1、1 目录 第一章认定 .1 第三章函证（主要用于第九章银行及应收账款） .1 第十章采购与付款 .2 第十一章存货监盘 .3 第十四章审计沟通 .4 第十七章其他特殊项目的审计 .4 第十八章复核审计工作底稿 /第二十一章事务所的业务质量控制 .5 第二十三章审计业务对独立性的要求 .6 第十六章集团财务报表审计 重要组成部分 .9 第十九章审计报告 .9 基础会计知识 . 12 第一章认定 认 定 目 标 交易和事项 (利润表 ) 1.发生：记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关 确认已记录的交易是真实的 2.完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录 确认已发生的交易确实已经记录 3.准
2、确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 确认已记录的交易是按正确金额反映的 4.截止：交易和事项已记录于正确的会计期间 确认接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间 5.分类：交易和事项已记录于恰当的账户 期末账户余额 （资产负债表） 1.存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的 确认记录的金额确实存在 2.权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务 确认资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务 3.完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录 确认已存在的金额均已记录 4.计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括
3、在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 控制测试 实质性程序 第三章 函证 （主要用于第九章 银行及应收账款 ） (一 )函证的对象 1.银行存款、借款及与金融机构往来其他重要信息 (1)注册会计师应当对所有银金存借信息实施函证程序，除非有充分证据表明这些信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。如因这些原因不对这些项目实施函证，应在工作底稿中说明理由。 (2)函证时，应了解被审计单位实际存在的银行存款余额、借款余额及抵押、质押、担保情况； (3)对零余额账户和在本期注销的账户，也应当实施
4、函证，以防止被审计单位隐瞒银行存款或借款。 2.应收账款 除非存在下列两种情形之一，应对应收账款实施函证： (1)有充分证据表明应收账款对财务报表不重要； (2)注册会计师认为函证很可能无效。如因这些原因不对应收账款函证，应在工作底稿中说明 不函证的 理由。 (二 )函证的控制 1.发出前的控制 发函前，要恰当设计、充分核对，经被审计单位盖章，由注册会计师直接发出，并注意： (1)需要被询证者确认的信息是否与被审计单位账簿记录一致。 (2)考虑被询证者是否适当，包括对被函证信息是否知情、是否具有客观性、是否拥有回函的授权等； (3)是否已在询证函中正确填列供被询证者直接向注册会计师回函的地址；
5、 (4)是否已将被询证 者的名称、地址与被审计单位记录核对，以确保询证函中的名称、地址等内容的准确性。 2 为核对部分或全部被询证者名称、地址，注册会计师可以执行的程序包括： (1)拨打公共查询电话核实被询证者的名称和地址； (2)通过被询证者的网站或其他公开网站核对被询证者的名称和地址； (3)将被询证者的名称和地址信息与被审计单位持有的相关合同等文件核对； (4)对于供应商或客户，可以将被询证者的名称、地址与增值税专用发票中的对方单位名称、地址进行核对。 2.发出方式控制 （ 1）通过 邮寄方式 发出询证函时采取的控制措施 为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，在邮寄询证函时，注册会计师可以
6、在核实由被审计单位提供的被询证者的联系方式后， 不使用 被审计单位本身的邮寄设施，而是 独立 寄发询证函，例如，直接在邮局投递。 （ 2）通过跟函方式发出询证函时采取的控制措施 如果注册会计师认为跟函的方式能够获取可靠信息，可以采取该方式发送并收回询证函。 如果被询证者同意注册会计师 独自 前往被询证者执行函证程序，注册会计师可以独自前往。如果注册会计师跟函时需有被审计单位人员陪伴，注册会计师需要在整个过程中 保持对询证函的控制 ，同时，对被审计 单位和被询证者之间串通舞弊的风险 保持警觉 。 （三）评价函证的可靠性 1.通过邮寄方式收到的回函 注册会计师可以验证以下信息： （ 1）被询证者确
