1、 第十五章 外商投资企业和 外国企业所得税法 本章作为所得税类的主要税种，也是税法考试中的重点税种之一。以往考试中各种题型都出过，特别是计算题、综合题，均有一定的难度，本章每次考题在 5题左右，分值也在 10分左右。 本章学习和掌握的重点除了纳税人、征税对象和税率外，主要应熟练掌握应纳税所得额的计算、资产的税务处理、关联企业业务往来、源泉扣缴以及税收优惠和所得税申报及缴纳等内容 第十五章 外商投资企业和 外国企业所得税法 历年分值分布 年份 单项选择题 多项选择题 判断题 综合题 合计 2001年 1分 1分 2分 9分 13分 2002年 1分 2分 8分 11分 2003年 1分 1分 8
2、分 11分 本章难点问题是：应税所得额的调整、成本费用列支范围与标准、不予扣除项目规定、减免税优惠政策内容、定期减免与弥补亏损的综合运用、再投资退税计算与管理。 同时要注意第十四章和第十五章的关系，它们在征税对象、税负总体水平、计税原理等很多方面是一致的，只是适用范围为外商投资企业和外国企业。 本章变化内容： 1、根据国税函 2003368 号规定，教材增加了外商投资企业追加投资享受优惠政策的补充规定。 P326-327 2、在税收优惠中产品出口企业的税收优惠（这个内容原来就有，2003年的教材遗漏了， 2004年又放进去了）。 P328 3、 在税收优惠中根据国税发 200360号文件新增了
3、外国投资者并购境内企业股权的税收优惠。 P331-332 4、在税收优惠中根据国税发 200361号文件新增了外商投资创业投资公司缴纳企业所得税的优惠。 P332 一、纳税义务人及征税对象 1 纳纳 税税 人人 外商投资企业 是在中国境内设立的外商投资企业，包括中外合资经营企业、中外合作经营 和外资企业； 外国企业和其他经济组织可以分为两部分 指在中国境内 设设 立立 机机 构构 、场所，从事生产、经营和 未未 在在 中中 国国 境境 内内 设设立立 机机 构构 、场所而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。 对不组成法人的中外合作经营企业，分别计算纳税的，中方按内资企业税收法规
4、计算缴纳企业所得税；外方应视为外国公司、企业和其他经济组织在中国境内设立机构、场所，按照外商投资企业和外国企业所得税法的规定缴纳企业所得税，不享受税收优惠。 对不组成企业法人的中外合作经营企业，但订有公司章程，共同经营管理，统一核算，共负盈亏，共担风险，由 企业申请经税务机关批准，依照外商投资企业和外国企业所得税法缴纳企业所得税，并享受税收优惠待遇。 2 征征 税税 对对 象象 P310-311 外商投资企业和外国企业所得税的征税对象是外商投资企业和外国企业从事生产、经营所得和其他所得。 其他所得是指纳税人取得的利润（股息）、利息、租金、转让财产收益、提供或者转让专利权、专有技术、商标权 、著
5、作权收益，以及营业外收益等所得。 P310 外外 商商 投投 资资 企企 业业 属于中国的 “ 居民 ” ，负有全面纳税义务，按税法规定，外商投资企业的总机构设在中国境内 ,就其来源于中国境内境外的 所得缴纳所得税； “ 总机构 ” 是指依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的负责该企业经营管理与控制中心机构。外商投资企业在中国境内或境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。 外外 国国 企企 业业 属于 “ 非中国居民 ” ，只负有限纳税义务，按税法规定，外国企业只就来源于中国境内的所得缴纳所得税。 二、 税税 率率 P311 （ 1） 企业所得税率为
6、30； （ 2）地方所得税率为 3； （ 3）预提所得税率 10。 (一般不得减除费用，对于转让收益可以扣除原账面价值。 )，（源泉扣缴办法） 三、应纳税 所得额的计算 P311 （ 一）应纳税所得额的概念 应应 纳纳 税税 所所 得得 额额 是指外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额减成本、费用以及损失后的 余余 额额 。 税法所说的纳税年度是自公历 1月 1日起至 12月 31日止。 1、企业应纳税所得额的计算原则：权责发生制。 2、经营收入可分期确定，并据以计算应纳税所得额的情况： （ 1）分期收款方式：可按交付产品或开票日期或合同约定付款
