1、政府会计之基建并账核算方法研究摘要：本文首先对行政事业单位基建会计单独建账核算的传统方法及现行的基建并账核算方法进行了阐述，然后对政府会计的基建并账核算创新方法进行了详细分析，并就填报基建报表的难点问题提出了科目细化及增加过渡科目进行核算的解决办法。 下载 关键词：政府会计 基建并账 核算方法 2016 年 8 月 1 日，财政部财办会201630 号文件下发的政府会计制度行政事业单位会计科目和会计报表（征求意见稿）（以下简称政府会计制度征求意见稿）创新性地提出了将行政事业单位的基建投资业务直接纳入“大账”进行核算的思想和方法，是行政事业单位基建会计核算的一次重大改革。 一、行政事业单位基建会
2、计核算的传统方法 在现行的行政事业单位会计制度实施以前，行政事业单位的基建会计是完全独立于行政事业会计、按照专门的会计制度进行单独建账核算的。这个专门的会计制度就是国有建设单位会计制度及国有建设单位会计制度补充规定，这个制度有一套完整成熟的基建会计核算体系，可以充分反映基建项目从资金筹措到资金使用形成基建投资成本，再到交付资产转销资金的完整资金运动过程。在基建项目资金能够全部转入基建专门账户的情况下，基建会计与行政事业会计交叉核算内容较少，两套报表通过简单合并就可以反映单位整体的财务状况及会计信息。 二、现行的行政事业会计制度规定的基建并账核算方法 近年来，我国财政管理进行了部门预算、国库集中
3、支付、政府采购、政府收支分类等改革，一方面要求行政事业单位的全部预算资金以国库集中支付方式进行支付并全部纳入行政事业会计进行核算，一方面要求行政事业会计报表要反映单位的整体会计信息和财务状况，这就造成基建项目资金需要在两套会计账务系统中同时核算的现象，基建会计并入行政事业会计成为行政事业单位会计改革的必然方向。 （一）现行基建并账核算的具体方法 现行的行政事业单位?计制度实行了基建并账的会计改革，具体规定是单位首先要对基建投资按照原来的会计制度进行单独建账、单独核算，同时至少按月将基建账数据并入行政事业会计“大账”相关科目反映。 纵观现行行政事业单位会计制度及新旧制度衔接有关问题的处理规定，这
4、次基建并账的关键方法有五点，一是在“在建工程”科目下设置“基建工程”明细科目核算基建账的“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”、“预付工程款”等科目并入的内容，同时将净资产类科目中“非流动资产基金在建工程”作为对应科目共同核算基建投资形成的资产；二是初次并账时对基建账“基建拨款”科目贷方余额分析后，并入“财政补助结转”、“财政补助结余”、“非财政补助结转”科目，按月并账时基建拨款直接在“财政补助收入”、“其他收入”科目核算；三是基建账中的“现金”、“银行存款”、“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”、“其他应收款”等科目直接或分析后并入“大账”的相应资产科目；四是基
5、建账中的“基建借款”、“应付工程款”、“其他应付款”等科目直接或分析后并入“大账”的“长期借款”或“短期借款”、“应付账款”、“其他应付款”等负债科目；五是初次并账时用“事业基金”科目来调节各科目借方与贷方的差额。 （二）现行基建并账核算的积极作用和不足之处 基建并账是行政事业会计核算的一大进步，基本达到了行政事业会计“大账”全面反映单位完整会计信息及总体财务状况的目的，满足了部门预算和决算管理的要求，对提高单位财务管理和资产管理能力起到了积极作用。 从基建并账的总体效果来看仍存在不足之处，一是行政事业会计“大账”中“基建工程”科目没有按明细科目及具体基建项目核算基建投资成本，基建投资成本中各
6、项资金来源的金额不能直观被反映，基建项目的详细核算仍要通过独立的账务系统完成；二是用基建借款支付基建项目工程款时要作为支出核算，且基建借款金额较大，会造成支出远远大于收入的现象，单位收入、支出和结余严重不匹配；三是因为单位对基建并账规定的理解差异及并账时间和方法的不同，整体会计信息质量水平不能得到有效提升；四是一个单位仍然存在两套会计账务系统。 三、政府会计制度征求意见稿规定的基建并账核算方法 政府会计改革的主要思想是在完善现行部门预算和决算制度继续运行、保留以收付实现制进行预算会计核算的基础上，运用“双功能”的模式在行政事业单位会计核算系统中引入以权责发生制为基础的财务会计核算，采用“平行记
7、账”的方法，对同一项经济业务，在一个会计核算系统中同时进行预算会计和财务会计的核算，达到既能编制反映预算执行情况的决算报告，又能编制反映财务状况的财务报告的目标。 政府会计制度征求意见稿就是以这一思想为基础，以统一现行行政单位、事业单位、行业事业单位会计标准为原则，对政府会计科目设置以及会计报表编制进行规范的适用于各级各类行政事业单位的统一的会计制度。 （一）政府会计之基建并账核算的创新 政府会计制度征求意见稿创新性地提出了直接在“大账”核算基建投资业务的方法，与现行的行政事业会计基建并账核算相比，政府会计的基建并账核算发生了一系列重要变化。 首先，在财务会计方面，一是设置资产类“基建工程”一