7、认的询证函是否是原件，是否与注册会计师发出的询证函是同一份； （ 2）回函是否由被询证者直接寄给注册会计师； （ 3）寄给注册会计师的回邮信封或快递信封中记录的发件方名称、地址是否与询证函中记载的被询证者名称、地址一致； （ 4）回邮信封上寄出方的邮戳显示发出城市或地区是否与被询证者的地址一致； （ 5）被询证者加盖在询证函上的印章以及签名中显示的被询证者名称是否与询证函中记载的被询证者名称一致。在认为必要的情况下，注册会计师还可以进一步与被审计单位持有的其他文件进行核对或亲自前往被询证者进行核实等。 注意：如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的审
8、计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复。 2.通过跟函方式收到的回函 对于通过跟函方式获取的回函，注册会计师可以实施以下审计程序： （ 1）了解被询证者处理函证的通常流程和处理人员； （ 2）确认处 理询证函人员的身份和处理询证函的权限，如索要名片、观察员工卡或姓名牌等； （ 3）观察处理询证函的人员是否按照处理函证的正常流程认真处理询证函，例如，该人员是否在其计算机系统或相关记录中核对相关信息。 3.以电子形式收到的回函 对以电子形式收到的回函，可靠性存在风险。注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。如果注册会计师确信该程序安全并得
9、到适当控制，则会提高相关回函的可靠性。 电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序。 第 十章采购与付款 (一 )职责分离 请购与审批；询价与确定供应商；采购合同的订立与审批；采购与验收；采购、验收与相关会计记录；付款审批与付款执行。 （二）应付账款的实质性程序 1.函证应付账款 获取适当的供应商相关清单，例如本期采购量清单、所有现存供应商名单或应付账款明细账。询问该清单是否完整并考虑该清单是否应包括预期负债等附加项目。选取样本进行测试并执行如下程序： 1）向债权人发送询证函。对询证函保持控制，包括确定需要确认或填列的信息、选择适当的被询证者、设
10、计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以及被 询证者直接向注册会计师回函的地址等信息，必要时再次向被询证者寄发询证函等。 3 2）将询证函余额与已记录金额相比较，如存在差异，检查支持性文件，评价已记录金额是否适当。 3）对于未作回复的函证实施替代程序：如检查至付款文件 (如，现金支出、电汇凭证和支票复印件 )、相关的采购文件 (如，采购订单、验收单、发票和合同 )或其他适当文件。 4）如果认为回函不可靠，评价对评估的重大错报风险以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。 2.检查应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款。 对本期发生的应付账 款增减变动，检查支持性文
11、件，确认会计处理是否正确。 检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其购货发票的日期，确认其入账时间是否合理。 获取并检查被审计单位与其供应商之间的对账单以及被审计单位编制的差异调节表，确定应付账款金额的准确性。 对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证 (如银行汇款通知、供应商收据等 )，询问内部或外部知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。 结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料 (验收报告或入库单 )，检查相关负债是否计入了正确的会计期间。 3.寻找未入账负债的测试 获取期后收取、记录或支付的发票明细，包括获取支票登记簿 /电汇报告
12、 /银行对账单 (根据被审计单位情况不同 )以及入账的发票和未入账的发票。从中选取项目 (尽量接近审计报告日 )进行测试并实施以下程序： 检查支持性文件，如相关的发票、采购合同 /申请、收货文件以及接受劳务明细，以确定收到商品 /接受劳务的日期及应在期末之前人账的日期。 追踪已选取项目至应付账款明细账、货到票未到的暂估入账和 /或预提费用明细表，并关注费用所计入的会计期间。调查并跟进所有已识别的差异。 评价费用是否被记录于正确的会计期间，并相应确定是否存在期末未入账负债。 第十一章存货监盘 1.审计目标：存货的 存在 认定，存货数量和状况。 2.监盘程序： 1） 评价 管理层用以记录和控制存货
