1、1个人所得税税收筹划管理学院会计 1001100201022012 年 11 月2个人所得税税收筹划a摘 要：税务筹划是现代化的市场经济发展中的一个必然产物，在现代的企业中，财务管理在企业的发展中扮演着越来越重要的作用，已经成为了企业实现财务管理目标的一个最重要的手段。伴随着我国经济的快速发展，居民收入水平不断提高，越来越多的人成为个税的纳税人。与之相应的，财政收入中来自个人所得税的比重也呈逐年上升趋势，所以个税的税务筹划也就受到更多人的关注。个税筹划应把握的方向是在保证实际所得不变的情况下，同时减少名义所得和名义支出，从而降低应纳税所得额。对可以减除一定费用的应税所得项目，应尽可能扩大减除费
2、用额度。对实行超额累进税率的应税所得额，应尽量避免临近所得进入高档税率区。关键词：个人所得税 税务筹划 高档税率区 费用扣除1 税收筹划概述税务筹划是现代化的市场经济发展中的一个必然产物，在现代的企业中，财务管理在企业的发展中扮演着越来越重要的作用，已经成为了企业实现财务管理目标的一个最重要的手段。企业现在作为市场发展的主体，在经营以及管理的过程中需要树立正确的筹划意识以及制定合理科学的筹划方案，来借以实现减轻税收负担的目的，并且能够最终为企业的发展做出重大贡献。 11.1 税收筹划的概念税务筹划是指纳税人在不违反国内外相关法律、法规的前提下，根据企业自身的经营战略和发展的现状等，通过对企业涉
3、税事项的事前规划和安排，做出对最有利于自己经营目标实现的税务规划和选择，以实现企业经济利益最大化，提高企业的核心竞争力。 21.2 税收筹划的意义从国家的角度看，税务筹划有助于调整和完善税收法律法规，也可能增加国家的税收总量。税务筹划和税收法规在某种程度上是角逐的关系，税法的规范程度影响了税务筹划的角度和深度，税务筹划也会促进税收法规的规范和完善，二者是相互促进的。税务筹划的作用是调整投资方向，贯彻国家宏观经济的调整方针，如果企业税务筹划做得好，那么产业布局也就趋于合理，我们整体的经济是发展和增长的，纳税基数就会增大，从而增加了国家的税收总量。从纳税人的角度考虑，有助于抑制偷税漏税行为，提高纳
4、税人的法律意识，同时在对税法和会计法的不断熟识中，企业的财会管理能力也会提高，进而提高企业自身的管理能力。1.3 税收筹划的局限1.3.1 必须运用税法认可的会计处理方法进行筹划税务筹划与会计政策有着密切的关系，特别是在企业经营、会计核算、成本管理及存货四个方面，尤为重要，受会计政策的选择的影响也非常明显。可以说企业进行税务筹划的过程，也是一个会计处理方法选择过程，而且必须遵循税法有关规定，否则，即使选择了符合会计准则的方法，也可能存在着违法的风险。1.3.2 受国家有关法律政策影响较大3我国经济处在转型阶段，再加上本来的一些法律法规就不完善，所以政策也会时常波动，很多时候，企业的避税方向很难
5、把握，所以这也使得税务筹划的制定和操作过程比较难。2 个人所得税的税收筹划概述伴随着我国经济的快速发展，居民收入水平不断提高，越来越多的人成为个税的纳税人。与之相应的，财政收入中来自个人所得税的比重也呈逐年上升趋势，所以个税的税务筹划也就受到更多人的关注。2.1 个税筹划应把握的方向2.1.1 在保证实际所得不变的情况下，同时减少名义所得和名义支出，从而降低应纳税所得额。2.1.2 对可以减除一定费用的应税所得项目，应尽可能扩大减除费用额度。2.1.3 对实行超额累进税率的应税所得额，应尽量避免临近所得进入高档税率区。2.2 个税筹划的原则2.2.1 综合效益原则纳税筹划不能孤立进行，如果某项
6、纳税筹划取得了节税效果，却增加了其他方面的支出，这样进行纳税筹划就值得商榷。企业要从价值最大化的理财目标出发，协调不同税种之间的关系，避免出现某种个税税基的减少而致使其他税种税基扩张的现象。 32.2.2 税收筹划前瞻性原则 4任何一项具体的纳税筹划方案的研发、选择、确定，都必须在该方案所涉及的纳税事项已成为既定事实之前。如果该涉税事项已成为既定事实，再事后进行“筹划” ，就是掩盖事实真相，伪造、变造、隐匿相关资料，纳税人将承担偷税的法律责任。3 个人所得税的税收筹划3.1 工资薪金的筹划3.1.1 为职工提供福利性支出税法规定了一些职工福利项目可以作为成本税前扣除，倘若把职工现金收入转化为职
