1、1案例一：一家生产电子配件的公司正面临着市场激烈的竞争，其总裁对于公司不良的业绩、高额的保证成本以及客户对送货不满的投诉感到担心。为此公司已经采取了相应的措施，比如：新设立一个质量保证部门，实施“高质量保证”的产品质量改进计划，试图向顾客进行质量承诺。为了扩大销售，公司还给予几家大客户价格折扣。但是，公司的这一系列举措没有收到应有的效果，公司的产品仍然有质量问题，财务业绩仍然不佳。咨询顾问发现，该公司存在如下问题：首先，公司的会计信息系统没有提供有关客户盈利能力、产品盈利能力和产品质量成本的相关信息，会计信息系统仍然按照财务会计的要求来计划产品成本，这给管理当局的决策造成了误导，企业销售的是在
2、他们看来利润丰厚，其实是利润微薄的产品。由于缺乏质量成本信息，管理者无法对产品的质量进行监督和评价，也就无法达到质量控制的目标。其次，企业的各部门之间缺乏沟通，特别是销售和生产部门。销售部门为了扩大销售，不断接受过多的订单，生产部门总是无法及时完成这些订单，结果客户转向了其他制造商。生产部门的目标是不断降低产品成本，由于在传统的会计系统下，产量越多，成本越低，而且企业的设备在不同产品转换上成本较高，生产部门为了控制成本，总是在大批量生产完一种产品后再转向另一种，这样就造成了某些产品的存货过多，而其他产品的存货供不应求。要求：结合上述案例，谈谈管理会计信息在企业中的作用。案例二沃尔玛案例1962
3、 年，山姆.沃尔顿开设了第一家沃尔玛（WALMART）商店。迄今沃尔玛商店已成为世界第一大百货商店。按照美国福布斯杂志的估算，1989 年山姆.沃尔顿家族的财产已高达 90 亿美元。沃尔玛在世界零售业中排名第一。 商业周刊2001 年全球 1000 强排名，沃尔玛位居第 6 位。作为一家商业零售企业，能与微软、通用电器、辉瑞制药等巨型公司相匹敌，实在让人惊叹。沃尔玛取得成功的关键在于商品物美价廉，对顾客的服务优质上乘。沃尔玛始终保持自己的商品售价比其他商店便宜，是在压低进货价格和降2低经营成本方面下功夫的结果。沃尔玛直接从生产厂家进货，想尽一切办法把价格压低到极限成交。公司纪律严明，监督有力，
4、禁止供应商送礼或请采购员吃饭，以免采购员损公肥私。沃尔玛也把货物的运费和保管费用降到最低。公司在全美有 16 个配货中心，都设在离沃尔玛商场距离不到一天路程的附近地点。商品购进后直接送到配货中心，再从配货中心由公司专有的集装箱车队运往各地的沃尔玛商场。公司建有最先进的配货和存货系统，公司总部的高性能电脑系统与 16 个配货中心和 1000 多家商场的 POS 终端机相联网，每家商场通过收款机激光扫描售出货物的条形码，将有关信息记载到计算机网络当中。当某一货品库存减少到最低限时，计算机就会向总部发出购进信号，要求总部安排进货。总部寻找到货源，便派离商场最近的配货中心负责运输路线和时间，一切安排有
5、序，有条不紊。商场发出订货信号后 36 小时内，所需货品就会及时出现在货架上。就是这种高效的商品进、销、存管理，使公司迅速掌握商品进销存情况和市场需求趋势，做到既不积压存货，销售又不断货，加速资金周转，降低了资金成本和仓储成本。 压缩广告费用是沃尔玛保持低成本竞争战略的另一种策略。沃尔玛公司每年只在媒体上做几次广告，大大低于一般的百货公司每年的 50100 次的水平。沃尔玛认为，价廉物美的商品就是最好的广告，我们不希望顾客买 1 美元的东西，就得承担 2030 美分的宣传、广告费用，那样对顾客极不公平，顾客也不会对华而不实的商品感兴趣。 沃尔玛也重视对职工勤俭风气的培养。沃尔玛说：“你关心你的