13、盘点结果的指令和程序； （ 1）适当控制活动的运用； （ 2）准确认定在产品的完工程度，残次冷背存货项目，及第三方拥有的存货； （ 3）在适用的情况下用于估计存货数量的方法； （ 4）对存货在不同存放地点之间的移动以及截止日前后期间出入库的控制。 2）观察管理层制定的盘点程序的执行情况； 第一，若存货 未停止 移动，注册会计师应通过实施必要的 检查程序 ，确定被审计单位对此是否设置了相应的控制程序，确保对存货作出了准确记录。 第二，注册会计师可以获取有关 截止性信息 （如存货移动的具体情况）的 复印件 ，有助于日后对存货移动的会计处理实施审计程序。 3）检查存货； 有助于确定存货的 存在 ，以
14、及识别 过时、毁损或陈旧 的存货。 4）执行抽盘。 发现差异的处理：注册会计师在实施抽盘程序发现差异时，一方面，注册会计师应当 查明原因 ，并及时提请被审计单位更正；另一方面，注册会计师应当考虑 错误的潜在范围和重大程度 ，在可能的情况下， 扩大检查范围 以减少错误的发生。注册会计师还可要求被审计单位重新盘点。重新盘点的范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组。 3.存货监盘结束时的工作 在被审计单位存货盘点结朿前，注册会计师应当： （ 1） 再次 观察盘点现场，以确定 所有 应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。 （ 2）取得并检查 已填用、作废及未使用 盘点表单的号码 记录 ，确定其是否 连
15、续编号 ，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。 第一，如果存货盘点日 不是 资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货 的 变动 是否已得到恰当的记录。 第二，在实务中，注册会计师可以结合 盘点日至财务报表日 之间间隔期的长短、相关内部控制的有效性等因素进行风险评估，设计和执行 适当的审计程序 。 4 第三，在实质性程序方面，注册会计师可以实施的程序。 4.特殊情况的处理 1） 在存货盘点现场实施存货监盘不可行 在某些情况下，由于存货的 性质 和 存放地点 等因素造成 无法 实施存货监盘。在存货盘点现场实施存货监盘不可行 ： 注册
16、会计师应当实施 替代审计程序 （如检查盘点 日后 出售盘点日之前取得或购买的特定存货的文件记录），以获取有关存货的 存在和状况 的充分、适当的审计证据。 如果 不能 实施替代审计程序，或者实施替代审计程序可能无法获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据，注册会计师需要按照规定发表非无保留意见。 2） 因不可预见的情况导致无法在存货盘点现场实施监盘 两种比较典型的情况包括：一是注册会计师 无法亲临 现场；二是气候因素，即由于恶劣的 天气 导致注册会计师无法实施存货监盘程序，或由于恶劣的天气无法观察存货，注册会计师应当 另择日期 实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序。 3）由第三方保
17、管或控制的存货 如果由第三方保管或控制的存货对财务报表是重要的，注册会计师应当实施 下列一项或两项审计程序 ,以获取有关该存货存在和状况的充分、适当的审计证据： 向持有被审计单位存货的 第三方函证 存货的数量和状况； 实施检查或其他适合具体情况的审计程序。注册会计师可能认为实施其他审计程序是适当的。 第一，其他审计程序的示例； 向保管存货的第三方函证存货的数量和状况 ; 实施检查程序 / 检查与第三方保管的存货相关的文件记录 ; 对第三方保管的存货实施监盘 ; 安排其他注册会计师对第三方保管的存货实施监盘 ; 获取其他注册会计师或提供仓储服务的第三方的注册会计师针对第三方用以保证存货得到恰当盘
18、点和保管的内部控制的适当性而出具的报告。 第二，考虑到第三方仅在特定时点执行存货盘点工作，在实务中，注册会计师可以 事先 考虑实施函证的可行性。如果预期不能 通过函证获取相关审计证据，可以事先计划和安排存货监盘等工作。第三，注册会计师可以考虑由第三方保管存货的商业理由的合理性，以进行 存货相关风险（ 包括舞弊风险）的评估，并计划和实施适当的审计程序 第十四章审计沟通 (一 )与前任沟通 1.必要沟通的核心内容 1） 是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题。 2） 前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧。 3） 前任注册会计师向被审计单位治理层通报的管理层舞弊、违反法律