7、日期确认收入的实现。（区别于内资） （ 2）建筑、安装、装配、提供劳务或为其他企业加工制造大型机械设备、船舶 等，持续时间超过 1年的，可按完工进度或完成的工作量确认收入的实现。 3、特殊规定： （ 1）中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入。价格确定：卖给第三方销售价格或市场价格 P312 （ 2） 外国企业从事合作开采石油，分得石油时作收入。价格确定：国际市场同品质原油定期调整价。 （ 3）企业接受的非货币资产（含固定资产、无形资产和其他资产）捐赠，应按照合理价格估价计入有关资产项目，同时作为企业当年收益，在弥补以前年度所发生的亏损后，计算缴纳企业所得税。 （
8、4）企业接受的货币捐赠，应一次性计 入企业当年度收益，计算缴纳企业所得税。 （ 5）企业的应付未付款，凡债权人逾期二年未要求偿还的，应计入企业当年度收益计算缴纳企业所得税（内资：没有逾期时间限制） （ 6）企业取得的收入为非货币资产或者权益，应参照市场价格计算或估定。 （ 7）房地产开发企业预售房地产收取的预收款，可预计利润率按季预征所得税；产权转移、收入实现后，再计算应补、应退的税款。（与内资一样） （ 8）从事投资业务的企业，取得的境内投资利润（股息）以外的其他所得，应缴纳所得税。（因投资利润是税后利润故不计入应税所得） （ 9）对外商与中国 制片商合作拍摄影视作品从中国境内分取的发行收入
9、，属于在中国境内没有设立机构、场所而来源于中国境内的版权所得，应征收所得税；外商在中国境外发行影视作品所取得收入，属于来源于中国境外的所得，不征收所得税。 （ 10）对生产性的外商在筹办期内取得的非生产性经营收入，减除与上述收入有关的成本、费用和损失的余额，作为企业当期应税所得额计征所得税，但可不作为计算减免税优惠期的获利年度。 P313 （ 11） 在公司集团重组中，外国企业将其持有的中国境内的企业的股权，转让给其有直接拥有或间接拥有或被同一人拥有 100股权关系的公 司（含境内投资公司），可按股权成本价转让，因无转让收益或损失，不计征所得税。 P313 （ 12）股票转让净收益，应计入企业
10、应税所得； （ 13）企业发行股票的溢价部分，不作为企业营业利润计征所得税；企业清算时也不计入应税清算所得。 （ 14）举办俱乐部类似会员制的外商，其对会员入会时一次性收取会员费、资格保证金或其他类似收费，应计入当期收入，并可从企业开始营业之日起分 5年平均计入各期收入计算纳税。 会员退会时退还上述款项的，所退部分，可冲减企业退款当期的收入。P313 （ 15）外商投资企业取得咨询收入的处理（参阅 教材 P280-281） 基本原则：业务全部发生的境内，应全额纳税；全部发生在境外，不纳税；同时发生在境内外应按比例（不低于 60%）划分境内外收入，并就境内收入申报纳税。 （ 16）外商投资企业购
11、买国库券所取得的国库券利息收入免征企业所得税，但国库券转让收益应依法缴纳企业所得税。（内资：一样） （ 17）从事房地产业务的外商投资企业与境外企业签订房地产代销、包销合同或协议，委托境外企业在境外销售其位于我国境内的房地产的，应按境外企业向购房人销售的价格，作为外商投资企业房地产销售收入，按规定计算缴纳企业所得税。 向境外代销、包销所支付的各种劳务费用，提供完整、有效凭证，经税务机关确认后，可作费用开支，但不得超过房地产销售收入的 10%。 （二）应纳税所得额的计算公式 P314-315 （ 三）准予列支的项目 P315-318 计算应纳税所得额时，除了国家规定的成本、费用和损失准予从收入总
