1、关于非货币性交易的会计处理摘要：非货币性交易会计业务一方面加快资金周转提供了新的途径，同时也产生了一些企业会计利用非货币性交易来操作利润等问题。本文从非货币交易的内涵入手，阐述了其会计处理中需要了解和注意的地方，并给出了一些自己对非货币性交易的认识和建议。 关键词：非货币性交易会计；补价；会计处理；完善 中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）05-0-01 一、非货币性资产交换的概述及判断标准 通常情况下，企业进行商品交易都是用货币性资产（如现金）来交换非货币性资产（如存货、固定资产、无形资产等） 。但是，有些商品交易可能不涉及货币性资产，或只涉及少量的货
2、币性资产。例如，为满足年末顾客大量购物的需要，中国东方商场以 100 箱汇源果波汁交换西安商场的 210 箱露露饮料。这就引出了非货币性资产交换，即交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产（即补价） 。其中货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。这里的存货，包括原材料、包装物、低值易耗品、委托加工物资、委托代销商品
3、、分期收款发出商品等。 判断是否属于非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易金额的比例低于 25%，其中：收到补价的企业：收到的补价占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到补价之和）的比例低于 25%（不含25%） 。或者，支付补价的企业：支付的补价占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值和支付补价之和）的比例低于 25%（不含 25%） ，如果符合上述条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。 二、商业实质的判断 根据企业会计准则第 7 号非货币性资产交换第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1.换入资产的未来现金流量在风险、时间
4、和金额方面与换出资产显著不同。2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。 三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量 1.换出或换入资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量 对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。 2.换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价
5、值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。 3.对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当参照企业会计准则第 22 号金融工具确认和计量等，采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。 四、对非货币性交易的会计处理 严格地讲，非货币性交易的交易对象还包括非货币性负债。但是，目前我国非货币性交易中涉及非货币性
6、负债的情况比较少，其会计核算问题并不突出，所以，这里所讲的非货币性交易暂不包括非货币性负债。1.非货币性交易中以非货币性资产进行交换的行为 企业在生产经营过程中所进行的各类交易，按照交易行为的性质，可分为互惠转让和非互惠转让。互惠转让，是指一个企业和另一个企业之间的交换，其结果是，企业以换出资产为代价换入资产。这里所讲的非货币性交易仅指非货币性资产的交换，也就是互惠转让，例如，中国东方商场以 100 箱汇源果汁交换西安商场的 210 箱露露饮料。中国东方商场在换出 100 箱汇源果汁的同时，也收到西安商场换出的 210 箱露露饮料。非互惠转让，是指资产的单方向转让，由一个企业转让给其所有者或其
7、他企业，或是由所有者或其他企业转让给该企业。例如，在内蒙古自治区遭受特大雪灾时，丽华制衣股份有限公司向内蒙古自治区大华钢铁股份有限公司捐赠大量的棉衣棉被。这一类的转让则不包括在非货币性交易中。 2.非货币性交易中以非货币性资产进行交换并涉及到少量货币资金的行为 非货币性资产交易并不意味着不涉及任何货币性资产。在实务中，也有可能在换出非货币性资产的同时，支付一定金额的货币性资产；或者在换入非货币性资产的同时，收到一定金额的货币性资产。此时所收到或支付的货币性资产称为补价。这类交易是属于货币性交易还是属于非货币性交易。例如：2001 年 3 月 1 日，甲、乙企业签订资产置换协议，协议规定：甲企业
8、将其建造的经济适用房与乙企业持有的长期股权投资进行交换。甲企业换出的经济适用房的账面价值为 5600 万元，公允价值为 7000 万元，乙企业换出的长期股权投资的账面价值为 5000 万元，公允价值为 6000 万元，乙企业另行以现金向甲企业支付 1000 万元作为补价。假定甲、乙企业换出的资产均未计提减值准备。这项交易中，乙公司支付的货币性资产（即，银行存款 1000 万元占换入经济适用房公允价值 7 000 元的比例为 14.29%（1000/7 000） 。由于支付的货币性资产占换入资产公允价值的比例为 14.29%，低于 25%，所以，可以判断这项交易为非货币性交易，应根据非货币性交易
9、会计准则的有关规定进行会计处理。具体的会计分录为： 甲企业与该资产置换相关的会计分录 2001 年 5 月 10 日，甲企业收到补偿款 1000 万元。 借：银行存款 1000 贷：预收账款 1000 甲企业换出资产应确认的收益=1000-（56007000）1000=200万元 甲企业换入资产的入账价值=5600-1000+200=4800（万元） 甲企业与该资产置换相关的会计分录 借：长期股权投资 4800 预收账款 1000 贷：库存商品 5600 营业外收入 200 乙企业与该资产置换相关的会计分录 2001 年 5 月 10 日，甲企业收到补偿款 1000 万元。 借：预付账款 10
10、00 贷：银行存款 1000 乙企业换入资产入账价值=5000+1000=6000（万元） 乙企业与该资产置换相关的会计分录 借：库存商品 6000 贷：长期股权投资 5000 预付账款 1000 参考文献： 1刘建勇，王莉霞.非货币性自称交换中商业实质判断标准的具体化J.中国管理信息化，2008（01）：40-41. 2刘泉军，张政伟.新会计准则引发的思考J.会计研究，2006（03）. 3贾博颖，付玉来.非货币性交易会计处理的最新进展及启示J.会计研究，2005（08）. 作者简介：邓亚娟（1983-） ，女，助教，从事会计学方向的研究。 胡雅娜（1981-） ，女，助教，从事会计学方向的研究。