19、法规行为以及值得关注的内部控制缺陷。 4） 前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。 第十七章其他特殊项目的审计 （一） 审计会计估计 1.管理层是否评估以及如何评估估计不确定性的影响 注册会计师应当复核上期财务报表中会计估计的结果，或者复核管理层在本期财务报表中对上期会计估计作出的后续重新估计 (如适用 )。 是为了识别和评 估本期会计估计重大错报风险而执行的风险评估程序 。 复核的目的不是质疑上期依据当时可获得的信息而作出的判断。 会计估计的结果与上期财务报表中已确认金额之间的差异，并不必然表明上期财务报表存在错报。 2.应对评估的重大错报风险 确定截至审计报告日发生的事项
20、是否提供有关会计估计的审计证据； 测试管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据 评价方法 /模型 /假设 ； 测试相关控制的运行有效性并实施恰当的实质性程序； 5 作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计。 3.实施进一步实质性程序以应对特别风险 估计不确定性 评价管理层在作出会计估计时如何处理估计不确定性； 评价管理层使用的重大假设是否合理 评价管理层实施特定措施的意图和能力 作出区间估计 确认和计量的标准 4.与会计估计列报相关的错报 点估计 当审计证据支持点估计时，注册会计师的点估计与管理层的点估计之间的差异构成错报。 区间估计 当注册会计师认为使用其区间估计能够获取
21、充分、适当的审计证据时，则在注册会计师区间估计之外的管理层的点估计得不到审计证据的支持。在这种情况下，错报不小于管理层的点估计与注册会 计师区间估计之间的最小差异。 （二） 关联方的审计 1.超出正常经营过程的重大关联方交易 应对措施 1） 检查相关合同或协议 (如有 )。 (1)交易的商业理由 (或缺乏商业理由 )是否表明被审计单位从事交易的目的可能是为了对财务信息作出虚假报告或为了隐瞒侵占资产的行为； (2)交易条款是否与管理层的解释一致； (3)关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。 2） 获取交易已经恰当授权和批准的审计证据 。 授权和批准本身不足以就是否不
22、存在由于舞弊或错误导致的重大错报风险得出结论，原因在于如果被审计单位与关联方患通舞弊或关联方对被审计单位具有支配性影响，被审计单位与授权和批准相关的控制可能是无效的。 2.管理层在财务报表中作出的公平交易认定 如果管理层在财务报表中作出认定，声明关联方交易是按照等同于公平交易中通行的条款执行的，注册会计师应当就该项认定获取充分、适当的审计证据。 （ 1）能够确定关联方交易是按照市场价格执行的，还应当确定该项交易的其他条款和条件是否与独立各方之间通常达成的交易条款相同。 （ 2）无法获 取充分、适当的审计证据，可以要求管理层撤销此披露。如果管理层不同意撤销，注册会计师应当考虑其对审计报告的影响。
23、 3.与关联方关系及其交易相关的书面声明： 1)已向注册会计师披露了全部已知的关联方名称 和特征、关联方关系及其交易 ;2)已按照企业会计准则的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和披露 ;3)所有关联方交易均不涉及未予披露的“背后协议” 。 4.识别出管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或重大关联方交易 应对措施 1）立即将相关信息向项目组其他成员 通报 ； 2）在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下， 要求管理层识别与新识别出的关联方之间发生的所有交易 ，以便注册会计师作出进一步评价，并 询问 与关联方关系及其交易相关的 控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易 ；
24、3）对新识别出的关联方或重大关联方交易实施恰当的 实质性程序 ； 4） 重新考虑 可能存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的 其他关联方或重大关联方交易的风险 ，如有必要，实施追加的审计程序； 5）如果管理层不披露关联方关系或交易看似是 有意的 ，因而显示可能存在由于 舞弊 导致的重大错报风险， 评价这一情况对审计 的影响 。 第十八章复核审计工作底稿 /第二十一章 事务所的业务质量控制 (一 )项目组内部复核 1.复核人员 安排复核工作时，应当由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员的工作 ,确保所有工作底稿均得到适当层级人员的复核。 6 对一些较为复杂、审计风险较高的领域，例如，舞