6、同事，他们就会关心你。 ”员工从进公司的第一天起，就受到“爱公司，如爱家”的店训熏陶。从经理到雇员，都要关心公司的经营状况，勤俭节约，杜绝浪费，从细微处做起。这使沃尔玛的商品损耗率只有 1%，而全美零售业平均损耗率为 2%，从而使沃尔玛大量降低成本。沃尔玛每周五上午召开经理人员会议，研究商品价格情况。如果有报告说某一商品在其他商场的标价低于沃尔玛，会议可决定降价，保证同种商品在沃尔玛价格最低。沃尔玛成功运用低成本竞争战略，在激烈的市场竞争中取胜。问题：1成本在激烈的市场竞争中有什么作用？2成本会计在此可发挥怎样作用3成本受什么因素影响？4成本怎样才能降低？5沃尔玛的成功经验是什么？36你是企业
7、的经理，你如何对待成本？案例三邯钢案例我国的邯郸钢铁总厂（简称邯钢）是 1958 年建成的老厂，目前是中国钢铁企业前 10 名的国有大型企业。1990 年邯钢生产 28 种钢材有 26 种亏损。1991年开始实行低成本目标管理战略，以“模拟市场核算、实行成本否决”为核心，加大了企业技术改造力度，加强了内部经营管理，坚持走集约化经营的道路，勤俭节约使效益大幅度提高，实力迅速壮大。“模拟市场核算”的具体作法：一是确定目标成本，由过去以“计划价格”为标准的“正算法”改变为以市场价格为依据的“倒算法” ，即将过去从产品的原材料进价，按厂内工序逐步结转的“正算”方法，改变为从产品的市场售价减去目标利润开
8、始，按厂内工序反向逐步推算的“倒推”方法，使目标成本等项指标真实地反映市场的需求变化。二是以国内先进水平和本单位历史最好水平为依据，对成本构成的各项指标进行比较，找出潜在的效益，以原材料和出厂产品的市场价格为参数，进而对每一个产品都定出科学、先进、合理的目标成本和目标利润等项指标。三是针对产品的不同情况，确定相应的目标利润，原来亏损但有市场的产品要做到不亏或微利，原来盈利的产品要做到增加盈利。对成本降不下来的产品，坚决停止生产。四是明确目标成本的各项指标是刚性的，执行起来不迁就、不照顾、不讲客观原因。“成本否决”的具体作法：一是将产品目标成本中的各项指标层层分解到分厂、车间、班组、岗位和个人，
9、使厂内每一个环节都承担降低成本的责任，把市场压力及涨价因素消化于各个环节。全厂 28 个分厂、18 个行政处室分解承包指标 1022 个，分解到班组、岗位、个人的达 10 万多个。目前全厂 2.8 万名职工人人身上有指标，多到生产每吨钢材负担上千元，少到几分钱，个个当家理财，真正成为企业的主人。二是通过层层签订承包协议，联利计酬，把分厂、车间、班组、岗位和个人的责、权、利与企业的经济效益紧密结合起来。三是将个人的全部奖金与目标成本指标完成情况直接挂钩，凡目标成本完不成的单位或个人，即使其他指标完成得再好，也一律扣发有关单位和个人的当月全部奖金，连续 3 个月完不成目标成本指标的，延缓单位内部工
10、资升级。四是为防止成本不实和出现不合理的挂账及待摊，确保成本的真实可靠，总厂每月进行一次全厂性的物料平衡，对每个单位的原材料、燃料进行盘点。以每月最4后一天的零点为截止时间，次月 2 日由分厂自己校对，3 日分厂之间进行核对，在此基础上总厂召开物料平衡会，由计划、总调、计量、质量、原料、供应、财务等部门抽调人员深入到分厂查账。账实不符的，重新核算内部成本和内部利润；成本超支、完不成目标利润的，否决全部奖金。调整内部机构设置，保证低成本目标实现。一是精简机构，19901995 年总厂和分厂的管理科室从 503 个减到 389 个，管理人员从占职工人数 14减到12。二是充实和加强财务、质量管理、
