1、先进先出法是指根据先购进的存货先发出的成本流转假设对存货的发出和结存进行计价的方法。以先进先出法计价的库存的商品存货则是最后购进的商品存货。市场 经济环境下，各种商品的价格总是有所波动的，在物价上涨过快的前提下，由于物价快速上涨，先购进的存货其成本相对较低，而后购进的存货成本就偏高。这样发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，而期末存货成本偏高。但因商品的售价是按近期市价计算，因而收入较多，销售收入和销售成本不符合配比原则，以此计算出来的利润就偏高，形成虚增利润，实质为“存货利润” 。因为虚增了利润，就会加重企业所得税负担，以及向投资人分红增加，从而导致企业现金流出量增加。但是从筹资角
2、度来看，较多的利润、较高的存货价值、较高的流动比率意味着企业财务状况良好，这对博取社会公众对企业的信任，增强投资人的投资信心，而且利润的大小往往是评价一个企业负责人政绩的重要标尺。不少企业按利润水平的高低来评价企业管理人员的业绩，并根据评价结果来奖励管理人员。此时，管理人员往往乐于采用先进先出法，因为，这样做会高估任职期间的利润水平，从而多得眼前利益。其优点是使企业不能随意挑选存货计价以调整 当期利润，缺点是工作量比较繁琐，特别对于存货进出量频繁的企业更是如此。而且当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价 值和当期利润。在通货膨胀情况下， 先进先出法会虚增利润，增
3、加企业的税收负担，不利于企业资本保全。而且，先进先出法对发出的材料要逐笔进行计价并登记明细账的发出与结存，核算手续比较烦琐。移动平均法和后进先出法主要是针对物价不稳定而采用的方法。由于新存货会计准则取消了这两种方法，当市场物价不稳定时，对采用这两种方法核算发出存货成本的企业的财务及经营会造成一定的影响。当物价连续上涨时，采用后进先出的企业，发出存货成本偏高，相应期末存货成本偏低，从而导致利润虚减；而物价连续下降时，发出存货成本偏低，期末存货成本偏高，导致利润虚增。取消这两种核算方法将使发出存货成本的核算更为客观。(二)发出存货计价方法对企业会计信息产生的影响一般说来，当存货发生实物流转后，也就
4、产生了成本流转。理论上，存货的成本流转额按照成本计价的原则，应当等同于购入实物的成本额。但在实际工作中，如果存货品种繁多，流转额非常大，则成本流转额很难完全匹配实物流转额。因此，在发出存货时，就要按照一定的计价方法来确定发出存货的成本，最终使发出存货的成本和期末存货的成本尽可能接近存货的采购成本，使因采用不同成本计价方式对企业利润的影响变得最低，尽可能减少对企业正常运营的影响。1.存货计价的方法对期末存货价值的影响个别计价法是按其购入或生产时所确定的单位成本来确定期末结存存货成本的，这种方法计算的期末存货价值及销售成本均能以实际购货成本为基础，符合收益和费用相配比原则及期末资产真实性原则；先进
5、先出法是假定先购进的先发出，该方法使存货成本接近于购货成本，期末资产总值较真实；加权平均法，使得本期销货成本介于前期购货成本与本期购货成本之间，对期末存货价值确定的水平次于先进先出法。下面举例说明。例 5：假定某企业 2004 年 2 月甲材料收发情况如表 3 所示。表 3 甲材料收发情况表 日期 收入 日期 发出月 日 数量(千克) 单价(元/千克) 月 日 数量(千克 )2 1 100 20 2 6 802 8 200 22 2 10 1802 16 150 25 2 18 1802 21 300 25 2 24 2602 26 80 26 2 27 100上项材料发出，采用不同的计价方法
