1、营业税改征增值税对交通运输业的影响分析摘 要交通运输企业已经全部纳入“营改增”的范围，从各方的调查数据来看， “营改增”确实让许多小规模纳税人资质的企业受惠，但不可否认的是，由于增值税发票出票难、抵扣范围小等各种现实原因，在改革过程中许多企业出现了与“为企业减负”这一改革目的相悖的税负增加的现象，而交通运输业则成为税负增加较为显著的典型行业。 关键词“营改增” ；交通运输业；税负增加 DOI10. 13939/j. cnki. zgsc. 2016. 06. 127 2011 年，经过国务院的批准，财政部和国家税务总局联合下发了营业税改征增值税（以下简称为“营改增” ）的试点方案。 “营改增”
2、方案主要集中在交通运输业和部分现代服务业两大范围中。其中，交通运输业具体包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务四个方面。自 2014 年 1 月 1 日起，铁路运输和邮政服务业一并纳入“营改增”试点，至此，交通运输企业已经全部纳入“营改增”的范围。1 交通运输企业“营改增”概述 1. 1 交通运输业“营改增” 交通运输业自 1994 年税制改革之后便一直被列为服务业而征收营业税。但交通运输业与制造业的联系十分紧密，其性质上可归属为生产或生产过程的延伸。营业税是地方财政收入最重要的税种，地方政府十分重视，但是对劳务和货物分别征收营业税和增值税，不仅使增值税纳税人外购劳务负担的
3、营业税无法扣除，而且物流行业等营业税纳税人外购货物所负担的增值税同样也无法抵扣。在结构性减税的大背景下，2011年经国务院批准，财政部与国家税务总局联合下发“营改增”试点方案。2012 年 1 月 1 日，上海交通运输业和部分现代服务业首先开展“营改增”试点。截至 2013 年 8 月 1 日， “营改增”范围已经推广到全国范围内试行。此外，铁路运输业和邮政服务业也于 2014 年 1 月 1 日纳入“营改增”试点。至此交通运输业已经全部纳入“营改增”范围。 1. 2 交通运输业在“营改增”过程中的特征 虽然交通运输业与一般的生产企业存在着很大的差异，在生产经营过程中主要依靠一定的基础设施来实
4、现运输对象在不同空间上的转移，并没有产生新的产品，但是交通运输业属于社会生产和消费的中间环节，作为生产制造业的延伸，它对整个国民经济的运转有着巨大的推动作用。在“营改增”之前，交通运输企业主要税负为 3%的营业税和在营业税额基础上以 7%（城市）及 3%的比例计算的城建税和教育费附加。 “营改增”之后，主要税负为 11%的增值税扣除可抵扣的进项税之后的税额，以及实际所缴纳的城建税和教育费附加。在交通运输业中，因为其外购货物、劳务和新增固定资产的物耗所占比重较大并且能够清楚计量，因此在实行“营改增”之后，其外购的货物、劳务以及新增的固定资产就可以作为增值税的进行税额进行抵扣，这必定会使企业的税负
5、大幅度降低，提高企业的竞争力。 2 “营改增”对交通运输企业影响的实证分析 2. 1 研究假设 企业税负对企业的影响会直接体现在企业的现金流量上，而企业所持有的现金流量又决定了其进行技术研发与设备更新等创新的能力，因此企业设备更新情况会从一定程度上反映企业所承受的税收负担。财政部税政司 2014 年 3 月 13 日发布的“营改增”试点运行基本情况显示，2013 年减税规模超过 1400 亿元。虽然有部分企业的税收负担不降反增，但数据显示企业总体的税负水平趋于下降。为了分析“营改增”给企业财务、绩效等带来的影响，文章对交通运输企业上市公司“营改增”前后的企业业绩做出分析。因此提出如下假设： 假
6、设 1：“营改增”对交通运输企业的绩效有显著影响； 假设 2：“营改增”与交通运输企业绩效存在相关关系。 2. 2 样本选取 “营改增”从 2013 年 8 月 1 日才推广到全国范围试行，截至 2014年 4 月，绝大多数企业尚未完成一个完整的经营周期，因此受时间因素的影响，为保证数据的可取性和科学性，文章选取了 2012 年 8 月 1 日开始的 8 个试点省市（北京市、天津市、江苏省、安徽省、浙江省、福建省、湖北省和广东省）共 41 个上市的交通运输企业为研究样本。同时，为了保证时间的一致性，在数据方面文章选取了上述企业在 2012 年的半年报数据以及 2013 年的半年报数据。对于控制