11、销售、计划、外经、预决算、审计等管理部门，进一步强化和理顺了管理职能。三是实行“卡两头，抓中间”的管理方法。一头是严格控制进厂原材料、燃料的价格、质量，仅此一项，从 1992年以来总共降低成本 9000 万元；另一头是把住产品销售关，坚持集体定价；抓中间就是抓工序环节的管理，不仅抓生产过程的“跑、冒、滴、漏” ，而且将各项技术经济指标进行横向比较，以同行业先进水平为赶超目标。问题：1成本发生在企业的什么地方？2发生的地方对成本降低有什么帮助？3降低成本应从什么方面入手？4为什么要发生成本的耗费？5成本降低对企业意味什么？如何分析成本：1从行业竞争角度分析邯钢、沃尔玛的低成本战略招徕了大量顾客，
12、从而使邯钢、沃尔玛销售量大，进货量相对增多，增强了邯钢、沃尔玛的讨价还价能力，使供应商不能轻易涨价。如果供应商涨价，可能有失去强有力的经销商、销售渠道萎缩、市场销量下降、市场占有率下降的风险。在正常情况下，供应商是不会冒此风险的。而且供应商也会计算由于邯钢、沃尔玛信誉好、销量大，可以在增大的销量中补偿单位利润的下降，使总利润不减少。2从价值链角度分析邯钢是一个钢铁联合企业，其价值链构成是内部后勤、生产作业、外部后勤、市场销售、售后服务。内部后勤是指与接收、存储和分配相关的活动，如原材料采购、仓储、库存控制、车辆调度和向供应商退货。在这一价值链中原材料价值是关键，邯钢抓住这个关键环节，在采购上严
13、把原材料、燃料进货关，为了降低成本，采购供应部门下达最高采购限价（经预测的市场价格） ，只准低买不许高进，同时严格质量和数量检验，堵住管理上的漏洞，与奖惩紧密挂钩，5降低采购成本给予嘉奖，超支惩罚，把进货成本压到最低。生产作业是指与将投入转化为最终产品形式有关的各种活动。在价值链的这个环节上，邯钢通过全员、全过程的全面成本管理，把降低成本的重点首先放在充分挖掘现有设备潜力上，使主体设备从烧结机、高炉、到炼钢转炉、连铸机、轧钢机等的利用效率都达到和超过设计能力。其次放在技术改造上，如邯钢三轧钢，1993 年下半年投资 46 万元对线材生产线进行改造，轧钢的产量从 1993 年的 15 万吨提高到
14、 1994 年的 22 万吨，比目标成本降低了 510 万元。邯钢自建 60 万吨的棒材生产线，除主体设备外，辅助设备全用原有的设备改造而成，即保证了质量又不影响生产效率，同样的生产线有的钢厂投入 6 亿元，邯钢只投入 2 亿元，赢得了成本优势。第四放在工序环节的投入上，邯钢把烧结、焦化、炼铁、炼钢、轧钢按炉、机型号分类，以全国同行业、同炉、同机的主要技术经济指标的前三名为目标。经过两年的努力，在 43 项可比的主要技术经济指标中，邯钢有 40 项进入前 10 名，其中 9 项指标进入前 3 名。同时，在生产过程中，人们从节约一度电、一升油、一个螺丝钉做起，全面节约，杜绝浪费，在生产工艺上保证
15、低成本。外部后勤是指与集中、存储和将产品发送给买方有关的各种活动。在价值链的这个环节上，邯钢人通过加强库存管理，及时调度、发运，降低产品成本。市场销售是指与提供一种买方购买产品的方式和引导他们进行购买有关的各种活动，如报价、定价、渠道选择、渠道关系、销售队伍、促销等。邯钢在这方面严把产品销售关，建立集体定价制度，确定最低销售价格，任何人无权降价，鼓励在不降低市场占有率的前提下尽可能以较高的价格出售，从而使低成本的价格溢出转化为企业纯收入。沃尔玛是商品销售业，其价值链构成是内部后勤（采购、运输、储藏） 、生产企业（营业经营） 、市场营销（广告、服务）和高度发达的分销体系。沃尔玛在价值链的每个环节