25、弊风险的评估与应对、重大会计估计及其他复杂的会计问题、审核会议记录和重大合同、关联方关系和交易、持续经营存在的问题等，需要指派经验丰富的项目组成员执行复核，必要时可以由项目合伙人执行复核。 2.项目合伙人复核 项目合伙人应当对会计师事务所分派的每项审计业务的 总体质量负责 ；项目合伙人应当对项目组按照会计师事务所复核政策和程序实施的复核负责。 在审计报告日或审计报告日之前，项目合伙人应当通过复核审计工作底稿和与项目组讨论，确信已获取充分、适当的审计证据，支持得出的结论和拟出具的审计报告。 项目合伙人无须复核所有审计工作底稿。 项目合伙人应当记录复核的范围和时间。 项目合伙人复核的内容包括： (
26、1)对关键领域所作的判断，尤其是执行业务过程中识别出的疑难问题或争议事项； (2)特别风险； (3)项目合伙人认为重要的其他领 域。 (二 )项目质量控制复核 会计师事务所应当制定政策和程序，要求对特定业务 (包括所有上市实体财务报表审计 )实施项目质量控制复核，以客观评价项目组作出的重大判断以及在编制报告时得出的结论。 对于应当执行项目质量控制复核的项目，只有完成项目质量控制复核，才可以签署报告。 2.质量控制复核范围 (1)与项目合伙人讨论重大事项； (2)复核财务报表和拟出具的审计报告； (3)复核选取的与项目组作出的重大判断和得出的结论相关的审计工作底稿； (4)评价在编制审计报告时得
27、出的结论，并考虑拟出具审计报告的恰当性。 对于 上市实体财务报表审计，还应当考虑： (1)项目组就具体审计业务对会计师事务所独立性作出的评价； (2)项目组是否已就涉及意见分歧的事项，或者其他疑难问题或争议事项进行适当咨询，以及咨询得出的结论； (3)选取的用于复核的审计工作底稿，是否反映了项目组针对重大判断执行的工作，以及是否支持得出的结论。 （三）责任承担、业绩评价、 意见分歧、检查周期 1.事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任 2.事务所的业绩评价、工薪及晋升 (包括激励制度 )的政策和程序 以质量为导向 3.只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告 4.检查周期 ： 事务
28、所应当周期性地选取 已 完成的业务进行检查，在每个周期内，应对每个项目合伙人的业务至少选取一项进行检查。周期最长不得超过 3 年。 (四 )项目质量控制复核对象 1.对所有上市实体财务报表审计实施项目质量控制复核； 2.明确标准，据此评价所有其他的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核； 3.对所有符合标准的业务实施项目质量控制复核。 制定除上市实体财务报表审计以外的其他业务是否需要实施项目质量控制复核的标准时，事务所应当考虑下列事项： 1.业务的性质，包括涉及公众利益的程度； 2.在某项业务或某类业务中识别出的异常情况或风险； 3.法律法规是否要求
29、实施项目质识控制复核。 第二十三章 审计业务对独立性的要求 （一）经济利益对独立性的影响 实 体 受限制人员 /实体 审计客户 （注 1） 在审计客户中拥有控制权并且审计客户对 在审计客户中拥有经济利益的非审计客户 审计客户的董事、高级管理人员 或具有控制权的所有者拥有经7 其重要的实体（母） 实体 济利益的实体 1.会计师 事务所 （注 3） 评价不利影响 2.审计 项目组成员 （ 1）自身 （注 3） 评价不利影响 （ 2）其配偶、父母或子女 （注 3） 评价不利影响 （ 3）其兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女 评价不利影响 3.与执行审计业务的项目合伙人 同处一个分部的其他合
30、伙人 （ 1）自身 视情况而定 （ 2）其配偶、父母或子女 （注 2） 视情况而定 4.为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员 （ 1）自身 视情况而定 （ 2）其配偶、父母或子女 （注 2） 视情况而定 5.除以上提及人员以外的其他人员 （ 1）合伙人或其主要近亲属 评价不利影响 （ 2）专业人员或其主要近亲属 评价不利影响 （ 3）与审计组成员有密切关系的人员 评价不利影响 “”：可以在以下实体拥有直接经济利益或重大间接经济利益。 “”：不可以在以下实体拥有直接经济利益或重大间接经济利益。 注 1：包括通过继承、馈赠或因合并而获得经济利益。但不包括以受托人身份而获得经济利益。 注
31、2：如果是作为审计客户的员工有权（例如，通过退休金或股票期权计划）取得经济利益，并且在必要时能够采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平，则不被视为损害独立性。但是，如果拥有或者取得处置该经济利益的权利，例如，按照股票期权方案有权行使期权，则应当尽快处置或放弃该经济利益。 注 3：如果经济利益重大，并且审计客户能够对该实体施加重大影响。 不被允许 拥有的经济利益的情形 不被允许拥有的经济利益的情形 主体 客体 会计师事务所、审计项目组成员或其 主要 近亲属 在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益 在审计客户中拥有控制性的权益的实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益 其他合伙人