7、样本的选择，文章选定了同一年度、同一行业且公司注册地处于“营改增”试点省市之外的 24 个上市公司。 2. 3 变量定义和计量 由于每个上市公司所发放的股票数量不同，每股收益相对较少的企业未必会比每股收益较高的企业差。因此本文选取了不同年份每股收益（EPS）与每股净资产（BPS）的比值之差为评价公司绩效的指标。同时为了增强各企业之间的可对比性，文章选定总资产周转率、净利润增长率和资产负债率为控制变量。建立如下模型： 本文所有数据均来源于同花顺上市公司财务数据库。 2. 4 实证检验 通过 SPSS 20. 0 软件对公司绩效进行多元线性回归，可得如下结果：模型汇总 c 上表中，一共有含有两个模
8、型（模型 1 和模型 2） ，从拟合优度 R2 来看，模型 2 明显优于模型 1，模型 2 中，R2=0. 515，说明模型 2 拟合的方程能够解释因变量 51. 5%的变化。 通过 SPSS 统计分析，我们得出多元线性回归方程应该为： Y=-0. 007-0. 004CHANGE+0. 001PG+0. 007ATGR-0. 003FAG 2. 5 实证结果分析 从回归方程可以得到，每股收益（EPS）与每股净资产（BPS）的比值之差（即 Y 值）与固定资产增长率呈反向关系。一方面，这与企业固定资产的结构有关。比如企业固定资产投资主要集中在厂房、房屋等，这部分固定资产投资不能形成增值税的进项税
9、额，无法进行抵扣，增加了企业的负担；另一方面，这也与企业进项税额可抵扣额度有关。一般情况下，交通运输企业所购置的固定资产数额较大，如果当期进项税额不足以从当期销项税额中抵扣，只能顺延至下一纳税期限继续抵扣，这在无形当中造成了企业货币时间价值的损失。除此之外， “营改增”同样对企业的绩效造成了负面影响，违背了“营改增”降低企业税负的初衷。虽然官方数据显示， “营改增”改革之后社会总体税负呈下降趋势，但交通运输业因其特定因素，其税收负担却在总体税负不断降低的背景下逆势上升，下文将着重针对这一现象进行分析。 3 “营改增”对交通运输企业的影响分析 增值税纳税人分一般纳税人和小规模纳税人，根据相关规定
10、， “营改增”试点实施之前，试点内应税服务年销售额超过 500 万元的纳税人，应向主管税务机关申请办理一般纳税人资格的认定手续。其试点实施之前的应税服务年销售额按连续不超过 12 个月应税服务营业额/（1+3%）计算。对于按照现行营业税规定差额征收营业税的试点纳税人，其应税服务的营业额应按未扣除之前的营业额计算。在税率的设定上，在现行增值税 17%标准税率和 13%低税率的基础上新增了 11%和 6%两档税率。其中交通运输业适用税率为 11%，小规模纳税人仍实行 3%的征收率。 3. 1 对小规模纳税人的影响 3. 1. 1 降低了小规模纳税人的计税依据 虽然“营改增”前后，小规模纳税人所承担
11、的名义税率相同，都是 3%，营业税属于价内税，这与属于价外税的增值税有所不同。增值税的计税依据是不含税的营业额，在计算应纳税额时需要将包含在营业额中的税额进行剔除。因此，企业所需要缴纳的增值税的计税依据为含税收入/（1+3%） ， 这显然小于以营业额计算的营业税。 3. 1. 2 延续性优惠政策减轻税收负担 营业税改征增值税试点方案明确规定，原来营业税所享受的税收优惠政策，改征增值税之后还将延续，并根据增值税的特点，随着“营改增”的深入而予以调整，纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。如个人著作转让、提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务等享受免征增值税的优惠政策；符合一
12、定条件的试点企业还可享有增值税即征即退的权利。除此之外，试点地区的单位和个人提供国际运输服务、向境外单位提供设计服务和研发服务等适用增值税零税率。这些政策都有利于减轻小规模纳税人的税收负担。 3. 2 对一般纳税人的影响 3. 2. 1 税率大幅上升 “营改增”之后，交通运输业一般纳税人税率由 3%直接上升到11%，税率大幅度上升。虽然可以通过进项税额抵扣来减轻税收负担，但是 8%的抵税比例对相当一部分纳税人而言很难达到，尤其是较早已经完成投资建设的企业，由于许多固定资产进项税额无法抵扣，如此大幅度的提高税率必然会使这部分企业的实际所承担的税负加重。 3. 2. 2 可抵扣进项税额比重低 可以