6、，在2月末存货的计算价值如表4所示。表4 甲材料期末价值 存货计价方法 期末存货 数量(千克) 金额(元) 个别计价法 30 介于600780元之间，具体金额 取决于存货实际发出顺序 先进先出法 30 780.00 加权平均法 30 713.10以上两表资料根据：王宁.浅谈存货计价与企业税负J.财会月刊，1995(4). 整理2.对本期利润的影响采用不同的存货发出计价方法，会得出不同的期末成本，出现不同的企业利润，进而影响所得税的数额。所以在现实核算的工作中，存货计价方法的选择，也是纳税人调整应纳税额的有效工具。存货计价的基本公式：销售成本=期初存货成本+本期进货成本-期末存货成本存货利润的基
7、本公式：税前利润=销售收入- 销售成本- 各种税费净利润=税前利润-所得税可见，期末存货的大小与销售成本的高低呈反向关系，与利润呈正向关系，从而影响企业当期应纳税所得额。一般来说，当物价持续走低时，发出的存货宜采用先进先出法，因为这种情况下采用先进先出法计算出来的期末存货低，从而增加企业当期的销售成本，相对减少企业当期收益，减轻企业所得税负担；在物价上下波动的情况下，则应采用加权平均法对存货进行计价，以避免各期利润忽高忽低，造成企业各期应纳税所得额上下波动，增加企业安排应用资金的难度，可能会造成企业在应纳所得税额过高年度资金周转困难，而陷入财务困境，继而影响企业的其他经营活动。三、在现行会计制
8、度下，企业如何选择发出存货的计价方法(一) 从存货的特点及管理要求角度看企业发出存货的计价方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法。但笔者认为，存货计价方法的选择不应该是盲目的，应充分考虑行业存货的特点。例如，在造纸行业中，存货有以下特点：第一，存放时间不宜过长。因为商品木浆和成品纸存放时间过长则会泛黄以致影响纸的白度，白度下降，必然导致产品售价的降低，甚至会使产品受潮而引起霉变，直接造成产品的报废。第二，价格变化波动大。造纸行业对木材的依赖性强，而我国森林资源又十分匮乏，大量的木浆要从国外进口，木浆的价格波动一直比较大。所以造纸行业的存货计价方法应根据其特点选择先进先出法，这样做有如下理由：
9、一是先进先出法较之加权平均法在提供会计信息质量上，特别是在真实性和及时性上更能客观及时准确地反映造纸企业的存货价值，如前所述，造纸行业存货价格波动性较大，采用此方法能使存货价值接近物价变化的趋势，也能使企业资产负债表中存货的账面价值与市场价格趋于一致，使存货价格波动对企业效益的影响最大限度地在当期损益中反映出来，最大限度地避免了造纸行业在存货的核算中，虚盈实亏或实盈虚亏的现象；二是由于造纸行业存货的特点是不宜长期存放，造纸企业在原料的使用上均是先购进先使用，产品也是先入库先销售。所以，先进先出法的选择符合造纸行业的特点和会计核算的客观要求。(二) 从纳税的角度看用企业存货进行纳税筹划，需考虑企
10、业所处的税制环境及物价波动等因素的影响，采用不同的存货计价方法达到企业最佳纳税的目的，提高企业经济效益。 企业会计准则规定，纳税人的各项存货发出时，企业可以根据实际情况，选择使用个别计价法、先进先出法、加权平均法等方法确定其实际成本。以上规定，为企业存货=一(课 M 件网的选择提供了空间，也为企业税收筹划、减轻税负，实现利润最大化提供了依据，因此，选择合理的存货计价方法，可以减轻企业的所得税税负。下面以一个简单的例子进行分析。例 6：某企业 2006 年甲货物的购销情况如下：3 月购进货物 50 万千克，单价 4 元；4月购进货物 60 万千克，单价 4.5 元，5 月购进货物 70 万千克，
11、单价 4.6 元；6 月销货 160万千克，单价 5.5 元；9 月购进货物 80 万千克，单价 4.8 元；11 月购进货物 40 万千克，单价 5 元；12 月销货 100 万千克，单价 6 元。由于采用个别计价法工作量很大，且适用范围很小，仅用于不能替代的存货等，故不采用。方案一：采用先进先出法。除 11 月购进的货物作为库存外，其余已售出，因此库存成本 200 万元，发出存货成本 1 176 万元，销售收入 1 480 万元，应纳税所得额 304 万元，企业所得税 100.32 万元。方案二：采用加权平均法。计算出的加权平均价为 4.587 元，则库存存货成本 183.47万元，发出存