32、或其主要近亲属 在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益 为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属 （二） 商业关系对独立性 的 影响 商业关系 受限制人员 会计师事务所 审计项目组成员 审计项目组 成员 的配偶、父母或子女 在与审计客户或其控股股东、董事、高级管理人员共同开办的 企业中拥有经济利益 禁止的 除非可将该成员调离审计项目组，一般是禁止的 评价影响程度，采取防范措施 与客户的产品或服务结合一起，并8 以双方名义 捆绑销售 与客户相互销售或推广对方的产品或服务 在某 股东人数有限 的实体中拥有经济利益，而审计客户或其董事、高级管理人员也在该实体拥有经济利益
33、在同时满足下列条件时，这种商业关系 不会 对独立性产生不利影响： （ 1）这种商业关系对于会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属以及审计客户 均不重要 ； （ 2）该经济利益对一个或几个投资者并 不重大 ； （ 3）该经济利益不能使一个或几个投资者 控制 该实体 从审计客户处购买商品或服务 如能 同时满足 以下条件的，一般 不会 对独立性产生不利影响： （ 1）交易按照 正常 的商业程序进行； （ 2）交易金额 少于 设定的上限。 否则应取消交易或降低交易规模；调离相关项目组成员 （三）与审计客户发生人员交流 与审计客户发生雇佣关系 临时借调员工 最近曾任审计客户的董事、高级管理人员或特定
34、员工 兼任审计客户的董事或高级管理人员 （ 四 ）与审计客户长期存在业务关系 属于公众利益实体的审计客户 公众利益实体 1.上市后接 一般 关键合伙人 不超 5 年 暂停 不得做 参与审计、质量控制复核、咨询、其他 2 年 特殊 无法预见、影响质量 延一年 2.上市前接（ ipo?） 是 上市前不考虑、上市后 2 年 否 X 4 年 再审 2 年 X 3 年 5-X （ 五 ）为审计客户提供非鉴证服务 非鉴证服务种类： 首席法律顾问、编制会计记录和财务报表、评估服务、税务服务、内部审计服务、诉讼支持服务、信息技术系统服务、招聘服务。 9 第十六章 集团财务报表审计 重要组成部分 （ 一 ）重要
35、组成部分 重要组成部分，是指集团项目组识别出的具有下列特征之一的组成部分： （ 1）因财务而重要：单个组成部分对集团具有财务重大性； （ 2）因风险而重要：由于单个组成部分的特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。 （二）集团财务报表审计中的责任设定 注册会计师对集团财务报表出具的审计报告 不应提及 组成部分注册会计师，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求在审计报告中提及组成部分注册会计师，审计报告应当指明，这种提及并不减轻集团项目合伙人及其所在的会计师事务所对集团审计意见承担的责任。 （三）对重要组成部分需执行的工作 风险应对措施 1.对于具有财务重大性的单个组成部
36、分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当运用该组成部分的重要性、对组成部分财务信息实施审计。 2.对由于其特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注 册会计师应当执行下列一项或多项工作： （ 1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计； （ 2）针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计； （ 3）针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序。 （四）对不重要组成部分需执行的工作 风险应对措施 1.对于不重要的组成部分