12、额中减除以外，税法实施细则还规定了若干具体的准予列支的项目和标准： 1、外国企业在中国境内设立的机构、场所生产、经营有关的 合合 理理 的的管管 理理 费费 ，应当提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有中国注册会计师的鉴证报 告，经当地税务南关审核同意后，准予列支。 （只是定额控制，没有比例要求；而内资企业则没有要求出具中国注册会计师的鉴证报告，且提取比例不得超过总收入的 2%。 ) 2、企业发生与生产、经营有关的不高于一般的商业贷款利率的合理的借款利息，应当提供借款付息的证明文件，经当地税务机关审核同意后，准予列支。（同内资） P315 3、 企业发生与生产、
13、经营有关的交际应酬可分别在限度予作为费用列支。交际应酬费的计提比例要熟练掌握。（区别于内资企业） P315 316 注注 意意 其其 为为 两两 类类 行行 业业 、 两两 个个 档档 次次 制造业、种植业、养殖业、商业： 全年销货净额 1500万元以下的，不得超过 5 ； 全年销货净额超过 1500万元以上的部分为 3 ； 例：某外商投资企业的全年销货净额为 3000万元人民币，其准予列支的交际应酬费为多少？ 解：准予列支的交际应酬费为： 15005+1500 3=12 （万元） 或者： 30003+3=12 （万元） 服服 务务 性性 行行 业业 ： 业务收入总额 500万元以下的不能超业
14、务总收入总额的 10 ； 业务收入总额 500万元以上的部分，为 5 ；（上述收入均指净额，增值税销项税不计入交际应酬费） 跨行业经营的，按两种办法分别 计算，如划分不清，按主营业务项目所属行业计算。 例：某生产性中外合资经营企业， 2000年取得产品销售净额为 4000万元，取得租金收入 300万元，其允许在税前扣除的交际应酬费为多少？ 解：交际应酬费税前扣除限额为： 15005+ （ 4000-1500） 3+300 10 =15+3=18（万元） 4、企业在筹建和生产、经营中产生汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为所属期间的损益。（区别：内资筹建期间费用作为开办费） 5、企业支付职工
15、的工资和福利费应当报送其支付标准和所依据的文件及有关资料， 经当地税务机关审核同意后，准予列支。但是， 企企 业业不不 得得 列列 支支 其其 在在 中中 国国 境境 内内 工工 作作 职职 工工 的的 境境 外外 社社 会会 保保 险险 费费 。 (区别内资：有扣除最高限额 ) 6、企业按国家或地方政府住房制度规定提存和支用各类住房补贴或住房公积金按规定办理。 P316 7、从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，报经当地税务机关批准，逐年按年末放款余额（不包括银行间拆借），或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额计提不超过 3的坏账准备，从该年度应纳税所得额中扣除。企业盈利或亏损均
16、可按规定计提。但以财产作抵押的贷款不计提坏账准备。（内资：不超过 5 ） 企业实际发生的坏账损失，超过上一年度计提的坏账准备部分，可列为当期的损失；少于上一年度计提的坏账准备部分，应当计入本年度的应纳税所得额。企业已列为坏账损失的应收款项在以后年度全部或部分收回时，应当计入收回年度的应纳税所得额。 P316-317 区别点：外资逾期 2年不能收回的债务，可列为坏账损失，且确认条件只有 3个 P317,（ 内资：逾期 3年以上；有六个条件见 P255 256）。 8、企业通过中国境内国家指定的非营利的社会团体或国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，可以作为成本费 用
17、列支、 企企 业业 直直 接接 向向 受受 益益 人人 的的 捐捐 赠赠 不不 得得 列列 支支 。资助非关联科研机构和高等学校经费可全额扣除。 (区别内资：按比例列支 ) 9、外国企业在中国境内设立机构、场所取得发生在中国境外的与该机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得已在境外缴纳的所得税税款，除国家另有规定外，可以作为费用扣除。 P317（ 注意不是抵税） 10、企业租用厂房等作为生产经营场所，承租方支付的土地使用费作为，应转作出租方的支出项目，由出租方开具相应的租金收入发票，承租方依据租金收入发票所列的场地租金数额在税前扣除。 P317 11、 企业在中国
