1、基于执行层面视角的企业会计准则国际趋同研究摘要：随着全球经济一体化的发展，会计准则的国际趋同已是大势所趋。为此，我国在充分借鉴国际会计准则的基础上结合我国的实际国情，颁布了新的企业会计准则，开启了我国会计准则与国际财务报告准则的趋同之路。但从执行层面上看，我国会计准则国际趋同中还面临许多障碍，存在着支撑环境不完善、执行者的职业素养不高、执行成本偏高以及监管机制不完善等问题，应采取进一步的措施，改善执行环境、提升执行者职业素养、有效降低执行成本以及完善执行监管系统，从而稳步推进我国会计的国际化进程。 关键词：执行层面 会计准则 国际趋同 现实问题 基本策略 国于 2007 年 1 月 1 日起率
2、先在上市公司实施新的企业会计准则，并逐步向非上市公司推行，这标志着适应中国社会主义市场经济发展进程以及同国际准则趋同的企业会计准则体系的建立。然而新准则实施至今，暴露出我国会计准则在国际趋同中还存在一些障碍，因此，探讨提升会计准则执行力的有效举措具有重要的现实意义。 一、我国会计准则国际趋同中面临的障碍 （一）企业会计准则执行的支撑环境不完善 从外部环境看，一方面，市场环境的成熟度影响和制约着会计准则国际化的进程。我国当前的市场经济正处于完善阶段，发展还不够成熟，资本、管理、技术等生产要素市场化程度较低，市场主体还不能实现充分、透明和公平的竞争，资本市场虽然近几年发展迅速，但在规模和容量上与发
3、达国家相比，仍然存在较大的差距，上市公司数量不足。另一方面，在法律环境方面则表现为法律制度不够健全，我国现行的一些法律、法规与国际会计准则存在着矛盾、重复的现象，如公司法规定，企业以股权形式奖励给本公司职工的股份，应当从公司的税后利润中支出。而股份支付准则规定，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。显然公司法的规定，损害了投资者的利益，与目前市场经济环境是不相称的。再如对上市公司的业绩考评，我国许多企业仍在以利润为主要评价指标，容易造成管理者人为地操纵利润现象。 从内部环境看，目前我国企业公司治理取得了初步成效，但由于仍然处在起步阶段，在公司治理结构上还存在着许多不合理现象，董事会与经
4、理层高度重叠，国有股和法人股所占比重较大，造成了企业所有者的缺位现象，监事会形同虚设，只有自上而下的监督，缺乏平行制约的监督和自下而上的监督，监事会的职能弱化，许多监事会没有履行其对董事会和经营层的监督职责，使得企业不能形成一个良好的内部控制制度。 （二）会计准则执行者的职业素养不高 会计准则执行者的职业道德素养和专业水平的高低，也是影响会计准则国际趋同的一个关键因素。目前存在的主要问题有：一是部分会计准则执行者职业道德和职业责任感缺失，法制观念淡薄，营私舞弊、伪造账表、弄虚作假。二是职业判断不准确或存在一定的随意性。我国企业会计准则实现国际趋同的显著特点是要求企业根据准则规定的原则结合实际情
5、况做出职业判断，但由于目前我国会计人员的专业水平较低，导致职业判断不准确，少数公司在职业判断方面存在一定的随意性，从而直接影响会计信息的客观公允。三是会计准则执行者执行不到位导致与规定存在偏差。近年来我国会计准则修订比较频繁，会计人员没有足够的时间消化和掌握这些新知识，从而导致由于理解和遵守准则的不到位，造成实际执行与规定存在一定的偏差，财务报表格式和填列不规范，附注信息披露不充分等情况时有出现。四是缺乏通晓国际会计准则的高素质人才。目前我国会计专业人才低端市场趋于饱和，但既有会计专业背景、又熟悉国际会计惯例，同时又能流利使用外语进行交流和沟通的高层次会计人才极度匮乏。 （三）执行成本偏高 我