37、，集团项目组应当在集团层面实施分析程序，以佐证集团项目组得出的结论，即汇总的不重要的组成部分的财务信息不存在特别风险。 2.已执行的工作仍不能提供充分、适 当审计证据时的处理 选择某些不重要的组成部分 执行下列一项或多项工作： 1）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计； 2）对一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露实施审计； 3）使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审阅； 4）实施特定程序。 （五）参与组成部分注册会计师的工作 如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行审计，集团项目组 应当参与组成部分注册会计师实施的风险评估程序 ，以识别导致集团财务报表发生重大错报的特别
38、风险。集团项目组参与的性质、时间安排和范围受其组成部分注册会计师所了解情况 的影响，但至少应当包括： （ 1）与组成部分注册会计师或组成部分管理层讨论对集团而言重要的组成部分业务活动； （ 2）与组成部分注册会计师讨论由于舞弊或错误导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性； （ 3）复核组成部分注册会计师对识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险形成的审计工作底稿。 识别出导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组应当评价针对识别出的特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。根据组成注册会计师的了解，集团项目组应当确定是否有必要参与进一步审计程序。 如果组成部分是不重要的组成 部分
39、 ，集团项目组 参与组成部分注册会计师工作的性质、时间安排和范围 ，将根据集团项目组对组成部分注册会计师的了解的不同而不同。而该组成部分不是重要组成部分这一事实，成为将要考虑的因素。 第十九章 审计报告 （一）非无保留意见类型 导致发表非无保留意见的事项的性质 对财务报表产生或可能产生影响的 广泛性 重大但不具有广泛性 重大且具有广泛性 财务报表存在重大错报 保留意见 否定意见 无法获取充分、适当的审计证据 保留意见 无法表示意见 审计范围受限 ： 如果未发现的错报（如存在）可能对财务报表产生的影响重大且具有广泛性，以至于发表保留意见不足以反映情况的严重性，应当在可行时解除业务约定（除非法律法
40、规禁止）。如果解除业务约定被禁止或不可行，应当10 发表无法表示意见。 1.财务报表可能存在重大错报情形 选择 的会计政策的恰当性 选择的会计政策与适用的财务报告 编制基础 不一致 财务报表（包括相关附注）没有按照 公允列报 的方式反映交易和事项 对所选择的会计政策的 运用 管理层没有按照适用的财务报告编制基础的要求 一贯运用 所选择的会计政策 不当运用 所选择的会计政策（如运用中的无意错误） 财务报表 披露 的恰当性或充分性 财务报表没有包括适用的财务报告编制基础要求的 所有披露 财务报表的披露没有按照适用的财务报告编制基础 列报 财务报表没有作出必要的披露以实现 公允反映 2.无法获取充分
41、、适当的审计证据情形 （ 1） 超出 被审计单位 控制 的情形 被审计单位的会计记录 已被毁坏 重要组成部分的会计记录已被政府有关机构 无限期地查封 （ 2）与注册会计师工作的性质或时间安排相关的情形 被审计单位需要使用 权益法 对联营企业进行核算，注册会计师无法获取有关联营企业财务信息的充分、适当的审计证据以评价是否恰当运用了权益法 注册会计师接受审计委托的时间安排，使注册会计师 无法实施存货监盘 注册会计师确定 仅实施实质性程序 是不充分的，但被审计单位的 控制是无效的 （ 3）管理层施加限制的情形 * 管理层 阻止 注册会计师实施 存货监盘 管理层阻止注册会计师对特定账户余额实施 函证
42、3.出具 非无 保留意见的情形： （ 1）对识别出 违反法规行为 的报告： 被审计单位作出恰当反映， 无保留意见 ； 对财务报表有重大影响，且 未能 在财务报表中得到 恰当反映 保留意见或否定意见 ； 来自被审计单位的限制 保留意见或无法表示意见 。 （ 2）其他信息的重大错报导致对管理层和治理层的诚信产生怀疑，进而 质疑 审计证据总体上的 可靠 性时 无法表示意见。 对管理层诚信产生重大疑虑，以至于认为其作出的书面声明不可靠 无法表示意见 （ 3）评价专家工作结果的恰当性 结果不恰当 实施追加的审计程序 后仍不能解决， 发表非无保留意见 。 （ 4）运用持续经营假设 存在的情形 审计意见 被审计单位运用持续经营假设恰当但存在重大不确定性 报表中 已作出 充分披露 发表无保留意见，并在审计报告中增加 以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题 的单独部分（ 不是强调事项段 ） 报表中 未 充分披露 保留意见或否定意见 运用持续经营假设不适当 报表仍按照持续经营假设编制 否定意见 严重拖延对财务报表的批准 就存在的重
