1、我国预算会计核算基础存在的问题及改革思路探析摘 要：长期以来我国以收付实现制为预算会计核算基础，但随着社会主义市场经济体制的完善及预算管理制度“三项改革”的深化，该核算体系已无法全面、真实地反映和披露会计信息，改革势在必行。文章从现行核算体系的弊端出发，在借鉴其他国家改革经验的基础上，提出我国权责发生制预算会计的改革思路，有一定参考价值。 关键词：预算会计；收付实现制；权责发生制；财政风险；政府职能 中图分类号：F810 文献标识码：A 文章编号：1674-1723（2012）11-0137-02 我国的会计系统一般分为两种：一种是企业会计系统，另一种是预算会计系统。其中，预算会计是以预算管理
2、为中心的宏观管理系统、信息系统和管理手段，是核算、反映、监督各级政府预算以及事业、行政单位手指预算执行情况的专业会计，相当于国外的政府与非营利组织会计。按照会计要素确认的时间基础，我国会计核算方法主要有收付实现制及权责发生制，我国当前的预算会计系统主要任务和内容是分配预算资金，并且合理使用。长期以来我国采用的收付实现制度可以满足预算的收支管理需求，发挥了积极的作用。然而，伴随着我国是市场经济的不断发展，体制转型加速，财政改革不断深入和完善，我国当前的预算管理也逐渐规范，管理标准不断提高并且得到完善，当前的主要预算管理包括部门预算、政府的采购预算、国库的集中支付制度。这些都对我国当前的预算体制产
3、生很大影响和冲击，进而导致预算出现了很多新问题。为此，预算会计核算基础的改革势在必行。 一、现行收付实现制预算模式的弊端 收付实现制直接以款项的收付为标准确认收入和支出，也称现金制。近年来，随着我国经济环境的变化，政府的经济活动日趋呈现多样化及复杂化，收付实现制核算模式的弊端和不足逐渐显现，主要如下： （一）政府公共部门资产负债难以统计具体数目 收付实现这一制度影响下，很难反映出政府的会计固定资产累计、折旧金额，只是反映出其中的一小部分资产的增减状况，因而造成了公共部门资产账目不清晰，甚至弄虚作假。另外，事业单位存在暂存款、暂付款现象，这些都难以体现真正的账目数据，应收和应付的金额不能如实反映
4、出来。造成对相关资产与负债核算的失真，对年终结转事项的处理极为 不利。 （二）对会计信息的可比性造成一定影响 主要体现在如下两方面：一是因预算会计与企业会计核算方法不同，前者采用收付实现制为计量基础，而后者采用权责发生制，造成两者之间的会计信息不对称；二是随着世界范围内新公共管理运动的兴起，在全球范围内共有 29 位 OECD 国家，其中 15 位国家的政府会计已经实现了机构或者是部门层面上的权责发生制计量基础，有 121 位国家在整个的政府层面采用其他形式的权责发生制财务报告形式，而我国政府依然采用收付实现制，因核算基础不同，难免对与其他国家政府财务报告的国际可比性造成一定影响。 （三）难以
5、准确、全面地记录及反映政府的财政风险 只有获得前瞻性信息，才能够顺利应付发生的损失及风险，从而保证坏结果来临前，采取及时的解决措施。收付实现制则是根据实际的收入或者是实际的支付款作为本期收入及本期费用，这一标准很容易引起政府、行政事业部门忽略已经发生，但还没有实际收到或实际支付款项这些经济业务存在的风险，由此增加了风险几率。 （四）影响对公共部门的资金使用情况综合评价，会产生负面作用 收付实现制形式一定程度偏向于反映我国公共部门的经济活动所需现金流，难以准确评价资金的使用效益，但是权责发生制就能够很好解决公共预算支出，从而正确的实现绩效的考核，促进预算资源的高效率使用。 二、采用权责发生制的预
6、算模式具有的必要性 （一）权责发生制的自身优越性 权责发生制指的是凡属于本期内获得收入，无论款项是否收到，都把它作为本期收入进行处理。凡是属于本期负担费用，无论这一款项是否支付，也都作为本期费用处理。反之，不属于本期收入的，即使收到款项已经入账，也不可以作为本期收入处理。凡是不属于本期费用，即使这些款项已支付，而且登记入账，同样不可以作为本期费用。所以，权责发生制不仅可以准确管理付款人在购入时候，不在同一会计时期的物资，而且可以真实反映政府和事业单位所提供的各种公共产品的服务成本。 （二）政府职能转变的必然要求 在计划经济体制下，我国的财政是政府包揽所有，政府通过分配从而实现政府的宏观目标。但
