1、建筑业“营改增”对施工企业的影响及应对措施探析摘 要：国务院明确提出力争在“十二五”期间全面推进“营改增”税制改革，建筑业“营改增”很可能从 2015 年开始在全国范围内推开。建筑施工企业应未雨绸缪，积极主动应对，以实现企业从营业税改增值税的平稳过渡。文章根据建筑业“营改增”相关理论，结合笔者在施工企业的工作实践，分析其将给施工企业带来的影响，并针对这些影响提出相应的应对措施。 下载 关键词：施工企业 营改增 影响 应对措施 中图分类号：F810.422 文献标识码：A 文章编号：1004-4914（2015）02-198-02 一、营改增背景 2011 年 11 月 16 日，财政部、国家税
2、务总局下发了关于印发营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011110 号）文件，明确从 2012 年 1月 1 日开始在部分地区和部分行业开展营业税改征增值税改革试点工作，拉开了营业税改征增值税的大幕，建筑业亦属营业税改征增值税的改革范围。自 2012 年在上海部分行业进行试点以来，“营改增”不断扩大试点行业和试点区域，至 2014 年 6 月电信业纳入“营改增”试点范围，目前仅剩生活性服务业、建筑业、房地产业和金融业未纳入。营业税改征增值税的历程和进展情况如下图所示。目前，国家对建筑企业“营改增”的工作正在紧锣密鼓的准备中。 二、施工企业营业税改增值税的主要内容 营业税和增值税在本质上都属
3、流转税，但两者在课税对象、计税方法、税率等方面均有很大差异。 （一）营业税、税率及征收方法 （1）营业税是以计税营业额为课税对象，属于价内税；（2）施工企业应缴纳的营业税为实际工程结算价款乘以相应的营业税率，施工企业将部分工程分包给其他单位的，以扣除其支付给分包单位的分包款后的余额为计税基数；（3）施工企业营业税税率为 3%，流转税附加以其所缴纳的营业税为基数乘以附加税率计算，附加税率为 12%，其中教育费附加 3%，城建税 7%，地方教育费 2%（不同地区的附加税目和税率会有所不同）；（4）对施工企业征税的节点在开营业税发票阶段，同时税法规定施工企业营业税及附加实行总包单位代扣代缴征税制度。
4、 （二）增值税、增值税税率及征收方法 （1）增值税是以增值额为课税对象，属于价外税；（2）施工企业应缴纳增值税为工程结算价款除以（1+增值税税率）再乘以增值税税率，并且增值税实行进项税额抵扣制度，企业当期应缴纳增值税税额=当期销项税额-当期可抵扣进项税额；（3）根据关于印发营业税改征增值税试点方案的通知（财税2011110 号）文件规定，施工企业增值税税率为 11%，原则上适用增值税一般计税方法，增值税的纳税额=工程结算价款/（1+11%）*11%-可抵扣进项税额，流转税附加以其缴纳的增值税为基数乘以附加税率；（4）增值税的缴纳环节也是在开票阶段，由施工企业向其机构所在地的主管税务机关进行申报
5、纳税。 三、“营改增”后对施工企业的影响 （一）整体税负增加 根据 2012 年初住建部委托其下属的中国建设会计学会组织的一项涉及全国范围的建筑业“营改增”调研测算的结果表明，按照其对 60 余家建筑施工企业进行调研并实际测算，3%的营业税（扣除分包方发票的税金后，实际税负不到 3%）改为 11%的增值税后，税负增加的企业达到 85%以上，整体税负为 5.8%，增加比例为 93.47%。本企业在 2014 年 5 月7 月对所属10 个项目部进行“营改增”模拟运行，通过营业税和增值税两种计税模式下的账务对比，结果显示“营改增”后根据测算增值税税负在 5%6%之间，整体税负增加明显。在目前建筑业
