1、浅谈营业税改增值税的影响【摘要】 2012 年的“营改增”是推动经济结构调整、促进发展转型的一项重大改革，也是结构性减税的重要内容。 “营改增”带来的影响和变化，不仅在于试点行业企业税负的表象增减，而且对产业链的影响和经济结构的完善都将产生深远影响。本文拟从增值税和营业税的简况、两税并存的弊端、营业税改征增值税对企业和社会的影响等角度分析，并通过事例来阐述此问题。 【关键词】 营业税 增值税 改革 影响 面对 2008 年以来国际金融危机的巨大冲击，我国政府果断地实施一系列涉及范围广、针对性强且实施力度大的结构性减税政策，在保持经济平稳较快发展中发挥了不可替代的作用。尤其是在欧债和美债危机逐步
2、蔓延给我国中小企业带来了不小冲击的形势下，为帮助我国中小企业尽快摆脱困境，促进经济机构调整和产业优化升级，我国政府 2013 年 8月 1 日起将交通运输业和部分小袋服务业“营改增”扩大到全国。那么，这一政策的推开到底影响几何？ 一、营业税改征增值税的概述 1、营业税改征增值税的相关概念 营业税改征增值税，通俗来讲，就是把产品和服务一并纳入增值税的征收范围，不再对“服务”征收营业税，并且降低增值税税率。增值税与营业税是我国两大主体税种。营业税是以纳税人收入作为计税基础再乘以适应的税率。增值税是对在我国境内销售、加工和修理修配劳务以及进口货物实现的增值额征收的流转税。它们是平行税种，一般不会交叉
3、。 2、营业税改征增值税在国内外的研究进展 增值税自 1954 年在法国开征以来，因其有效地解决了传统销售税的重复征税问题，迅速被世界其他国家采用。目前，已有 170 多个国家和地区开征了增值税，征税范围大多覆盖所有货物和劳务。 （1）营业税改征增值税在国内的研究进展。我国 1979 年引入增值税，1994 年 1 月 1 日施行的中华人民共和国增值税暂行条例（草案） 规定，对所有货物销售和加工修理修配劳务征收增值税。现行的中华人民共和国增值税暂行条例于 2009 年 1 月 1 日施行，增值税由原来的生产型改为消费型，机器设备可以纳入增值税抵扣范围。现行的中华人民共和国营业税条例于 2009
4、 年 1 月 1 日起实施，主要对劳务、转让无形资产、销售不动产等行为征收营业税。营业税包括交通运输业、建筑业、文化体育业、金融保险业、邮电通业、服务业、转让无形资产、销售不动产和娱乐业 9 大税目。其中，交通运输业、建筑业、文化体育业、邮电通信业适用税率 3%，金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产适用税率 5%，娱乐业适用税率 5%（杭州地区） 。这次税改，对这 9 大税目除娱乐业的其他 8 个税目都有涉及。增值税一般纳税人的税率为 17%和 13%两档，小规模纳税人的税率为 3%。这次税改在现行增值税17%和 13%两档税率的基础上，增设 11%和 6%两档低税率，交通运输业适用
5、11%的税率，研发和技术服务、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代服务业适用 6%的税率。 （2）营业税改征增值税在国外的研究进展。在国外，实行增值税的国家大都采取消费型增值税制度，征税范围广泛。按实施增值税的范围可以将其划分为全面实行的增值税和非全面实行的增值税，目前，在实施增值税的国家和地区，其增值税的会计处理方法基本上都是税法导向的“财税合一”模式。英国增值税会计准则（SSAP5）是世界上惟一的增值税会计准则。在其第一部分“解释性注释”中，明确“作为一般原则，在交易商账户中对增值税的处理，应反映他作为这一税金纳税者的作用，并且，增值税不应包含在所得收入中，也不包含在无论是资本性还是营业收入