7、是 20 世纪 90 年代以来，市场经济体制改革，市场化进程加快，政府、市场在社会经济的运行中职责分工明晰，政府的主导作用减弱，逐渐退出投资领域，财政由单纯的分配转为综合管理，政府由过去直接干预经济转为间接调控。特别是世界经济一体化、全球化给中小企业带来机遇与挑战，这对政府也产生不小影响，政府管理经济的方式和职能都受到了很大冲击，政府作为“超级性”的企业，在国际市场中也面临新的竞争，通过引入权责发生制，很好的适应我国政府公共管理需求，还实现了根据绩效基础的管理 方式。 （三）增加财政透明度的必然性 目前，我国政府的执政透明度提高，财务的公开化提高因此需要采用更加公平的财政体系。权责发生制很好的
8、提供收入、支出账目数据，且更准确、更全面，能够比较全面的反映出政府资产、负债情况，使管理者不仅清楚了解财政成本，还可以及时认识成本的时空变化，从而有效管理政府资源，例如，以收付实现制作为基础列报的收入支出报表，和当期的实现收支存在一定差距，很难客观反映出政府业绩，但是权责发生制下的收入支出报表，客观反映出政府的控制经济存量、经济流量情况，体现出政府为公众所提供的公共产品、公共服务能力，从而使得财政政策能有效地发挥宏观调控 作用。 三、我国预算会计核算基础改革的深刻思考 （一）加强相关立法，提供健全的法规保障 完善健全的法制环境为预算会计提供良好的环境制度保障，例如新西兰 1989 年颁布的公共
9、财政法案 ，澳大利亚 1997 年颁布的财务管理和会计责任法案 ，英国 2000 年颁布的政府资源与账户法案 。这些法规的制定，都为预算会计核算提供良好的制度保障。目前，我国法律体系还不完善，对预算会计改革中，权责发生制的引入和顺利开展产生负面影响。所以，为了很好的适应预算会计改革，政府应制定相应法律法规，制定完善的预算法、预算会计制度等，还要重视研究预算会计准则，明确权责发生制的有效应用范围，从而确保了预算会计改革规范化、合法化。 （二）改革要以循序渐进的方式进行 受到诸多因素的影响，当前要在全国范围内引入权责发生制时机还没完全成熟，现有的收付实现制仍然发挥着作用。当前的会计处理比较方法简单
10、，便于操作，能够为人们提供准确详细的现金数据，信息的处理成本比较低廉。从国外的发展来看，预算会计若是采用权责发生制，也会带来某些问题，比如造成改革的高成本、复杂的核算体系、项目的数据难以统计等。我国各级政府的债务包含隐性债务，统计数字工程十分庞大，如果完全按照权责发生制执行，政府部门将会产生巨额财政赤字，导致政府的财政无法实现自身消化，最终影响了社会发展及稳定。因此，要在具体国情基础上，采用循序渐进的方式，逐步向权责发生制转变，在一段时间之后，等待时机成熟，再向完全的权责发生制转变。其间，可采用修正的收付实现制，即原则上采用收付实现制，对某些特定业务则偏向于采用权责发生制，如对某些有明确期间的
11、应收款项和应付款项按照权责发生制得到确认。在改革的范围上，以点带面，先试点后总结经验，进而改正不足之处，随后全面推广，这样实施起来才会更加稳妥。 （三）选择合适的突破口 如前所述，预算会计改革不可能一蹴而就，因此在初期，选择合适的突破口来改革。一是固定资产核算采用权责发生制。我国现行的预算会计中，固定资产记录和管理仍是薄弱环节，固定资产基础不清，产权不明确，资产的流失严重，其根源在于我国现行的固定资产购置及修理不能进行准确的资本化核算，而是一次性的列为支出，导致了固定资产在数量、价值管理方面处于自由放任。采用权责发生制之后，对实物资本化核算管理，使用时计提折旧，准确的反映出政府、事业单位的资产
12、分布质、量。所以从改革抓起，一开始应该抓紧清产具体核资，摸清家底，整理并准确核算固定资产。二是对国家的财政改革过程中，出现的新业务要采用权责发生制执行，针对政府采购过程中出现的不同状况，例如一些材料发票账单没到。另一些发票账单已到，但是具体材料还未到，有些采用的是分期付款的方式，有的采用的是一次性付款。不同的付款方式在收付实现制下，也只能在实际拨款时根据拨款的金额来确认并计量实际财政支出，无法准确的反映出预算执行客观情况，因此可以按照权责发生制处理。三是我国财政收支核算如果采用权责发生制，应先对财政的收入核算从基层单位收入核算开始，部分实行权责发生制，地方政府单位购入的有价证券获得的利息收入、财政或单位的上级补助等，但是对于多数核算项目依然保持收付实现制。从财政支出核算角度看，采取以权责发生制为主，同时考虑国库集中支付制度改革后，预算支出情况单一，要不断加强监管，对预算单位经费支出项目保持收付实现制，提高资金使用效率。 参考文献 1 张洪芬.新编预算会计M.清华大学出版社，2011. 2 耿成兴.我国预算会计核算基础研究J.教育财会研究，2012， （1）：20-22. 3 陈敬慧.我国预算会计核算基础存在的问题J.中国乡镇企业会计，2012， （2）：108-109.
