1、ST 鞍钢逆袭的秘密根据 2013年发布的上市公司半年财报，六成钢企中报预亏预减，而*ST 鞍钢逆袭狂赚了 7亿元。根据深交所相关规定，如果 ST鞍钢 2013年仍为亏损，公司将被暂停上市，因而如何避免连续三年亏损已是公司的当务之急。 S T鞍钢此次业绩的扭亏为盈可谓是“背水一战” ，仔细观察便可得知此次“翻转”主要是通过三种方式完成，除了与集团的资产置换以及调整固定资产折旧年限外，巨额递延所得税资产也是其利润增速的一大法宝。 递延所得税资产的确认与盈余管理 递延所得税资产的确认与计量直接关系到所得税费用的大小，进而影响到企业的净利润和净资产。 “递延所得税资产”是与“可抵扣暂时性差异”相关联
2、的概念。根据企业会计准则第 18号所得税第九条规定， “可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异” 。 企业会计准则第 18号所得税第十三条规定：“企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。 ”因此，递延所得税资产之所以成为一项资产，就是因为其未来转回时可以起到抵减未来应纳税额的作用，从而减少未来的经济资源流出。 所得税会计准则对于递延所得税资产的确认没有提出严格的限制条件，只是规定企业在确认递延所得税资产时，要考虑未来期间应纳税所得额的可能性。这将主要取决于企业管
3、理层的主观判断，抑或会计人员以及审计人员的职业判断，有一定的主观性，并极有可能成为企业操纵利润的工具。 实际上，企业账面上未弥补的亏损是一笔财富，而不是包袱。ST 鞍钢 2012年递延所得税调整高达-11.16 亿元，将 55亿元的税前亏损减少为 43.8亿元，导致公司的递延所得税资产由 2011年底的 23.9亿元增加至 2012年底的 34.9亿元。如此大笔的递延所得税资产主要是由于公司的可抵扣暂时性差异及可抵扣亏损由 2012年年初的 77.9亿元增加至年末的 124.5亿元，对应确认可抵扣亏损的递延所得税资产由年初的 19.48亿元增加至年末的 31.13亿元。如此巨大的递延所得税资产
4、无疑将可抵扣未来公司盈利时的应纳所得税。2013 年一季报公司的税前利润总额达到 5.19亿元，但公司相应缴纳的所得税合计为-700 万元，导致其净利润为 5.26亿元。半年财报 ST鞍钢此次业绩的扭亏为盈，递延所得税的确认功不可没。 递延所得税资产确认的原则 根据资产的账面价值小于其计税基础的、负债的账面价值大于其计税基础的，形成的是可抵扣暂时性差异。在估计未来期间能够取得的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。 1、对递延所得税资产的确认要遵循谨慎原则，确保未来暂时性差异转回期间可产生足够多的应纳税所得额。
5、 企业会计准则第 18号所得税第七条规定：“暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异” ；第五条规定：“资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 ” 例 1、2009 年，企业发生净亏损 200万元，按照税法规定，可在未来 5年内税前补亏。假定未来 5年有足够的应纳税所得额，所得税税率为 25%。则企业应将其视为可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产： 借：递延所得税资产 50万元 贷：所得税费用
6、50万元 2010 年该企业的应纳税所得额为 100万元，经复核，预计未来能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额。弥补 2009年亏损，抵减2009年确认的递延所得税资产。 借：所得税费用递延所得税费用 25万元（100 万元25%） 贷：递延所得税资产补亏抵减 25万元 2011 年应纳税所得额为-150 万元，由于受行业不景气的影响，经复核，预计未来五年期间内不能取得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。 由于 2011年无法获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的应纳税所得额，按照谨慎性原则，不确认递延所得税资产，不进行账务处理，只进行备查簿登记，并将年末递延所得税的账面价值全部转销。 借：