6、国企业会计准则实现国际趋同，从执行成本分析，需要付出较高的代价。由于国际会计准则结构复杂、覆盖面广，将其准确翻译成中文，会计理论界需要耗费大量的学习和研究成本；而会计准则的变革还需要对会计人员进行教育培训，并对原有的信息系统进行调整，新旧会计标准衔接转换风险大，由此也提高了转换成本和培训成本；另外，由于国际财务报告准则体系提供的信息主要服务于资本市场，与税收的会计记录相分离，因而需要纳税调整的项目众多，税务部门无法从会计报表及账簿中直接确认企业是否及时足额纳税，从而加大其税收成本。 （四）准则执行的监管机制不完善 严格、成熟的监管机制，是会计准则实施国际趋同的有效保障。目前，我国上市公司虽然已
7、经建立起政府监管、社会监管和内部监管三位一体的会计监管模式。但监管部门众多，各自为政，各监管主体权责界定不清，部门之间缺乏有效的沟通与协调，同时由于监管标准不一，很容易出现职责不清以及互相推诿的现象，政府监管尚未形成合力，从而降低了监管的效率与形象。作为承担社会监管主要职责的会计师事务所和注册会计师监管效用并不高，独立性和客观公正性差，发表不恰当的审计意见，出具虚假审计报告，甚至违规执业。而履行企业内部监管职责的监事会和内部审计机构多由公司内部人员担任，在行政上置于总经理领导之下，监管失效，效率低下，内部审计流于形式，没有真正发挥其应有作用。另外，对于会计违规行为一般追究行政责任，追究刑事责任
8、和民事责任的较少，违规成本低，惩戒力度不够，导致监管效果大打折扣。 二、基于执行层面探讨我国会计准则国际趋同的应对策略 综上可见，准则执行环境的优劣、执行者职业素养的高低、执行成本的多少以及监管机制的完善程度均会影响会计准则的执行力，从而影响我国会计准则国际趋同的步伐。因此，为了提高会计准则的执行效果，应从以下几方面着手： （一）进一步改善执行环境，为会计准则的国际趋同提供环境保障 1.积极改善市场经济环境，加强市场环境和市场秩序的治理和整顿。进一步优化上市公司股权结构，形成公平竞争的市场环境，充分发挥市场的资源优化配置作用，从而提高关联方交易之间的公平性，为公允价值的正确计量创造良好的市场环
9、境；进一步完善我国的产权市场和金融市场，加强证券监管水平，从而促进我国会计准则与国际会计准则的趋同。 2.修改、完善相关的法律制度，改善会计准则国际趋同的制度环境。一个健全有效的会计准则体系，不仅要与其他相关经济法规保持良好的衔接与配合，还需要以配套协调的经济法规作为支撑。而与会计规范相关的法律主要有会计法 、 证券法 、 税法和注册会计师法等，和与时俱进的企业会计准则相比，我国的这些相关法规中的有些规定具有一定的滞后性，因此，必须逐步修改、调整和完善那些与会计准则不协调的相关法规，以保证会计准则的顺利实施。比如，在公司法或者证券法中取消将利润作为考核和评价企业经营业绩的指标，可以按照国际会计
10、准则中的全面收益作为我国的考核指标。 3.进一步完善公司法人治理结构。一方面要优化上市公司的股权结构，通过引入不同类型的投资者，实现投资主体的多元化，逐步解决“一股独大”的问题；另一方面要改善监事会结构，提高中小股东代表、债权人代表等在监事会中的比重，强化监事会的职能，使其认识到自身的监督职权和法律责任，发挥其监督制衡作用。在企业中自觉运行自上而下、平行制约和自下而上的监督体系。 （二）提升执行者的职业素养，为会计准则的国际趋同提供人员保障 1.提高执行者的职业判断能力。由于国际会计准则趋同中采用原则导向，从而对各级会计人员的职业判断能力提出了更高的要求。这就需要会计人员从根本上转变观念，树立
11、全新的理念，对企业会计准则的概念框架有充分的了解和掌握；同时还需要会计人员刻苦钻研专业理论与知识，准确把握企业会计准则的精髓和实质。为此，国家应该加大会计教育力度，通过相关的后续教育，充分利用相关会计职业团体如中国会计学会、中国注册会计师协会的培训平台，有计划地开展企业会计准则的深度培训，通过岗位培训等方式对会计人员在实务工作中遇到的问题给予正确的指导。另外，也可由财政部门或监管部门定期组织安排一些专家轮流到上市公司有针对性地进行培训并解答实务疑问，提高运用会计准则的能力。 2.积极推动会计教育和会计人才的国际化。在学历教育层次上，可使用英文原版教材，开展双语教学，将国际会计准则作为教学和研究
