1、1会计人员职务犯罪的成因及预防措施【摘 要】 文章针对会计人员职务犯罪的现状及社会危害，将成本收益理论与现代博弈理论相结合，建立了会计职务犯罪人与监管部门的博弈模型，得到了会计人员选择犯罪行为前提条件和必要条件、监管部门遏制犯罪发生的前提条件和必要条件以及犯罪概率的临界值，并提出了预防会计人员职务犯罪的措施。 【关键词】 博弈论视角； 会计人员； 职务犯罪； 防范措施 一、引言 会计人员职务犯罪属于经济领域犯罪，是指其利用职务之便，在具体从事或管理会计工作过程中，故意不履行工作职责，违反会计人员基本工作规范，对社会造成严重危害，应该受到刑事处罚的行为。其犯罪主体是会计人员，客体是侵害了会计法律
2、规定。 博弈论作为研究在外部经济条件下个人选择问题的新兴的经济理论分支，它与会计职务犯罪的内在特点相吻合，研究会计人员在外部经济收益、经济成本的作用下，在参考他人职务犯罪行为的基础上，选择是否实施职务犯罪行为。尽管目前应用博弈论模型研究会计职务犯罪行为的文章数量比较少，但是它已经引起了会计理论界的高度重视，越来越多的学者开始关注会计职务犯罪行为的博弈研究。本文将现代博弈理论与成本收益理论相结合，通过对会计职务犯罪博弈模型的假设和分析，提出预防会计职务犯罪的相应解决方案，这将对防范和抑制会计职务犯2罪的发生起到积极的作用。 二、会计人员职务犯罪现状及社会危害 近年来随着我国社会主义市场经济的发展
3、，会计介入社会主义市场经济活动的范围越来越广，对我国经济发展的促进作用越来越大。由于经济利益的驱动，会计人员利用职务之便实施职务犯罪的行为也屡见不鲜。如被称为“益阳第一贪”的湖南省益阳市赫山区地税局计划财务科原经费会计刘迪涉嫌贪污、挪用公款 1 800 多万元；原甘肃省农垦社保办副主任刘保禄在任职期间，一人身兼“会计、出纳”等数职，4 年间利用单位财务管理漏洞累计侵吞公款 2 800 万元；北京市昌平区财政局国库科财政专户会计杨立强，贪污、挪用农村养老保险等财政专项资金 5 100 余万元；中电投贵溪发电有限公司原出纳段燕伙同其丈夫吴悠，在半年时间内贪污、挪用公款合计 7 000 多万元。 近
4、年来在全国检察机关查办的 3 000 余起典型职务犯罪案例中，涉及会计、财务人员犯罪的有 230 起，查处 276 人，涉案总金额高达 11.48亿元。据统计，我国因会计职务犯罪而造成的各类经济损失，平均每年要占到 GDP 的 13.2%到 16.8%。因会计职务犯罪而造成的巨额国有资产的流失，实在叫人触目惊心，且近几年来会计涉嫌经济犯罪的大案、要案有上升的趋势；其犯罪领域已经由一般企业扩展到各个领域，如金融、医药、教育、公共基础建设等部门，甚至有的犯罪同时涉及多个部门和多个环节；其犯罪后果严重影响了整个单位的运作，破坏了会计信息质量，从而对税收征管、金融监管、股市监管产生误导，危害了社会经济
5、秩序，挥霍、吞蚀了国家和单位的钱财，影响国家经济建设和单位的经3营发展，腐蚀了会计人员队伍。 从会计职务犯罪的现状来看，形势严峻，不论采取何种手段，都与企业的财务会计工作息息相关，必须引起高度重视。 三、会计人员职务犯罪的博弈分析 会计人员职务犯罪的博弈双方即会计职务犯罪人与监察部门二者之间的信息是不对称的，双方的博弈属于不完全信息博弈。会计职务犯罪者实施会计职务犯罪行为的信息主要来自于公民举报或者是监察部门在监察工作过程中的发现，会计职务犯罪者主动向监察部门自首坦白的情况很少。因此，在对会计职务犯罪者犯罪信息的掌控方面，监察部门明显处于被动的地位。会计职务犯罪人将两者之间的信息不对称当作可以
6、利用的机会，在自利动机驱使下，以追求个体经济利益最大化为目标，通过将违法犯罪成本与违法犯罪收益对比，在有利可图的情况下，犯罪人作出一种合乎理性但违法的选择。由于信息不对称，使会计职务犯罪人逃避监察部门的打击成为可能。 （一）博弈模型的假设 1.在这个博弈模型中，参与博弈的只有两方，即监管部门和会计职务犯罪者，两者都是“经济人” ，即从事任何活动的动机都是为了自己利益最大化。 2.假设会计职务犯罪者在博弈中有犯罪和不犯罪两种战略选择，监管部门的策略选择也有监管和不监管两种，两者都是风险中立者。 3.会计人员进行犯罪，并且未被监管部门发现，则得到收益为 B。 4.监管部门实施监管，所需要支付的成本
7、为 G。 45.会计人员进行犯罪，并被监管部门发现后所受到的处罚为 L，其中a 为因违法所受到的法律惩处，d 为因犯罪行为败露给其名誉造成的损失，e 为未来的收入机会减少所带来的收益损失。 6.会计人员选择犯罪时需要支付的一定成本为 H。H 是指会计人员为顺利实施犯罪达到犯罪目的所支付的财力和物力。 7.博弈双方的行动顺序：第一阶段是会计人员选择犯罪或不犯罪；第二阶段是监管部门选择进行监管或不进行监管；第三阶段是在会计人员选择犯罪的情况下选择决定监管机关是否发现犯罪行为。 （二）博弈模型的支付矩阵 当会计人员选择不犯罪，这时他不需要支付犯罪成本，也不能获得犯罪收益，其期望收益为零；当会计人员选