7、工必须的福利，纳入企业经营性费用，可以达到职工消费需求，而经营性费用不征收职工个人所得税，也可在计算企业所得税额中扣除，减少企业所得税，减少企业和职工的纳税成本，提高了职工的收入水平。 5例如：免费为职工提供宿舍（公寓） ；免费提供交通便利；提供职工免费用餐、外出学习考察等。此外，企业还可以适当提高五险一金的计提比例，减少个人所得税的应纳税额，从而提高职工的实际收入水平。居民在购买保险时可享受三大税收优惠：一是企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定的金融机构缴付的医疗保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，面免缴个人所得税；二是由于保险条款是赔偿个人遭受意外不幸的损失，不属于个人收
8、入，免缴所得税；三是按照国家或省级地方政府规定的比例缴付的医疗保险金、基本养老保险金和失业保险基金存入银行个人账户所取得的利息收入，也免征个人所得税。3.1.2 “削峰填谷”式均衡发展1）一般来说奖金按月发放的方式税负最轻，而年中和年末发放及年终一次发放两种方式税负较高。 6其实也不是完全如此，有时年终奖按月发放并不能减少纳税，具体分析看第二条。案例 1：刘小姐的每月工资为 4600 元，该年刘小姐的奖金预计为 36000 元。下面我们对奖金按4月发放、年中和年末两次发放及年终一次性发放三种不同的方案进行比较（扣除额按照个人所得税标准 3500 元计算） 。方案一：奖金按月发放，每月发 300
9、0 元。刘小姐每月应纳税所得额为：4600+3000-3500=4100（元） ，适用税率为 10%，于是每月应纳税额为 410010%-105=305（元） 。年应纳个人所得税总额=30512=3660（元）方案二：年中 7 月份发放一次半年奖 10000 元，年末再发一次全年奖 26000 元。则除7 月份外，刘小姐应纳税所得额为 4600-3500=1100（元） ，适用税率为 3%，每月应纳税所得额为 11003%=33（元） 。7 月份发放半年奖时，应纳税所得额为 4600+10000-3500=11100（元） ，适用税率为25%，7 月份应纳税额为 1110025%-1005=1
10、770（元） 。年终奖 26000 元适用税率为 10%（根据 2600012=2167 确定） ，此时，年终奖金应纳税额=2600010%-105=2495（元）年应纳个人所得税总额=3311+1770+2495=4628（元） 。方案三：年终一次性发放奖金 36000 元。每月应纳税额仍为 33 元。年终奖 36000 适用税率为 10%，应纳税额=36000 10%-105=3495（元） 。年度应纳个人所得税额=3312+3495=3858（元） 。2）通过合理分配奖金，尽可能降低全年一次性奖金的适用税率，尤其是在求的（年终奖金/12）的商高出较低一档税率的临界值不多之时，减少全年一次
11、性奖金的发放金额，使其商调减至该临界值，降低所适用的税率，这种节税效果极为明显。 7企业年终奖的发放往往是根据收入、利润等各种因素完成情况。全年一次性奖金计税政策采用简易计税办法，与工资薪金的七级超额累进税率计税办法有很多差异。在某些奖金区间内，可能谁出现税前奖金多，而纳税人实际获得的税后奖金反而少的情况。案例 2：王先生月工资 4000 元，年终一次性发放奖金 56000 元，去年年终发放奖金 53000 元。分析 56000 的年终奖适用税率为 20%，53000 元的年终奖适用税率为 10%。今年年终奖应纳税额=5600020%-555=10645 （元） ，实际所得=56000-106
12、45=45355（元） ；去年年终奖应纳税额=5300010%-105=5195 （元） ，实际所得=53000-5195=47805（元） 。明明奖金增加了，实际所得却减少了，这正是进入了奖金发放禁区的表现。全年一次性奖金发放禁区表对应级数 全年一次性奖金额 适用税率 边际税负增加额 全年一次性奖金发放禁区1 018000 3% 0 2 1800054000 10% 1155 1800019283.333 54000108000 20% 4950 5400060187.504 108000420000 25% 4950 108000114600.005 420000660000 30% 19
