1、1资产负债表债务法所得税会计核算方法浅探摘要：本文主要从核算程序、递延所得税资产的确认和计量、递延所得税负债的确认和计量所得税以及会计核算案例分析论述了所得税的核算方法。 关键词：资产负债表债务法；资产所得税；核算 Abstract: This article mainly discussed from the accounting procedures, the recognition of deferred tax assets and deferred income tax liabilities measurement, the recognition and measurement
2、of income tax and accounting calculation case analysis of income tax accounting method. Key words: balance sheet liability method; income tax accounting of assets; 中图分类号：F233 一、所得税的概述 2006 年 2 月，财政部下发了企业会计准则所得税 ，准则中明确指出企业所得税核算采用资产负债表债务法，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于
3、两者之间的差异分别按2应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确认每一会计期间利润表中的所得税费用。即：（1）资产的账面价值计税基础或者负债的账面价值计税基础时，产生应纳税暂时性差异，通常确认递延所得税负债。 （2）资产的账面价值计税基础或者负债的账面价值计税基础时，产生可抵扣暂时性差异，通常确认递延所得税资产。 二、所得税的核算程序 资产负债表债务法以资产负债观为指导，旨在真实体现资产（或负债）未来可收回金额，真实、公允地反映资产和负债未来为企业带来的实际的现金流量，更科学更合理，更适合我国国情。企业进行所得税核算一般应遵循以下程序： （1）
4、按照相关会计准则规定确定资产负债表中资产和负债项目的账面价值。 （2）计算资产、负债的计税基础。这个实际上就是按税法法规计算的各科目可以抵扣的金额，具体做法是：资产的计税基础=取得成本以前期间按税法规定已税前扣除的金额=未来期间按税法可以税前扣除的金额。主要情况有，一是税法的折旧（摊销）方法、年限、净残值等与会计不同，二是税法不承认减值（跌价）准备，三是税法不承认公允价值的变动 。负债的计税基础=负债的账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额。大部分负债，其账面价值等于计税基础，但某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，如预计负债（税法规定在保修费用实际发生时扣除） ，预收账款（税法规定在会
5、计上确认收入时允许税前扣3除） 。 （3）比较资产、负债的账面价值与计税基础的差异，对于两者差异的，分析其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别确认递延所得税资产和递延所得税负债的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比，确定当期应予进一步确认或应予转销都金额，作为递延所得税。 （4）计算当期应交所得税。应交所得税=当期应纳税所得额适用税率，应纳税所得额=利润总额永久性差异时间性差异 （5）确定所得税费用。本期所得税费用本期应交所得税+（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产） 三、递延所得税资产的确认和计量 企业对于因可抵扣暂时性差异产生
6、的递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异得影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的，不应确认递延所得税资产。特殊情况：（1）对与子公司、联营公司、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，在同时满足暂时性差异在可预见的未来很可能转回；未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳所得额时，应当确认相关的递延所得税资产。 （2）对于按照税法规定可以结转以后年度的为弥补亏损和税款递减，应视同可抵扣暂时性差异处理。 （3）企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生是既不影响会计4
7、利润也不影响应纳税所得额，且该项交易产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税规定不确认相应的递延所得税资产。 递延所得税资产应当以预期收回的该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。在资产负债表日，应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。 四、递延所得税负债的确认和计量 除准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况外，其余均确认。递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用所得税税率计量。 因税收法规的变化，导致企业在某一会计
8、期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。 五、所得税会计核算的特点 我国当前正致力于国有企业改造，企业重组、合并事件大量发生，资产评估业务越来越多，必将对所得税产生重大影响，引入暂时性差异概念并在所得税会计处理中采用资产负债表债务法，保证了会计信息的真实性和完整性。但是，资产负债表债务法也存在不足，一些暂时性差异在原差异尚未全部转回的情况下，又产生了新的差异，很难分清差异的属性，由此确认的递延所得税资产或递延所得税负债，其合理性不足。但无论如何，它毕竟是我国会计与国际接轨的产物，是我国会计发展创5新的一个方向。 案例：宏佳公司是一
9、个生产电子仪器的上市公司，所得税采用资产负债表债务法，公司未来有足够的应纳税所得额抵偿各项暂时性差异。07、08 年业务如下： （1）07 年 1 月，公司购入 40 万元的有价证券作为交易性金融资产核算，年末公允价为 55 万元。 （2）为一项账面余额为 30 万元的应收账款，计提了 2 万元的坏账准备。 （3）07 年 4 月，购买弘毅公司股票 100 万股，市价 11 元，作为可供出售金融资产核算，年末，该股市价为 8 元。公司按规定对其进行了会计处理。 （4）07 年 12 月 1 日，全资收购一家原材料厂，收购价为 1000 万元，收购基准日,该厂资产账面价值 2800 万元，公允价
10、 3000 万元：负债账面价值和公允价都为 2200 万元。资产的差异是由一项生产设备形成的，该设备原值 1000 万元，累计折旧 200 万元，公允价值 1000 万元。此项合并符合税法的免税条件。 （5）07 年 12 月底，将应计产品保修成本 5 万元确认为一项负债。 （6）07 年公司的应纳税所得额为 1000 万元，税率为 33%。 （7）08 年 1 月 1 日起，税率调整为 25%。该项调整为非预期的税率变动。 要求：计算上述事项合计产生的递延所得税资产和递延所得税资产。计算 2007 年所得税费用。说明（7）对 2008 年所得税费用的影6响。 分析：由题意可知，所得税率的调整
11、为非预期变动，所以 2007 年末确认递延所得税时应采用 33%的税率，到 2008 年再对递延所得税的期初余额进行调整。 a.递延所得税资产：事项 2、3、5、=2*33%+300*33%+5*33%=101.31万元 递延所得税负债：事项 1、4=15*33%+200*33%=67.32 万元 b.2007 年所得税费用=1000*33%+（67.32-200*33%）-（101.31-300*33%）=329.01 万元事项 3 不影响所得税费用，应计入资本公积其他资本公积；事项 4 应记入商誉。 c.2008 年调整：调增当年所得税费用=（2+5）*（33%-25%）=0.56万元 调减当年所得税费用=15*（33%-25%）=1.2 万元 合计调减了 0.64 万元 参考文献： 刘艳芳 新所得税会计核算方法的研究【J】. 会计文苑,2009 2009 年度高会资格考试辅导教材