6、性的支出中” 。可见，其会计处理也体现了经营者是增值税的纳税人而非负税人。 二、营业税改征增值税的背景及其必然性 1、营业税改征增值税的背景 1994 年的税制安排适应了当时我国的经济体制和税收征管能力，对促进经济发展和财政收入增长起到了重要的作用。然而，随着市场经济的发展，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不合理性和重大缺陷，对经济运行造成扭曲，不利于经济结构调整和优化。首先，不利于社会专业化分工，不符合市场经济发展的根本要求。由于货物生产需要消耗劳务和其他货物，劳务提供也需要消耗货物和其他劳务，因此货物销售和劳务提供实际都存在重复征税。其次，不利于服务业发展，不利于产业
7、结构调整，不利于我国经济方式的转变。对服务业原则上按营业额全额征收，使服务业税负过重，而且重复征税的弊端容易阻碍新兴服务业的发展。最后，不利于货物和劳务的出口退税，制约了我国产品和劳务参与国际公平竞争，从而削弱了我国产品和劳务在国际市场上的竞争力。 2、营业税改征增值税的必然性 增值税是我国的第一大税种，而营业税是我国地方的第一大税种，长期以来，我国的营业税与增值税是并行征收的，工业和商业企业主要征收增值税，服务业、不动产、无形资产等主要征收营业税。但随着我国经济的发展，两税并存的弊端日益显现。一是营业税重复征税的弊端。中国的增值税营业税并行体制下，营业税按照企业的销售额或营业额征收，无法抵扣
8、，这就造成了重复征税。对一些中间环节偏多的行业，因每一道环节都征收营业税，会增加企业的税负，企业为减免税负，偏向大而全的企业发展方向，这也阻碍了社会专业化分工的发展进程。二是增值税链条不完整的弊端。理想的增值税是建立在普遍征收基础上的，征收抵扣各环节紧密相连、相互制约，形成一条完整的增值链条，任何一个环节的中断都会对增值税的运行产生不良影响。我国现行的税制下，增值税主要对货物征收，营业税主要对劳务征收，增值税无法形成一个完整的链条，销项税额与进项税额之间不配比，从而导致重复征税。三是第三产业国际竞争力不足的弊端。我国的第三产业主要征收营业税，在出口环节无法如征收增值税的第二产业进行出口退税，增
9、加了劳务产品出口的难度，降低了第三产业的国际竞争力。国际上绝大多数发达国家及部分发展中国家对三大产业均普遍征收增值税，如欧洲、美洲、大洋洲，亚洲的韩国、印尼、土耳其、台湾等。因此，可以说营业税改征增值税这一改革顺应了当前的经济形势和我国经济发展阶段。国际经验也表明，绝大多数实行增值税的国家，都是对商品和服务共同征收增值税。在新形势下，逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，同时也是深化我国税制改革的必然选择。 三、营业税改征增值税的影响 1、营业税改征增值税对企业的影响 （1）对企业税负的影响。从整个社会全行业的角度来说，营业税改征增值税能消除重复征税的现
10、象，从而减轻社会整体的税负压力。但是针对个体企业而言，由于目前增值税并非全行业、全国性征收，不同行业之间的税率也不同，因而增值税的进项税抵扣也不相同，从而对不同企业的税负变化造成了不同的影响。对小规模纳税企业来说，原来的营业税率是 5%现改为 3%，税负下降明显，税负下降达 40%。交通运输业税率为 11%，税负降低多少呢？例如：X 运输企业提供运输劳务取得收入100 万元，其中采购车辆设备相关成本 60 万元。增值税改革前 X 公司应缴纳的营业税按照 3%的税率缴纳营业税，缴纳 100？鄢 3%=3 万元。增值税改革后 X 公司应缴增值 100？鄢 11%-60？鄢 11%=4400 元。再