8、择犯罪，这时他需要支付的犯罪成本为 H，他的总收益有两种可能：一是会计职务犯罪人的犯罪行为被监管部门发现，他受到处罚为 L，其付出的总代价为-H-L；二是会计职务犯罪者的犯罪行为未被监管部门发现，他可以获得的收益为 B，他的总收益为 B-H。若监管部门选择监管，则博弈进入第二阶段，即会计人员的犯罪行为是否被发现。总之，最后的结果只有五种，如表 1 所示。 这个博弈模型没有可以被双方共同接受的纳什均衡。一方的最优策略选择以另一方的选择为前提。如果会计人员选择犯罪，则监管部门的最佳策略选择是监管有力；但如果监管部门选择的是监管有力，则会计人员的最佳策略选择是守法；如果会计人员选择守法，监管部门最佳
9、策略选择是不实施监管（即监管缺失） ；当监管部门选择不实施监管，会计人员的最佳策略选择是犯罪。如此循环往复，无休无止，这就是博弈分5析中的混合策略组合。 （三）会计人员和监管部门的博弈分析 由于会计人员与监管部门的信息不对称，监管机关采取混合策略。设监管部门选择监管的概率为 p（i） ，在监管的条件下会计人员犯罪被发现的概率为 p（j/i） ，会计人员选择“犯罪”的概率为 r，则“监管缺失”的概率为 1-p（i） ；在监管的条件下会计人员犯罪不被发现的概率为 1-p（j/i） ，会计人员“守法”的概率为 1-r，则博弈模型的支付矩阵如表2 所示。 设会计人员实施犯罪放弃的合法可得收益为 Y，则
10、会计人员选择犯罪行为的前提条件为： 从公式（9）可以得到如下的结论： 1.在 B 和 L 一定的条件下，会计人员实施犯罪所支付的成本 H 越高，临界值 Pm 就越小； 2.在 B 和 H 一定的条件下，对会计职务犯罪行为人惩罚 L 越重，临界值 Pm 就越小； 3.只要监管部门能够使得会计人员意识到实施犯罪受到惩罚的概率p（j/i）远大于临界值 Pm，则会计人员将选择最优策略不犯罪。 如果会计人员选择犯罪的概率 rPm，则会计人员此时选择犯罪是最优策略，此时监管部门就应该考虑加大监督力度，防止会计人员职务犯罪行为的发生。 四、预防会计人员职务犯罪的措施 依据会计人员职务犯罪的博弈分析，预防会计
11、人员职务犯罪的措施有： 6（一）加强职业道德建设，从主观方面增加职务犯罪的成本，减少会计职务犯罪 会计人员职业道德，是会计人员在日常会计工作中逐渐形成的职业规律、职业观念和职业行为规范的总和。它既是会计人员应遵守的行为规范和准则，也是衡量一个会计人员综合素质高低的标准。加强会计人员职业道德建设，可以通过正反两方面的案例进行教育。通过真实的会计职务犯罪案例，从反面进行警示教育，不仅可以让会计人员清醒地认识到违反职业道德和会计法规的后果，也可以产生一定的威慑作用，让会计人员内心产生一种自我约束的力量；通过聘请优秀的会计人员进行经验介绍或专题讲座，从正面进行引导，发挥榜样的力量，提高会计人员的价值观
12、、知识结构、胜任能力，提高会计职务犯罪被发现的概率，增加职务犯罪的成本，从而预防会计职务犯罪。 （二）完善法律责任体系，从客观方面增加职务犯罪的成本，减少会计职务犯罪 目前的会计法律只强调追究违法会计人员的行政责任，忽视追究违法会计人员的民事责任。会计法律制度不健全及打击力度不足，纵容了会计人员的职务犯罪行为。因此，必须完善会计法律责任体系，加大打击力度，切实做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究，以法律震慑会计人员职务犯罪。 在单位内部通过加强内控制度建设，强化各项会计业务及相关岗位的控制，建立和健全财务管理制度，用制度规范企业经营管理活动，使企业内部管理逐渐步入制度化、规范化和法制化轨
13、道，保证会计机构内7各业务岗位合理设置，合理划分各个岗位职责权限，确保不相容职务相互分离、相互制约，堵塞舞弊漏洞，从客观方面增加职务犯罪的成本，遏制会计人员职务犯罪行为。 （三）提高会计人员的收入，增加职务犯罪的成本，减少会计职务犯罪 通过推行年薪制，实行岗位绩效工资，加大月度、季度、年度考核奖励的力度等物质激励机制，引导合理分配，努力提高会计人员的收入，最终达到对会计人员“高薪养廉” ，减少会计人员职务犯罪。 【参考文献】 1 孙芳.会计职务犯罪研究D.山东大学硕士论文，2010（3）. 2 孙丽雅，辛宝英.会计职业犯罪的心理学分析J.财会通讯，2006（1）. 3 强群莉.会计监管博弈模型分析J.财会通讯（综合） ，2011（1）. 4 章新蓉，顾飞.开放式会计人才培养模式创新与实践研究J.会计之友，2012（12）下.