6、普遍微利的情况下，税负的增加将会直接影响施工企业的盈亏情况，甚至会给企业的生存带来危机。 （二）对甲供材管理的影响 甲供材由建设单位采购并负责与厂家结算和付款，发票由供应厂家直接开给建设单位。在营业税缴纳中，此部分计价在施工企业营业税的缴纳范畴当中。建筑业“营改增”后，若延续甲供材此种管理模式，将会给施工企业带来很大的影响。首先，甲供材料普遍金额较大，计入大量的销项税额，但由于发票抬头为建设单位，施工企业不能抵扣该部分材料的进项税额，将会增加施工企业的税负；再者，甲供材可抵扣进项税额税率为 17%，高于销项税率 11%，因此，即便将甲供材从验工计价中分离出去，以施工企业与建设单位的实际结算金额
7、为计税基础，也将间接导致企业税负高于正常水平。 （三）对现金流的影响 建筑业“营改增”对施工企业现金流的影响主要表现在两个方面：（1）我国现行增值税条例规定，可抵扣进项税额如本期未抵扣完全，可结转后期继续进行抵扣，但不予退税。施工前期，材料、设备投入较大，会产生大量的可抵扣进项税额，而增值税是按每期的验工计价确认的收入为基数进行缴纳的，大量的进项税额留抵会给施工企业的现金流带来一定的压力；同时，延迟计价和建设单位拖欠验工计价款的情况时有发生，这将进一步加剧这种影响；（2）增值税必须在当期验工计价确认增值税纳税义务的规定期限内缴纳，如果施工企业当期未能及时取得可抵扣进项税额的增值税专用发票，当期
8、就不能进行进项税额的抵扣，这也会给施工企业日常经营活动的现金流带来一定压力。 （四）增值税纳税地点规定的影响 施工企业一般是以总部的名义和资质对外承揽工程，然后设立单独的项目部专门从事建筑施工活动，跨地区施工是普遍存在的现象。目前的增值税暂行条例规定纳税人应当向其机构所在地的主管税务机关进行申报纳税，因此，“营改增”后，异地施工监管难度较大的问题就会给施工企业增值税的缴纳带来一定的困难，这就要求施工企业必须要准确、及时地掌握异地项目施工的进度情况、当期工程验工计价情况以及建设单位款项支付等情况，将会加大主管税务机关、施工企业的增值税征纳税难度。 四、施工企业“营改增”应对策略分析 （一）采购、
9、分包决策中对报价实行价税分离 无论营业税税制还是增值税税制模式下，对施工企业来说，税负绝对值的高低都只是财务评价的中间指标，最终评价指标是其盈利和创效能力。建筑业“营改增”后，材料、设备采购及专业分包所取得的增值税专用发票可以用于增值税进项税额抵扣，个体户、小规模纳税人、实行简易征收的纳税人、一般纳税人等所提供的发票所能抵扣的税率和进项税额是有差异的，所能抵扣越多，对应的实际负担的成本也就降得越多。 （二）整体税负增加的应对措施 “营改增”后，施工企业应对税负增加的有效措施是降低销项税额，并争取进项税的足额抵扣。降低销项税额可以通过降低税基、争取低税率或税收优惠政策来实现，本文侧重于研究在销项
10、税额一定时，如何合理地争取进项税额的足额抵扣和抵扣最大化。 1.加强供应商和分包商管理，规范进项税票的取得。“营改增”后，施工企业应改变以往注重报价低的企业作为材料或分包供应商的选择模式，而应对报价、可抵扣税额、质量等各方面进行综合考虑，尽可能地选用有实力和信誉良好、具有增值税一般纳税人资格的分供方进行合作，从源头上规范和保证进项税发票的取得，通过索取增值税专用发票，争取足额进项抵扣。 2.加强地材、零星材料采购管理。针对地材、零星材料采购不能取得发票或只能取得低抵扣税率发票的问题，施工企业应加强对这部分材料采购的管理力度，建立健全其采购规范，尽量选择从正规的地材生产厂家和零星材料供应商处采购