18、境内发生的技术开发费当年比上年实际增长 10%（含10%）以上的，经税务机关批准，允许再按当年技术开发费实际发生额的 50%，抵扣当年度的应纳税所得额 。（注意：加扣同内资，但内资只有盈利工业生产企业可以加扣。注意抵扣减至 0为止，不得结转抵扣 ） P317 12、 企业为雇员提存了 医疗保险基金 、 住房公积金 、 退休保险基金 等基金，可以在企业所得税前列支。可计提职工教育经费、工会经费。 福利费用：不得提取，但可依据实际发生数列支，列支限额不超过全年工资的 14%。 P317-318 （四）不得列为成本 、费用和损失的项目 企业在计算应纳税所得额时，除国家另有规定外，下列项目不得列为成本
19、、费用和损失：（ 1）固定资产的购置、建造支出；（ 2）无形资产的受让、开发支出；（ 3）资本的利息；（ 4）各项所得税税款；（ 5）违法经营的罚款和被没收财物的损失；（ 6）各项税收的滞纳金和罚款；（ 7）自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分；（ 8）用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠；（ 9）支付给总机构的特许权使用费；（ 10）与生产、经营业务无关的其他支出。 P318 （五）对若干专门行业或项目计算应纳税所得额的规定 P318-320 1、 专业从事房地产开发经营的外商投资企业，不属于税法中规定的生产性外商投资企业，不得享受生产性外商投资企业的税收优惠待遇。 2、从事投资业务的外商投资
20、企业除从事生产经营业务外，同时从事对其他企业的投资业务，其税务处理是： 外商投资企业经有关部门批准，以实物或无形资产及其他非货币资产向其他企业投资的，其投资资产经投资合同认定的价值与原账面净值之间的差额，应视为财产转让收益，计入企业当期应纳税所得额。如果为净收益，数额较大，可分摊，不超过 5年。 外商投资企业兼营投资业务，应分别计算投资收益和经营业务收入，以 及各自有关的成本、费用和损失。对从投资的企业取得的利润（股息）可不并入本企业应纳税所得额，但与该投资有关的可行性研究费用、投资贷款利息支出、投资管理费用等投资决策实施中的各项费用和投资期不能收回的投资损失等，不得冲减本企业应纳税所得额。企
21、业取得的除上述投资利润（股息）以外的其他各类所得应依法计算纳税。 (内资：从被投资企业取得的股息性质的投资收益，计入所得。 ) 3、转让股票或股权 对外商投资企业和外国企业将持有的我国企业在境外发行、上市的股票（简称海外股）转让取得的净收益的税务处理是 P319： 外商 投资企业转让股票或股权所取得的净收益以及外国企业在中国境内设立的机构、场所转让所持有的中国境内企业股票取得的净收益应计入企业当期应纳税所得额，缴纳所得税；其净损失也可冲减企业当期应纳税所得额。 外国企业转让不是其设在中国境内的机构、场所所持有的 B股和海外股取得的净收益暂免缴纳所得税。 外国企业转让其在中国境内外商投资企业的股
22、权所取得的超出其出资额的部分的转让收益，依 10的税率缴纳预提所得税。 4、对外国企业在我国境内没有设立机构、场所而有来源于我国的各项所得，包括取得的利润（股息）、利息、租金、特许权 使用费、财产转让收益等，除另有规定者外，都应以收入全额为应纳税所得额，按 10 的税率计算缴纳预提所得税。 P319 四、资产的税务处理 P320-323 1、 固定资产的计价和折旧 残值应当不低于 10%；（内资：不得高于 5）需少留或不留残值的，须报税务批准。 受赠的固定资产，可以合理估价，计算折旧，并可税前扣除。 2、无形资产的计价和摊销 3、递延资产的摊销 4、存货计价 5、资产重估变值的税务处理 五、税