11、例如：Y 运输公司提供运输劳务取得收入 100 万元，其中采购车辆设备相关成本10 万元。增值税改革前 Y 公司应缴纳的营业税为按照 3%的税率缴纳营业税，缴纳 100？鄢 3%=3 万元。增值税改革后 Y 公司应缴增值税为 100？鄢 11%-10？鄢 11%=9.9 万元。营业税向增值税改革对 X 和 Y 企业产生了不同的影响。与纯生产制造业相比，生产性服务业的增值额可能更高，因此可能缴纳比原先缴纳营业税更多的税款，最后导致税负反而更高。对此，此次改革明确提出对税负增加较多的部分行业给予适当的税收优惠。 （2）对企业会计核算的影响。在实行营业税征收时，对企业的会计核算要求比较简单，营业税基
12、本是按照营业的毛收入征税，不涉及进项扣除，使用普通发票即可满足需求。改征增值税后除了销项税和进项税的计算之外，还有增值税专用发票的规范使用。现今有部分小企业的会计核算不够正规，在改征增值税后，对这批小企业的会计核算提出了更高的要求，这也同时增加了税务部门征管的难度。除此之外，现行的增值税会计处理不能将增值税作为费用核算，会计信息无法充分披露，报表使用人无法确知增值税对本期损益的影响程度。在营业税改征增值税后，这一缺陷将表现得更加突出。 2、营业税改征增值税对社会的影响 （1）消除重复征税。营业税改征增值税，可以完善增值税链条，消除重复征税现象，从而降低社会再生产各个环节的税负压力。税负的下降会
13、带来企业成本的降低，有利于降低物价，减轻通胀压力。此外，营业税改征增值税还能促进我国产业专业化的发展，从而提高生产效率。 （2）提高第三产业的国际竞争力。全面征收增值税，取消营业税，会减轻第三产业的税负压力，同时第三产业的劳务产品出口时可以实行增值税的出口退税，使我国劳务产品在税负这个方面站在和欧盟等国家同一水平上，增强我国第三产业的国际竞争力。 （3）政府税收收入减少。企业的税负减少意味着政府的税收收入同样减少。据测算，营改增如在全国范围内铺开，我国年税收收入预计净减少 1000 亿以上。这给我国财政带来了不小的压力。此外，营业税是我国地方第一大税种，2008 年营业税收入占地方税收收入的
14、31.8%，部分省市的营业税收入甚至达到了增值税收入的 2 倍以上。为了迅速推广营改增税制改革，此次在上海的试点改征增值税的收入仍归属试点地区，暂时搁置了在收入分配上的争议。但当改革全面铺开或对增值税重新立法时，这部分增值税收入是否仍划归地方尚未可知。即使按照现行政策不变，地方税收收入仍将出现小幅度的缩水。 从理论上来说，增值税属于中性税，原则是道道征税、税不重征、环环紧扣、税负公平。我国目前营改增的改革是在解决道道征税、税不重征的问题，却无法完全解决税负公平的问题。从微观来看， “营改增”使企业税负减了，企业税收成本降低了，特别是小规模纳税人的税负，有利于开拓服务业市场，促进了社会专业化分工
15、的发展和产业链条的完善，尤其对于运输业、信息服务业、创意产业等行业。此外， “营改增”能有效避免原营业税体制下的重复征税，促进现代服务业的发展。从宏观来看， “营改增”有利于推动产业结构的调整，增强服务业竞争能力，促进社会专业化分工，带来经济社会的整体繁荣。 【参考文献】 1 刘昌荣：“营改增”行业扫描J.上海国资，2011（12）. 2 贾康：为何我国营业税要改征增值税N.中国财经报，2011-11-22. 3 韩春梅、卫建明：论“营改增”税制改革对企业的影响J.辽宁省交通高等专科学校学报，2011（12）. 4 马凯：浅析我国即将实行的增值税改革J.商业文化（上半月） ，2012（1）. 5 财政部：营业税该增值税试点有关企业会计处理规定Z.2012. （责任编辑：胡婉君）