12、货成本 1 192.53 万元，应纳税所得额 287.47 万元，企业所得税 94.87 万元。可见，在进货价格呈上升趋势时，采用先进先出法比采用加权平均法所得到的税负要重。反之，物价呈下降趋势时，最佳方案是采用先进先出法，如电子产品，由于产品更新换代快，价格逐渐下降，选择先进先出法对企业有利。存货计价方法的选择，应符合税法的规定。 中华人民共和国企业所得税条例规定：纳税人的商品、材料、产成品的计价应以实际成本为原则，计价方法一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一年度开始前报主管税务机关备案。因此，企业应在每年年末搜集有关信息，力求准确判断存货价格走势，结合自身情况，合理选
13、择存货计价方法。(三) 从企业经营成果的角度看合理选择存货的计价方法对企业的经营成果有很重要的影响。为了看清楚存货计价方法对经营成果的影响，先来看存货影响经营成果的途径。利润总额=营业利润+ 补贴收入+ 投资净收益+营业外收入-营业外支出营业利润=主营业务利润+其他业务利润- 营业费用-管理费用- 财务费用主营业务利润=主营业务收入- 销售折让-主营业务成本 -主营业务税金及附加销售成本=期初存货成本+本期购货成本- 期末存货成本 从以上各式可以看出，存货通过销售成本和自用形成的营业费用、管理费用影响经营成果。存货主要用于对外销售，构成销售成本。同时还有可能自用的，构成营业费用、管理费用等，但
14、是所占比重很小，所以存货计价方法造成存货价值的差异对企业经营成果的影响主要通过销售成本发生作用。利润总额、主营业务成本、期末产成品之间有以下关系：利润总额与主营业务成本呈反向变动关系，主营业务成本与期末产成品呈反向变动关系，利润总额与期末产成品呈正向变动关系。例 7：假设某企业 2006 年甲存货收入发出情况如表 5 所示。表 5 甲存货收入发出情况表 日期月日 事项 数量(千克) 单位成本(元) 总成本(元)1 1 期初余额 150 8 12001 5 购入 350 12 42001 10 发出 4001 15 购入 350 14 49001 20 发出 4001 24 购入 250 18
15、4500采用不同的存货计价方法，对税前利润、税后利润、可分配利润、未分配利润等的影响不同，如表6所示。表6 存货计价方法对税前利润、税后利润、可分配利润、未分配利润的影响 单位：元 存货计价方法 先进先出法 加权平均法 税前利润 17300 17236 所得税 5709 5687.88 税后利润 11591 1154.81 可分配利润 9852.35 9815.90 未分配利润 5911.41 5889.54以上两表根据：左刚.从企业经营成果的角度考虑存货计价方式的选择J.交通财会，2001(11).整理个别计价法的使用有其局限性，由于其在实际操作中工作量较大，而且成本较高，不符合成本效益原则
16、，对大多数存货品种来说都不适用。采用先进先出法，存货较接近于最近购货成本。因此，在通货膨胀条件下销售成本偏低，使得利润虚计。采用加权平均法使得本期销货成本介于早期购货成本与当期购货成本之间，这种方法使得当期销售利润大于当期实际进货成本配比得到的销售利润。计算得到的销售成本既不能与当期销售利润配比，又不能完全消除通货膨胀的影响，损害了会计信息的真实性。(四) 从管理人员业绩评价角度看存货计价方法的选择合适与否，还与企业管理人员业绩评价方法与奖励机制有关。不少企业按利润水平的高低来评价管理人员的业绩，也就是说企业管理人员的报酬是与企业利润挂钩的，并根据评价结果来奖励管理人员。为此管理人员总是希望有较高的利润来表明其在任期间的经营业绩。另外，所有者或股东对经营人员的评价也通常用利润指标作为衡量的尺度。从企业筹资方面看，较高的存货价值，较高的流动比，给企业筹资也带来很大的方便。因此，从内部管理及业绩评价的角度出发，采用先进先出法更为合理。此外，在不同企业之间进行经营业绩比较时，存货计价方法的不同也将影响业绩评价的正确性