23、收优惠 （一）减免税优惠 P323 1、 特特 定定 地地 区区 直直 接接 投投 资资 优优 惠惠 凡在特区开办的外商投资企业，在经济特区设 立机构、场所从事生产、经营的外国企业的和在沿海港口城市的经济技术开发区、上海浦东新区开办的生产性外商投资企业，其企业所得税减按 15的税率征收。 对于在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区设立的生产性外商投资企业，减按 24的税率征收企业所得税。 设 在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区或者国务院规定的其他地区的以下各种外商投资企业，按 15的税率征收企业所得税： A、 技术密集、知识密集型的项目 B、 从事港
24、口、码头建设的中外合资经营企业 C、 在经济特区和国务院批准 的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过 1000万美元、经营期在 10年以上的。 D、 在 上上 海海 浦浦 东东 区区 设立的外商投资企业，以及从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业。 E、 在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业。 F、 国务院规定的其他地区从事国家鼓励项目的外商投资企业。 2、生产性企业减免税： （ 1） 对对 于于 生生 产产 性性 外外 商商 投投 资资 企企 业业 ，（不受地域限制）
25、经营期在 10年以上的，从开始获利的年度起，二免三减半 。 注意适用税率如果是 15%，减半就是 7.5%，只有在追加优惠期才不能低于 10%。 （ 2） 非非 生生 产产 性性 外外 商商 投投 资资 企企 业业 不能享受上述规定 （ 3） 兼兼 营营 非非 生生 产产 业业 务务 P325 生产经营收入 全部业务收入 50% 减免期内可享受减免优惠 生产经营收入 全部业务收入 50% 不能享受优惠待遇 3、追加投资项目优惠 外商投资产业目录中所列项目，且符合下任一条件的，其追加投资所取得的所得可单独计算并享受两免三减半： A、 追加投资形成的新增注册资本在 6000万美元及以上的 B、 新
26、增额在 1500万美元及以上，增幅在企业原注册 资本 50%或以上的 、追加投资项目与原项目分别设帐、分别计算所得。凡不能合理计算，主管税务机关可按企业收入、资产等比例合理划分各自的应税所得。 、新旧政策衔接问题： 2002.01.01以前发生的追加投资，自 2002.01.01计算剩余优惠年限；以前已征税款不再退回。 国税函 2003368号补充规定： A、 鼓励类项目的具体范围（了解） B、 多次追加投资新增注册资本计算 凡没有享受过优惠政策的，可以江多次投资形成的项目单独计算享受减免税优惠待遇。 C、 原注册资本（ 了解） D、 多次追加投资优惠期的计算 从首次追加投资的获利年度起开始计
27、算。 4、对于外商投资于能源、交通等重要项目给予的减免税待遇： （ 1） 项项 目目 优优 惠惠 P327-328 自 1999年 1月 1日起，对能源、交通、港口、码头基础设施项目的生产性外商企业，在报经国家税务总局批准后，可减按 15%的税率征收企业所得税，不受投资区域的限制。 从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在 15年以上的，从开始获利的年度起， 五五 免免 五五 减减 半半 。 在 海海 南南 经经 济济 特特 区区 设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、煤矿 、水利等基础设施项目的外商投资企业和从事农业开发经营的外商投资企业，经营期在 15年以上的，从开始获利的年度起， 五五 免免 五五 减减半半 ， 其企业所得税税率减按 15。 在 上上 海海 浦浦 东东 区区 设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在 15年以上的，也执行上述优惠办法。 （ 2） 期期 满满 后后 优优 惠惠 P328 外商投资举办的先进技术企业，依照税法规定 “ 两免三减半 ” 企业所得税后仍为先进技术企业的，可按照税法规定的税率延长 3年减半