16、上都保证了低成本。尤其是高度发达的分销体系和计算机网络系统，使采购及时，库存即不积压也不断货，保持在一个合理水平。沃尔玛培养职工勤俭节约，杜绝浪费，从小事做起，使沃尔玛的商品损耗率只有1%，降低了营业成本。另外，沃尔玛节省广告开支，节约了费用。由此可见，一个企业必须找准自己的价值链，在价值链的每一个环节上下功夫，降低产品成本，使企业真正实现低成本优势，在竞争中取胜。3。从成本驱动因素角度分析（1） 、规模经济。无论邯钢还是沃尔玛都存在规模经济，而且规模经济是这两个企业的重要成本驱动因素。规模经济对我们的启示，一是企业要取6得恰当的规模形式；二是在对规模敏感的活动中制定政策加强规模经济；三是根据
17、企业的偏好来利用规模经济的形式；四是重视企业拥有优势的规模形式所驱动的价值活动。 （2） 、学习。一项价值活动由于学习提高其效率从而使成本下降，邯钢通过学习在制度改变、进度改进，劳动效率提高和使原材料更适合于工艺流程等方面使成本都大幅度下降。沃尔玛通过学习降低零售商店和其它设施的成本。学习对我们的启示，一是企业要利用学习曲线进行管理；二是保持学习的专有；三是向竞争对手学习。 （3） 、生产能力利用模式。当一项价值活动与大量固定成本相联系时，活动的成本就会受到生产能力利用率的影响。邯钢固定成本比较大，如果不充分利用固定成本，改造陈旧设备，提高设备利用率，则必然增大产品的单位成本。生产能力利用模式
18、对我们的启示，一是提高设备利用率；二是进行技术改造，减少产量波动造成的恶果。 （4） 、联系。一项价值活动的成本常受到其他活动实施情况的影响。从价值链内部联系看，邯钢利用直接活动和间接活动（生产和维修） 、质量保证和其他活动（检查和购买）之间的联系，沃尔玛利用协调活动（内部后勤和营业） 、取得成果可以相互替换的活动（广告和各种推销）之间的联系等，都大大降低了成本。从与供应商和销售渠道的价值链之间的联系看，与供应商联系对成本影响重大，如供应商交货频繁度和及时性与原材料库存之间的联系，供应商的包装材料与企业的原材料管理成本之间的联系。联系对我们的启示，一是企业要充分利用价值链内部的成本联系，二是企
19、业要充分与供应商和销售渠道合作。 （5） 、相互关系。相互关系最重要的形式是当一项价值活动可以与一个兄弟业务单元共享时的相互关系。共享一项价值活动增强了该活动的生产能力。如果该活动的成本对于规模经济或学习是敏感的，或者如果由于不同的业务单元在不同的时间对价值活动提出需求而使共享改善了生产能力利用模式，如邯钢某些基础设施和某些经验在厂内共享，结果降低成本。另一种相互关系即在分离的活动之间共享专门知识也会降低成本，如沃尔玛各个分店共享的经验和专门知识。相互关系对我们的启示是共享活动可以降低成本。 （6） 、整合。一项价值活动的纵向整合的程度影响其成本。整合可以采取不同方式降低成本。如通过整合可以使
20、企业回避拥有较强讨价还价能力的供应商和买方，可以带来联合作业的经济性。如钢直接从炼钢工序运送到加工工序，就不再需要重新加热，从而降低成本。整合也可以避免利用市场的成本，如沃尔玛自己拥有强大的分销体系，拥有自己的车队，外部后勤成本就大大降低。整合对我们的启示是整合和解散整合都具有降低成本的潜力。 （7） 、时机选择。一项价值活动的成本常常反映了对时机的选择。有时，企业作为率先行动者之一可以获得捷足先登的优势，但迟后行动者也可以有所收益。如购买最先进的设备在钢铁7行业就是一种优势。时机选择对于成本地位的作用可能在更大程度上取决于选择与经济周期或市场条件有关的时机。如钢铁业在工业周期低谷时购买设备，
21、不仅可以降低买价，而且对财务费用都有着巨大影响。时机选择对我们的启示，一是利用率先行动者和迟后行动者的优势；二是在商业周期中选择购买时机。 （8） 、自主政策。一项价值活动的成本总是受到企业政策选择的影响。对成本影响最大的政策选择包括：产品的选型、性能和特点、所提供的产品组合与种类；所选用的工艺技术、独立性或规模、时机选择或其他成本驱动因素；所使用的原材料或其他外购投入的规格；生产速度安排、维修、推销队伍和其他活动的程序；其他人力资源政策，包括招聘、培训和雇员的激励；相对于普遍标准而言，为雇员支付工资和提供方便；所使用的销售渠道；市场营销和技术开发的效果，开发活动的费用比率；所提供的服务水平；