12、的重要参考蓝本，结合我国经济发展的实际，分析其背后所包含的原理和理念，真正做到为我所用，洋为中用；促进国际上一些知名会计职业团体在我国开展会计资格认证考试，加大投入，通过国家会计学院培养更多高端会计领军人才，开展对外交流与合作。另外也可通过教育制度改革，培养既懂理论又懂实务的实务型会计专业硕士。 （三）有效降低执行成本，为会计准则的国际趋同提供效益保障 对于会计准则趋同中较高的执行成本，一定要遵循“成本效益、投入产出”的原则。在国际会计准则的翻译上应确保准则条文适应我国法规的行文风格、语言文字的表达方式和会计人员的阅读习惯，并提供应用指南，积极探索、建立企业会计准则实施的案例指导制度；对于在会
13、计准则执行过程中尚未解决的难题或出现的新情况、新问题，会计准则制定部门和监管部门应组织实务界、学术界联合起来进行深入分析研究，形成并出台相应的企业会计准则解释公告，及时进行规范和解决；充分发挥会计职业团体和大专院校的作用，对新准则开展有梯度的各级培训，从而有针对性地解决不同企业的具体情况；充分了解国际会计准则与税法的内容，调和与税收的差异，对纳税调整项目进行一定的修正，并在账簿和报表中尽量提供税务部门需要了解的信息。通过一系列的举措来降低准则趋同中的执行成本。 （四）完善执行监管系统，为会计准则的国际趋同提供机制保障 1.强化政府监督、社会监督和内部监督三位一体的整体功效。首先，应加大政府监管
14、的力度，以财政部门为核心，通过立法的形式明确界定财政部门、证监会、审计署等监管部门的职责和权限，建立起统一的监管系统平台，做好政府与各监管部门之间的信息沟通，促进各监管部门之间的工作协调。其次，加强对审计等中介机构的监督和管理，使其能够诚实守信地开展中介服务活动，倡导会计师事务所组织形式多元化，鼓励发展合伙制事务所，明确划分签字注册会计师和会计师事务所各自的审计责任和法律责任；努力改善注册会计师的执业环境，真正起到外部审计对准则实际执行情况的监督作用。最后，强化上市公司的内部监管。建立健全以内部会计控制为基础的内部控制制度体系，并在公司内部营造有利的控制环境，政府相关部门对于企业的内部控制工作
15、，要进行切实有效的指导和监督，特别要加强内部控制运行机制的检查。另外我国也要建立社会检举制度，使公众及媒体发挥其监督作用。 2.完善法规体系中的配套惩戒措施。当前应修订会计法 、 注册会计师法等相关法规的有关规定，细化配套的惩戒措施，加大对违规行为的处罚力度，特别要强调对违规行为中相关机构及个人的法律责任，增加单位和个人的违规成本和违规风险，将过去只注重行政处罚向行政处罚、民事赔偿和刑事追究“三管齐下”发展，以使法律法规更具有针对性和威慑力。应特别重视建立健全民事赔偿责任的追究机制，尽快制定出台证券投资者保护法 ，填补我国证券投资者保护的法律空缺。成立投资者权益保护协会和市场救助基金，并借鉴消
16、费者权益保护协会的做法，具体开展投资者权益保护工作。 总而言之，我国会计准则执行过程中面临的障碍是现实存在的，也是我们必须要正视的。我国目前在致力于会计准则国际趋同的过程中，必须采取有效措施去清除这些障碍，从而确保我国会计准则在未来的国际趋同道路中更加的顺畅。Z 参考文献： 1.梁毕明，徐东伟.我国企业会计准则国际趋同的再思考J.商业会计，2012， （24）：76-77. 2.罗映红.会计准则的执行力与会计信息的质量基于我国企业会计准则实施情况的分析J.广东技术师范学院学报（社会科学版） ，2013， （2）：103-106. 3.杨晋璇.会计准则国际趋同过程中的阻力分析J.商情，2012， （51）：45. 4.马雁.浅议中国会计准则国际趋同应注意的问题J.经济研究导刊，2011， （30）：79-81. 作者简介： 陈兆芳，女，江苏联合职业技术学院苏州旅游与财经分院，副教授。研究方向：会计理论与实务。