7、所得税费用递延所得税资产 25万元（50-25） 贷：递延所得税资产补亏抵减 25万元 2012 年行业处于低迷状态仍未好转，企业亏损继续加大，当年的应纳税所得额为-300 万元，经复核，预计未来五年期间内不能取得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产。按照谨慎性原则，2012 年不进行所得税的账务处理。 ST 鞍钢计提的巨额递延所得税资产，是处于积极乐观的态度预计未来有足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税。然 ST鞍钢只是我国钢铁行业的沧海一粟，今年上半年我国的钢铁行业仍然不容乐观，国内用钢行业除汽车外，整体需求增长低于预期，钢材市场供大于求的矛盾进一步激化，钢铁产能过剩，钢材价格低位波动
8、下行，原燃料价格仍处相对高位，钢铁行业面临困境。ST 鞍钢计提的巨额递延所得税资产，上半年竟扭亏为盈，殊不知是在摆脱暂停上市的舆论困境，其蒸蒸日上的业绩与当下困顿的钢铁行业相比，稍有股市常识的人便心知肚明了。 2、递延所得税资产的确认要注意顺序。对于同时存在资产账面价值和计税基础之间暂时性差异和可抵扣亏损的情况而言，应注意确认递延所得税资产的确认顺序：首先确认与可弥补亏损相关的递延所得税资产，在全额确认了与可弥补亏损相关的递延所得税资产的基础上，如果预计未来还有可利用的应纳税所得额的，才能确认与资产减值准备等资产账面价值和计税基础之间的暂时性差异相关的递延所得税资产。 例2、甲公司 2011年
9、末支付 100万元购入一项固定资产，预计使用年限 5年，预计净残值为 0，采用直线法计提折旧，税法计提折旧与会计计提折旧一致。2012 年末，该设备的账面余额为 100万元，累计折旧 20万元，如果该固定资产出现减值的迹象，经测试其可收回金额为 60万元，则计提固定资产减值准备后，固定资产的账面价值为 60万元；而固定资产的计税基础为 80万元（100-20） ，则产生可抵扣暂时性差异 20万元；甲公司 2012年发生亏损 40万元，假设甲公司所得税税率为 25%，该公司预计很可能未来取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额为 50万元。 借：递延所得税资产 12.5万元（50 万元25%） 贷：
10、所得税费用 12.5万元 2012 年产生可抵扣暂时性差异共 60万元（20 万元+40 万元） ，而将来可以获得的应纳税所得额为 50万元，按照谨慎性原则，只能确认 50万元的可抵扣暂时性差异，首先全额确认可弥补亏损 40万元相关的递延所得税资产，再确认固定资产资产减值准备产生的可抵扣的暂时性差异10万元，未确认的 10万元的固定资产资产减值准备产生的可抵扣的暂时性差异登记于备查簿，待以后会计期间有足够的应纳税所得额时再予以确认。 假如*ST 鞍钢今年亏损，未来可以获得应纳税所得额有限，则首先应该确认当年亏损产生的递延所得税，再调整各项资产减值准备产生的递延所得税资产，所以假如*ST 鞍钢半
11、年财报带有一定的不可预见性，而让人朦胧的是*ST 鞍钢财报对于递延所得税资产的披露少之又少，难免让人产生欲盖弥彰的遐想。 递延所得税资产的减值 企业会计准则第 1 8号所得税要求，在每个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。递延所得税资产发生减值，不是像固定资产等计提减值准备一样通过借记“资产减值损失” ，贷记“减值准备”处理，而是按照“从哪里来回哪里去”的方式，减记递延所得税资产的账面价值，对递延所得税资产做相反的冲回分录，借记“所得税费用递延所得税费用、资本公积-其他资本公积等” ，贷记“递延所得税资产” 。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回，其具体会
12、计处理为：借记“递延所得税资产” ，贷记“所得税费用递延所得税费用、资本公积-其他资本公积等。 例 3、2012 年 12月 31日，企业因交易性金融资产公允价值变动产生的递延所得税资产账面价值为 30万元。经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益只有 10万元。企业应确认相应的递延所得税资产减值。其会计处理为： 借：所得税费用递延所得税费用 20万元 贷：递延所得税资产交易性金融资产 20万元 对于 ST鞍钢计提的巨额递延所得税资产，应该在在每个资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核，一旦发现有减值迹象，就应该做调整分录，但一旦调整，势必会影响财报的利润，届时市面是否“风乍起，吹皱一池春水”则不得而知了。 （作者单位：滨州市公路管理局）