22、所服务的买方；交货时间等。自主政策对我们的启示是，政策选择在决定成本中起关键作用，政策选择能立即产生增加或降低成本的效果。 （9） 、地理位置。地理位置对所有的价值活动的成本都有影响。各种活动相互之间以及它们与买方和供应商之间的地理位置，通常对如工资、后勤效率和货源供应等方面具有显著的影响。如对供应商的地理位置是内部后勤成本的一个重要因素，而相对买方的地理位置又影响了外部后勤成本。沃尔玛正是把握地理位置这一理论，在全美以及全世界设立分店，在各分店与供应商相对最短距离点上设立配送中心，从而降低成本。地理位置的启示是，企业应达到地理位置最优化。 （10） 、机构因素。包括政府法规、免税、关税、财政
23、刺激手段及本土化规定等机构因素构成了最后一个主要的成本驱动因素。在某些产业一项或几项机构因素就可能成为最重要的成本驱动因素。对于沃尔玛全世界分销店来讲，关税和本土化等机构因素就成为重要的成本驱动因素。对于邯钢来讲，财政刺激手段可能是最重要的成本驱动因素。所以说有利的机构因素能降低成本，不利的机构因素能加大成本。小结企业竞争优势的来源之一是低成本优势。如果企业进行的所有生产经营活动的成本累计低于竞争对手的成本，企业就具有了低成本优势。如果企业的低成本优势对于竞争者而言是难以模仿和复制的，则其低成本优势就会持久。如果企业向买方提供可以接受的价格水平，以使其低成本优势不为售价低于竞争者而抵销，成本优
24、势就会带来超额收益。低成本竞争的战略价值取决于其持久性。低成本优势只有在企业维持它时才能产生高于平均水平的效益。如果不能持久的改善企业的相对成本地位，那么企业只能保持成本等价或成本近似，企业要获得低成本优势就必须找到低成本优势的持久来源。企业的低成本优势源于其生产经营活动的成本行为，成本8行为取决于影响成本的一些结构性因素，包括企业的规模经济、学习能力、生产能力利用模式、联系、相互关系、整合、时机选择、自主政策、地理位置、机构因素等。这些结构性因素结合起来决定一种既定生产经营活动的成本，因此，保持对成本起主要作用的基本因素的长期优势，就可能实现低成本竞争的战略优势。本文介绍并分析保持低成本竞争
25、优势的两个成功案例，从全面成本管理的角度对企业低成本竞争战略作一阐述。心在沃尔玛和邯钢保持竞争优势的比较分析中，我们可以得出这样的结论：不同国家、不同行业的企业都可以采取低成本竞争战略，在竞争中取胜。在市场经济中，竞争是正常的商业行为，而每个企业要想竞争取胜，必须制定竞争战略，取得竞争优势地位，而竞争有利地位取决于成本行为，成本行为取决于影响成本的驱动因素，不同驱动因素构成不同的价值链，从而决定价值活动的成本地位。因此，控制成本驱动因素，重构价值链，寻求一切低成本来源，在竞争中取胜。9案例四内容 成本的分类及计算维多利亚医院的内窥镜马克格雷特是加拿大安大略省伦敦市维多利亚医院临床工程的管理者，
26、主要负责医院医疗技术小组的管理工作。格雷特了解到，医院弯型内窥镜的修理工作是由医院外部的公司承担的，医院应在提高质量、降低成本方面做些工作。现在是1994年4月初，格雷特打算为4月18日召开的每月例行的小组会议做些准备。一、维多利亚医院维多利亚医院（Victoria Hospital ，VH）是加拿大的一所大型医院，拥有667张床位，1992年的预算为2.67亿元，其中，大部分预算（81）来自于卫生部（Ministry of Health），此外，安大略卫生保险计划委员会（Ontario Health Insnrance Plan,OHIP）也根据服务单位为维多利亚医院提供了主要的预算资金。维