13、说， “营改增”之后一般纳税人税负变化的关键在于可抵扣进项税额的比重。交通运输企业主要依靠所购置的交通工具和燃油、修理费等项目来抵扣进项税额。然而如前文所述，占运输成本较大的过路费、人工成本等项目无法进行抵扣，这些原因导致了进项税额抵扣不足成为交通运输企业中普遍面临的问题。而且运输方式选择的多样化和运费所占比重的提高都会增加需求价格弹性，这都造成了企业税负不降反升现象的产生。 3. 2. 3 进项税抵扣链条不完善 “营改增”的目的是从“道道征税、全额征税”向“道道征税、道道抵扣”转变，最终实现减税。增值税一般纳税人进行进项税抵扣的依据是交易方所开具的增值税专用发票，然而在实际操作过程中，开具增
14、值税专用发票还存在一些困难因素，比如交通运输企业使用油卡补充能耗时，需预先在油卡中垫付大量资金，并且司机要求开具增值税发票需持有公司营业执照、身份证明、税务登记证等文件资料，但一般情况下公司很少让司机携带上述证件。另外，还存在一些企业为隐匿收入而拒开增值税专用发票的现象。这些因素都导致了增值税抵扣链条的不完善，直接影响了增值税一般纳税人的税收负担。 4 完善交通运输业“营改增”的对策和建议 4. 1 政府需尽快完善税法体系 因为交通运输企业在“营改增”过程中税负不减反增的现象主要集中在一般纳税人企业，而一般纳税人企业可抵扣进项不能应扣尽扣，因此政府应加强“营改增”被套设施的建设，完善税法的相关
15、体系。在交通运输业的成本总额中，路桥费、职工薪酬等占据了相当大的比重，但目前这些项目不允许进项抵扣，很大程度上限制了企业可抵扣进项税额规模。针对这一问题，相关政府部门应进行实际考察和论证，根据不同行业的特点设置可抵扣进项的范围，使税法更加完善。在具体办法实施之前，政府部门可实行一些暂时的过渡性政策，如上海市政府对“营改增”试点过程中因税制转换而导致税负增加的企业提供财政分类扶持、资金及时预拨等优惠政策。 4. 2 将抵扣范围扩展至部分存量固定资产 虽然在“营改增”过程中出现一些事与愿违的现象，但其中许多问题都属于改革过渡期所必须经历的阶段。为顺利完成“营改增”的过渡，可以将抵扣范围扩展至部分存
16、量固定资产，比如企业近几年购置的机器设备和交通运输工具等，同时允许固定资产每年计提的折旧在计算当期计入进项税额进行抵扣。这不仅可以促进各交通运输企业公平竞争，而且还能在合理的范围内最大限度地扩大增值税可抵扣范围，降低企业税负。 4. 3 增加一般纳税人比重 从世界实行增值税制度的各国经验来看，统一纳税人对增值税内在机制的顺利运行有十分重要的作用。目前在交通运输业的“营改增”试点中，只有年营业收入在 500 万以上的企业才能被认定为一般纳税人。但现实生活中交通运输企业多以中小企业为主，比如截至 2013 年 3 月，上海地区交通运输企业中小规模纳税人占比高达 64. 8%，一多半的企业无法享受增
17、值税进项税额抵扣的政策，在一定程度上削弱了“营改增”的效果。由于小规模纳税人无法开具增值税专用发票，同样的价格水平下一般纳税人会具有更大优势。此外，大量的小规模纳税人还会导致增值税抵扣链条的破裂，因此应降低一般纳税人的认定标准，增加一般纳税人的比重。 总而言之， “营改增”是一场长期的任务，不可能一蹴而就，在改革推行过程中难免会遇到各种各样的问题。因此我们应正视“营改增”过程中所出现的问题，促进“营改增”平稳过渡和实质性进展，不断完善我国税制，实现产业结构的不断转型。 参考文献： 1财政部财政科学研究所. 中国税收政策报告：营改增?牵一发而动全身的改革（2013）M.北京：中国财政经济出版社，2014. 2金家伟. 营业税改征增值税对交通运输业效益影响的研究D.上海：上海师范大学，2013. 3魏伟，颜醒华. 基于多元回归分析的中国旅游上市公司投资效率研究J.重庆师范大学学报：自然科学版，2013（5）. 4吴振明，彭其渊. 我国交通运输业综合效率实证研究基于“两阶段”效率评估框架J.求索，2013（3）. 5潘文轩. “营改增”试点中部分企业税负“不减反增”现象释疑J.广东商学院学报，2013（1）. 6彭骥鸣，韩晓琴. 营业税改征增值税研究的文献综述J.税收经济研究，2012（6）. 7姜明耀. 增值税扩围改革对行业税负的影响J.中央财经大学学报，2011（2）.