11、，以取得正规增值税发票；当厂家不能领购相应的增值税专票时，施工企业应督促其去当地税务机关代开增值税专用发票。同时，施工企业应合理引导企业合格分供方名录中提供这部分材料的个体户、小规模纳税人进行科学转型、合理升级，以取得增值税专用发票的开具资格。 3.探索商品混凝土来料加工模式。目前，国家对以水泥为主要原料的商品混凝土厂家实行增值税简易征收政策，增值税税率为 6%，其采购的水泥等原料不能进行进项税额抵扣。在建筑业“营改增”后，施工企业只能以6%的税率进行商品混凝土的进项抵扣，远低于一般材料 17%的抵扣率。由于水泥、外加剂等原料的进项税额对商砼厂家来讲不能进行抵扣，因此，施工企业应加强与商砼厂家
12、的协商和沟通，探索商品混凝土来料加工模式，由施工企业自购水泥、外加剂等，然后委托商砼厂家进行混凝土加工，将水泥、外加剂等材料发票、混凝土加工增值部分的发票用于施工企业的进项抵扣。 （三）甲供材管理的应对措施 由于甲供材往往金额较大，可抵扣税率高（17%），因此在总包合同的签订中，要严格控制甲供材的约定。同时，由于建设单位提供材料用于工程建设，材料费用直接计入工程成本，不能进行进项抵扣，因此，施工企业应加强同建设单位的沟通，尽量争取以以下方法处理甲供材问题：（1）取消甲供材，全部归施工单位自行采购；（2）将甲供改为甲指乙供，由施工单位采购并付款；（3）甲供材继续由建设单位采购和付款，但建设单位、
13、施工企业、供应商签订三方协议，采用施工企业委托建设单位采购的形式，发票开给施工企业。 （四）现金流问题的应对措施 施工企业应充分考虑进销项税额的平衡和匹配问题。按现行增值税暂行规定，增值税进项税额要在 180 天内认证完毕，因此，在材料、设备及分包的招标及合同签订中，要有针对性地对付款条件和增值税发票开具时间等条款进行约束，使其与项目验工计价和收款相挂钩；成本部门应及时进行当期工程计价和收款，尽量避免出现滞后计价和长期拖欠工程款的情况。项目材料、财务、成本和工程部门应紧密沟通和协调，建立合理高效的协作机制，以合理平衡进项和销项，减轻“营改增”对企业造成的现金流压力。 （五）纳税地点问题的应对措
14、施 “营改增”后，为了应对纳税地点问题，建议施工企业采用项目部预征、企业总部汇总纳税的形式。项目上配备具有“营改增”专业知识的财务人员，根据项目进项、销项税额的实际情况进行预征税款的计算，然后各项目汇总到总部，由总部根据结转来的所有项目的预征税额，再结合总部自身的进销项情况缴纳应缴税款，并在年终进行汇算清缴。 五、小结 “营改增”作为国家结构性减税的重要举措，企业只有充分理解其内涵，掌握其中的要点，充分享受税改的优惠，才能从中获益。本文在“营改增”大背景下，以建筑业“营改增”基本理论为基础，分析其可能给施工企业带来的影响，并针对这些影响提出具体的应对措施，以期为施工企业“营改增”的平稳过渡提供
15、参考。施工企业应认真分析“营改增”给企业带来的实际影响和给建筑业带来的变化，提前准备应对这些变化和影响，根据自身企业的实际情况发挥优势，化解不利影响。 参考文献： 杨威杨.对建筑业实行“营改增”政策的思考J.建筑经济，2013（12）：69-70 叶智勇.建筑业营业税改增值税有关问题的分析和建议J.财政监督，2012（07）：77-79 林雯.浅析建筑企业营改增的应对措施及税收筹划J.中国乡镇企业会计，2013（08）：60-61 万建国.“营改增”对建筑企业的深刻影响和严峻考验J.建筑，2012（12）：11-14 邓青松，昌昊.“营改增”对建筑施工企业的影响J.中外企业家，2013（05）：112-115 （作者单位：中铁建设集团有限公司 北京 100049；作者简介：席得让，硕士研究生，现就职于中铁建设集团有限公司北京分公司） （责编：玉山）