27、多利亚医院、圣约瑟夫医院（St、Josephs Hospital,SJH）和大学医院（University Hospital, UH）是伦敦市三所最大的医院。作为西安大略大学的“教学医院”，这三家医院之间存在着重要的协作关系。尽管维多利亚医院以心病学、儿科学和肿瘤学见长，但在其他大部分领域，它也拥有众多专家，并能提供多种多样的医疗服务。二、生物医学工程部生物医学工程部（Biomedical Engineering Department,BME）是一个由17个人组成的小组，该小组是维多利亚医院医疗手术科的一个组成部分，主要负责管理该医院的医疗技术，其负责人为斯蒂夫埃德。本部门的其他成员包括：保尔
28、霍华斯、丹尼斯匹克斯吉尔、马克格雷特、12名来自各领域的技术专家以及一名秘书。霍华斯是设备管理协调人员，主要负责修理预算以及筹集医疗资金的财务管理工作；匹克斯吉尔作为技术监督人员主要负责部门的有关10技术问题，而格雷特则作为临床工程的管理者，负责考察工程的发展前景。格雷特拥有机械工程学学位，同时也是安大略省伦敦市西部商业学校1991年的工商管理硕士毕业生。生物医学工程部提供的服务包括：购买、维护、修理和处置医院设备以及协助分部引进新的技术设备。1994年，生物医学工程部大约拥有1300万元的（经营）预算资金，同时，还负责管理医院约400万元的医疗预算资金。多数设备的修理成本均由各部门的预算承担
29、。三、内窥镜在肠胃病和外科治疗中，维多利亚医院使用了弯型和非弯型(直型)内窥镜，它们既可用于检查伤口，又可用于治疗。一个内窥镜可以插入到人体内部借以察看肺、胃、消化道或主要关节。在多数情况下，患者在检查或治疗过程中是有意识的。一些内窥镜是可以弯曲的，人们能够通过使用控制器械顶部进行水平和垂直运动的把手进行操作。当内窥镜被插入人体后，内窥镜便可以发挥多种功能，例如吸引及体液交换等等，而且，由于具有高分辨视频技术，通过内窥镜可以观察人体内的器官，从而使内窥镜变得尤为重要，否则，就需要进行主要的外科检查。1993年，内窥镜部处理了约2500例病例。内窥镜需要运用高敏感技术不断地进行维护和修理。在每次
30、使用前都要对内窥镜进行检测，这种严格的检测过程包括：清洗、滴漏试验、测量角度范围以及进行视图测试。即使进行了如此精心的维护，在外科治疗过程中，内窥镜仍会经常发生损坏，造成手术中断，医生们只好另约患者择日再行治疗。在修理内窥镜的过程中，在可能的情况下，维多利亚医院只能向圣约瑟夫医院和大学医院暂借内窥镜使用。维多利亚医院拥有的各种内窥镜的数量是不同的，其中，某些种类的内窥镜的数量只有一至两台。内窥镜部每年需购买两至三台新的弯型内窥镜，每台成本约为20000元，此外，每年还需花费2000030000元购买视频处理器等相关设备。手术室也需要使用弯型和直型内窥镜。直型内窥镜的成本约为500010000元，同样，在需要进行大修时，直型内窥镜也常需要替换用品。1993年，维多利亚医院的内窥镜部和手术室用于内窥镜修理的总支出约为60000元四、原始设备制造商在安大略省，共有三家销售内窥镜的原始设备制造商（Original EquipmentManufacturs OEMs），其中，巴顿外科用品有限责任公司（ Barton Surgical Ltd.）为维多利亚医院和大学医院提供内窥镜的销售和服务，而圣约瑟夫医院则与韦伯有限责任公司合作，第三家原始设备制造商鲍技术公司与这三家医院没有任何联系。
