法的公
18、平性。因此，国家要在税收征管范围上不仅要考虑相同类型、性质，还要考量企业的工商注册登记时间、投资主体或资本构成，依据国税、地税的自身优势，严格划分管辖区内的企业纳税人，使每个企业纳税人归属相应的税务机关管理。 三、税收治理视角的所得税征管模式创新 （一）推进税收治理能力现代化的对策 1.完善所得税制度 十八届三中全明确提出了完善税收制度的部署，强调要深化税收制度改革，完善地方税体系，逐步提高直接税比重，对个人所得税的完善等都提出了明确的要求。要全力保障推进深化税制改革的部署落实生效，在保持宏观税负总体稳定的基础上，加快形成有利于科学发展、社会公平、市场统一的税收制度体系。 2.推进信息管税 在
19、大信息时代，信息是实施管理创新、提高治理现代化的关键对象。掌握了核心数据，也就从源头掌控了税源。一方面要进一步推进金税三期工程建设，实现全国税收数据大集中；努力参与构建全社会基础数据统一平台，对所得税信息应收尽收。另一方面要深化数据分析应用，实现税收分析工作跨越式发展，不断提高运用大数据的技术和分析大数据的能力，为税收征管资源优化配置、为税收科学决策奠定坚实的基础。 3.实施税收风险管理 税收风险管理是提高所得税税收征管效率的有效抓手。要顶层设计、系统推进，推进以全面实施税收风险管理为主线的征管改革，把风险管理贯穿税收征管工作全过程。重点做好税收风险分析，用信息技术来解放人力，对不同风险等级的
20、纳税人实行差异化的应对措施，促进管理理念和管理方式的变革，优化人财物资源配置，打造出税收征管升级版。 4.改进队伍建设 要建立健全良好的队伍管理机制，大力开展绩效管理，制定以创新为导向的考核评价机制，把为民务实清廉的要求贯穿于绩效管理全过程，激发税务干部动力活力、促进税收工作持续改进；要营造创先争优的税收文化氛围，推进领军人才建设，发挥创新引领和示范效应，调动干部追求卓越的干劲；要继续强化行政执法权和行政管理权监督，引入科技手段，深化内控机制建设，让自由裁量权得到极大遏制，违法违纪行为基本上无缝可钻。 （二）税收治理视角的税收征管路径选择 1.税收征管路径选择的法制基础：征税法定 从经济内涵讲
21、，税收是一种物权的让渡。因此，税收的征收必须法定。在改革开放初期，人大授权立法有其合理性，但随着时代的发展，现在已不尽合时宜。现在需要做的就是要还权于民，把本该属于人民的征税权还给人民。在现实中，就是进一步落实依法治税原则，有关税的重大决策，行政部门宜不参与或少参与。在税收法律制定前期，应通过各种渠道广泛征集民意，例如 2013 年 67 月，国务院法制办通过网络、电子邮件、信件等多种方式为税收征管法修正案征求意见一样；在税收法律制定期间，应按照既定程序规定鼓励民众的参与；在税收法律实施期间，也应及时收集民众的诉求、回应民众的呼声，以稳步推进税收立法。税收方面的法律法规会影响到民众的切身利益，
22、所以出台与修订税收法律法规还应给民众一个合理而稳定的预期，否则实施起来就可能违背立法初衷。 2.税收征管路径选择的方向定位：税负降低 自 20 世纪 90 年代以来的多次税制改革，分别重点解决了国家与企业的分配关系、中央与地方的分配关系、政府与纳税人的关系。在现有的经济环境下，国家宜进一步还利于民。国民是珠宝，国家是珠宝盒，意味着国家若不以国民价值为第一价值，则国家毫无价值。为了让“珠宝”更有价值，政府应把多拿的部分通过合适的方式还给国民。具体措施如下：（1）继续落实结构性减税政策，从以流转税为主向流转税+所得税双主体过渡，视情况再向以所得税为主转变，使得总体减税的社会盈余部分不至于被少数人所
23、垄断和瓜分，扭转税收“逆调节”趋势，使税收成为调节社会公平的重要利器。（2）逐步推行总量减税政策。降低社会整体税负，政府从该退出的地方退出来，从全能政府的角色中走出来，从“监护人政府”向“守夜人政府”的角色转变。与此同时，进一步理顺中央与地方的财力事权关系，加大地方财政来源的监控程度，使地方增加“暗税”的成本大于收益，从而减轻纳税人负担。（3）确保预期税负的稳定。进一步完善税收预算制度，适度优化收入规划核算指标体系，以稳定市场预期。深入探索试行所得税税收指数化，即按照每年消费物价指数的涨落，自动确定应纳税所得额的适用税率和纳税扣除额，以便剔除通货膨胀造成的名义所得增减的影响。 3.税收征管路径
24、选择的工作重心：征管优化 当前提升税务行政效率，优化服务、降低征纳成本至关重要。为了实现这个目标，必须实施以下措施：（1）优化组织，稳步推进税务机构改革，逐步改变以收入为导向的税收管理模式；（2）优化流程，以纳税人为中心再造税务机关工作流程；（3）逐步建立税务决策公众参与机制，税务机关的重大工作决策必须要有一定数量纳税人代表参与，且纳税人代表的选择要坚持自愿原则并进行随机抽取；（4）建立健全涉税救济机制，纳税人在涉税事项上受到不对等、不公平的对待时，纳税人可以方便地通过多种渠道获得法律、政策和服务上的救济；（5）增强税务公务人员能力，进一步优化税务机关公务员的知识结构、年龄结构、民族结构和地域
25、结构；（6）构建和谐的征纳关系，节约征纳双方的交易成本。 4.税收征管路径选择的配套变革：用税透明 为了保证税收监督权的正常行使，可以从以下角度入手：（1）逐步推进政治统治型、经济建设型政府向公共服务型、社会管理型政府的转变，政府管理重心由经济建设向民生改善方向发展。（2）建立国家预算体系，将政府的全部收入纳入预算之中，并可将预算外财政定为非法，与此同时，将预算草案的修正权还给人大，并逐步扩大预算公开范围和级次，强化预算公开明细，方便公众进行监督。（3）建立国家审计体系，依据 1977 年利马宣言精神改革国家审计制度，把国家审计从行政机构中独立出来，增强审计机构的独立性，以保证审计工作的正常开展和审计应有作用的发挥。 作者单位：中央财经大学税务学院
