1、对内部固定资产交易抵消处理的探讨摘要：对于内部固定资产交易，在母公司编制集团合并报表时，应对其影响进行抵消，但我国的合并会计报表暂行规定对其具体的抵消处理并未做出规定。从相关教科书和文献、以及实务中的规定做法来看，其影响并未完全抵消，也就是说，固定资产（或存货）的相关项目并未还原，这主要是由于这种内部交易按税法规定所交税款的存在造成的。那么，在编制合并报表时应该怎样作抵消分录，才能消除这种税款对集团固定资产价值的影响呢？本文试图从另一角度提出自己的一些看法。 下载 关键词： 内部固定资产交易 抵消 还原 一、一方将存货出售给另一方作为固定资产 对于一方将存货出售给另一方作为固定资产的交易，出售
2、方作为独立核算的法律主体，不仅要按相关会计准则和制度确认销售收入，而且要严格按照税法的规定缴纳增值税。作为购货方，由于我国目前实行的是生产型增值税，购买固定资产的增值税进项税额不能抵扣，所以，购货方只能将其计入固定资产的取得成本。由此造成，母公司编制合并报表时，从整个企业集团的角度来看，这种内部交易只能视为集团通过在建工程自建固定资产，它不能产生利润，作为固定资产原价确认的也只能是其建造成本，因此，必须将销售该产品的内部销售收入和内部销售成本予以抵消，将购买企业固定资产原价中包含的销售企业确认的损益也应抵消。对于销售方因此项交易所缴纳的增值税，在合并报表中，应该作为该自建固定资产的成本呢？还是
3、作为营业外支出更为合理如果作为该自建固定资产的成本，笔者认为是不合理的，原因主要有两点，第一，不符合经济实质，因为，从企业集团来说，这笔税款并非建造固定资产所必需，它也不增加该固定资产的经济价值，计入固定资产的建造成本说不过去；第二，销售方并未把这笔税款计入其存货价值，从企业集团来说，固定资产的建造成本应该就是生产方所记录的该存货的账面价值，而不能仅仅因为它在集团内部转移了地点就增值了。而作为营业外支出是合理的，首先，它符合营业外支出的定义，对于企业集团来说，这笔税款是与其生产经营活动没有直接关系的支出，第二，它也反映了内部交易的经济实质，因为同一项资产是不会因为在企业集团内部的相互转移而增值
4、的。下面举一实例来进行说明： 假如 A 公司和 B 公司为集团内同一母公司的两个子公司，A 公司年初将自己生产的产品销售给 B 公司作为固定资产使用，售价为 100 万元，销售成本为 60 万元，货款已收到，假设 B 公司预计该项固定资产可使用 10 年，预计净残值为 10 万元，采用平均年限法计提折旧。两公司均为增值税一般纳税人，税率为 17%，为此，A 公司需缴纳增值税 17 万元。对此项交易，企业集团在编制合并报表时，不仅要抵消收入、支出，还应将固定资产原价还原到 A 公司存货的账面价值 60 万元，对 B 因这部分固定资产原价多计提的折旧 5.7 万元（11710）10（6010）10
5、也同样予以抵消，借：累计折旧 5.7 万元；贷：相关费用 5.7 万元。次年的抵消处理为：借：年初未分配利润 57 万元；贷：固定资产原价 57 万元，同时，借：累计折旧 5.7 万元；贷：年初未分配利润 5.7 万元，借：累计折旧 5.7 万元；贷：相关费用 5.7 万元，以后年度抵消处理类似。 二、一方将固定资产出售给另一方作为固定资产 对于一方将自用的固定资产出售给另一方作为固定资产的交易，出售方作为独立核算的法律主体，不仅要按相关会计准则和制度确认处置收入或支出，而且有时（出售不动产或转让无形资产）要按照税法的规定缴纳营业税。作为购货方，则按实际支付的价款作为固定资产的成本入账，而从整
6、个企业集团的角度来看，这种内部交易只能视为集团固定资产的内部转移，它既不能产生收益，也不能增加固定资产的价值，固定资产的原价不能因此而变化，因此，母公司在编制合并报表时，必须将处置该固定资产所确认的内部损益予以抵消，将购买企业固定资产的原价恢复到该交易前的水平。如果只对该固定资产中所包含的未实现内部损益予以抵消，则对于企业集团来说，固定资产可能并未恢复到原来的账面价值，而是包含着处置方所支付的营业税，由此造成集团固定资产价值的虚增，与一方将存货出售给另一方作为固定资产同理，营业税应作为营业外支出反映。下面举一实例来进行说明： 假如 A 公司和 B 公司为集团内同一母公司的两个子公司，A 公司年
7、初将自己生产用的一栋厂房转让给 B 公司作为固定资产使用，售价为 60 万元，该厂房的账面原价为 90 万元，已提折旧 40 万元（预计使用 10 年，预计净残值为 10 万元，已用 5 年，假如 A 公司采用平均年限法计提折旧），B 公司预计使用时间为 5 年，预计净残值为 10 万元，货款已收到。营业税率为5%，为此，A 公司需缴纳营业税 3 万元。对此项交易，母公司应作如下抵消分录：借：固定资产原价 30 万元（使固定资产原价恢复到交易前的原价）、营业外收入处置固定资产损益 7 万元、营业外支出 内部交易税金3 万元；贷：累计折旧 40 万元（恢复到交易前的金额），同时抵消 B 公司多提
8、折旧，借：累计折旧 2（6010）5（901040）5万元；贷：相关费用 2 万元。次年的抵消处理为：借：固定资产原价 30 万元（使固定资产原价恢复到交易前的原价）、年初未分配利润 10 万元；贷：累计折旧 40 万元（恢复到交易前的金额），同时，借：累计折旧 4 万元；贷：年初未分配利润 2 万元、相关费用 2 万元。以后年度处理类似。 参考文献： 中华人民共和国财政部：企业会计准则（2001），经济科学出版社，2001 年 7 月 企业会计制度研究组：“企业会计制度”及讲解，东北财经大学出版社，2001 年 3 月 常勋著：财务会计四大难题，立信会计出版社，2002 年 4 月 薛玉莲，方拥军主编：高级财务会计，西南财经大学出版社，2001年 8 月 （责任编辑：曾超）