8、级会计科目，并依据最新的基本建设财务规则设置了“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”、“预付工程款”等明细科目，要求按照基建项目或单项工程进行明细核算；二是对负债类“长期借款”科目提出了按基建项目甚至单项工程进行明细核算的要求；三是取消了净资产类“非流动资产基金在建工程”科目，基建投资成本在形成时不计入费用，待基建项目竣工验收转为固定资产后，以固定资产核算方法进行计提折旧并计入相关费用。 其次，在预算会计方面，“财政拨款预算收入”、“事业预算收入”、“上级补助预算收入”、“非同级财政拨款预算收入”、“捐赠预算收入”、“行政支出”、“事业支出”、“财政拨款结转”、“非财政
9、拨款结转”等科目，都要求专项资金按具体项目进行明细核算，基建项目资金属于专项资金，必然是要按具体项目进行明细核算的。 第三，还是在预算会计方面，增加设置了“债务预算收入”科目，借款时计入贷方，还款时计入借方，期末转入“其他结余”科目，基本解决了单位总体预算收入、支出和结余不匹配的问题。 （二）政府会计之基建并账核算的难点问题 政府会计制度征求意见稿虽然未明确指出基建投资是否还需按国有建设单位会计制度单独建账，也未明确指出是否还要编制基建投资表、待摊投资明细表、基建借款表等基建报表，但根据政府会计统一行政事业单位会计制度的原则及编制单位整体财务状况报告的要求来理解，单位不需再对基建投资单独建账核
10、算；根据政府会计制度征求意见稿按基本建设财务规则设置明细科目的做法及各级主管部门对基建项目管理的要求来理解，单位仍要编制这些基建报表。 在不对基建投资单独建账核算且要编制基建报表的情况下，政府会计之基建并账核算仍存在一些难点问题。 第一，“长期借款”科目只能反映基建项目借款的借入及归还情况，不能反映基建项目借款资金的使用和剩余情况。 第二，没有设置明确反映单位用于基建项目的自筹资金的科目，“基建工程”及其明细科目反映的基建投资成本是通过多少财政拨款、多少借款、多少自筹资金形成的资金来源也不能明确反映。 第三，财务会计净资产类科目“本年盈余”反映的是单位经济活动的整体盈余状况，既包含行政事业活动
11、的盈余，也包含本年基建项目财政拨款及非财政拨款专项资金收入金额。因为财务会计收入中包括除债务预算收入外的所有预算收入，而费用中仅包含行政事业活动费用，未交付使用基建?目的投资成本不形成费用。经过“本年盈余分配”科目分配后，基建项目财政拨款及非财政拨款专项资金的结转金额包含在“限定性净资产”科目中，未交付使用的基建项目投资成本中财政拨款专项资金及非财政拨款专项资金的金额就包含在“其他净资产”科目中，如果单位将事业收入用于基建项目形成基建投资成本，“其他净资产”科目中也包含这部分金额。（三）政府会计之基建并账核算难点问题的解决办法 上述难点问题中的数据可以从其他相关科目中分析统计出来，但统计分析过
12、程复杂繁琐，也可以尝试通过对相关科目进行细化核算或增加过渡科目来直观反映。 第一，将预算会计科目“债务预算收入”、“其他结余”及财务会计科目“银行存款”按基建借款和非基建借款分别进行明细核算，共同反映基建项目借款资金的使用和剩余情况。 第二，设置“基建资金来源归集”过渡科目及其明细科目“资金来源总额”、“财政拨款专项资金”、“非财政拨款专项资金”、“借款资金”、“自筹资金”、“应付账款”，核算形成基建投资成本中的资金来源。这个科目要按基建项目进行明细核算，通过本期发生额来归集基建投资成本的资金来源金额，期末余额为零，不影响单位的整体资产和负债状况。其核算方法类似于“应付职工薪酬”科目，在形成基
13、建投资成本时借记“基建工程”相关明细科目，贷记本科目下的“资金来源总额”明细科目，同时根据付款时的资金来源借记本科目下的“借款资金”等明细科目，贷记“银行存款”等科目，如果暂不支付工程款就借记本科目下的“应付账款”明细科目，贷记“应付账款”科目，以后支付工程款时再从本科目下“应付账款”明细科目调整到相关的明细科目。 第三，对财务会计净资产类科目“限定性净资产”的“财政拨款结转”、“非财政拨款结转”明细科目、“其他净资产”科目再设置“基建投资所占净资产”及“行政事业活动净资产”明细科目，分别核算未交付使用基建项目所占净资产及行政事业活动净资产。 基建会计并入“大账”核算是政府会计改革的关键环节，
14、事业单位要积极探索研究，努力找到简单有效的核算方法。 参考文献： 财政部.关于征求政府会计制度行政事业单位会计科目和会计报表（征求意见稿）意见的函（财办会201630 号）财政部.关于印发新旧行政单位会计制度有关衔接问题的处理规定的通知（财会2013219 号）财政部.关于印发新旧事业单位会计制度有关衔接问题的处理规定的通知（财会20132 号）财政部.关于印发新旧高等学校会计制度有关衔接问题的处理规定的通知（财会20143 号）张慧.基建会计并入事业单位会计体系研究基于财政管理改革的视角J.教育财会研究，2013，（1）：34-37. 刘海丽.高校基建财务账与事业财务账的合并J.财会月刊（上），2014，（2）：108-109. 郭向云.政府会计之资产核算的创新与变化与高等学校会计制度比较J.中国总会计师，2016，（11）：66-67. （作者单位：太原科技大学）