13、250 420000447500.006 660000960000 35% 30250 660000706538.467 960000 以上 45% 88000 9600001120000.003.1.3 销售成本与奖金分离市场竞争日趋激烈，许多企业为开拓市场，对销售人员实行报酬与销售额捆绑的办法，即每年年终按销售人员的销售额一次性发放销售奖金。此种发放对于提高销售人员的工作积极性十分有利，但从税收角度分析，该方法不仅会增加销售人员个人所得税的税收负担，5而且还会使企业多缴企业所得税。案例 3：小李是一家家具生产制造公司的销售人员，每月领取 1400 元的工资，年终按销售额领取一定比例的销售奖
14、金。按规定小李本年末应得 210000 元销售奖金。假设销售奖金中差旅费占 10%，业务招待费占 15%，通信费占 3%。计算小李的应纳税额，适用 25%的税率。应纳税所得额=210000- （3500-1600 ）=208300（元）应纳税额=20830025%-1005=51070（元） ，实际所得=210000-51070-210000（10%+15%+3%） =100130（元） 。如果公司对小李的销售成本进行报销，而把小李的销售奖金降为163800（=210000（1-10%-15%-3%） ）元，那么小李的应纳税所得额=163800- （3500-1600） =162100（元）
15、，适用税率为 25%，应纳税额=16210025%-1005=39520 （元） ，实际所得=163800-39520=124280 （元） 。比全额发放多的 24150 元。3.1.4 工资薪金与劳务报酬互相转换1）劳务报酬所得转化为工资、薪金所得。由于在某种情况下，比如当纳税多得额比较少的时候，工资薪金多的适用的税率比劳务报酬所得适用的 20%的比例税率低，因此在可能的时候将劳务报酬所得转化为工资、薪金所得，能节省税收。 82）工资薪金所得转化为劳务报酬所得。在纳税人工资、薪金较高，适用边际税率高的情况下，将工资、薪金所得转化为劳务报酬所得更有利于节约税收。在运用上述方法节税时，一定要征得
16、员工的同意，同时还要考虑到企业的实际情况，只有在劳动关系介于两者之间，且双方都同意，而且不会有其他劳动纠纷的情况下才可以采用，否则，会产生逃避纳税的嫌疑，或导致其他劳动纠纷。3.2 劳务报酬的筹划3.2.1 分次领取劳务报酬税法规定，当某项活动带来的收入持续在 1 个月以上的，支付间隔超过 1 个月，按每次收入额计入各月计算税金，而间隔时间不超过 1 个月的，应合并收入额计算税金。因而劳务报酬收入采取什么方式取得，直接影响到个人一定期间的纳税额。分次纳税理论上之所以可以降低税负，是因为把纳税人的一次收入分多次支付，既多扣费用，又免除一次收入畸高的加成征收，从而减轻了税收负担。3.2.2 分项领
17、取劳务报酬分项领取需按税法规定的项目进行分项。根据国税发1994 89 号文件的规定，个人兼有不同项目的劳务报酬所得可以分别减除费用，计算缴纳个人所得税，而不同项目是指劳务报酬所得列举具体劳务项目中的不同单项。所以领取时应该按照个人所得税法实施条例第八条所列举的项目分项领取，比如，一位税务专家从某企业领取收入时起码可分为讲学和咨询两项；一位从事室内装饰的人员从某企业领取收入时至少可分为设计和装潢两项。3.2.3 增加领取一笔劳务报酬所得的人数一笔劳务报酬所得如果被多人领取，自然可以分解这笔收入，而按人头分别计税，一定可以获得多扣除费用降低所得税率的好处。这样做的合理解释是，一个人往往需要他人配
18、合才能按时、保质量地完成劳务合同中所规定的任务。3.2.4 不同单位分解支付报酬税法统一规定以县（含县级市、区）为异地，其管辖内的一个月内的劳务服务为一次；当月跨县地域的，则应分别计算。所以，当劳务报酬由不同单位分解支付时，可以起到分解收入分别纳税降低税负的目的。3.2.5 报酬与费用分开6目前，多数劳务合同在约定劳务报酬时，多采用“甲方支付全部劳务报酬，所发生的一切费用由乙方负责”这样的字眼。对此，提供劳务者多将其当作是一种约定俗成，殊不知这种约定却会使提供劳务者多负担税款。如果被服务方向提供劳务服务一方提供伙食、交通以及其他方面的服务，就等于扩大了提供劳务方的费用开支，降低了劳务报酬总额，
19、从而使劳务报酬应纳税所得保持在较低水平上。由于对方提供的伙食、交通等服务可能是提供劳务服务者的日常开支，若由其本人用收入购买往往不能在缴纳所得税时扣除，这样，虽然提供劳务报酬的所得因接受对方的服务而降低，但同时也达到了减轻税收负担的目的。这比直接获得更高的劳务报酬但支付较多的税收有利，因为这样可使劳务报酬所得者在总体上保持更高的消费水平。F图一 图二假设个人所得税率保持不变。如图一，A 是企业的利润，F 是企业的费用，C 是企业的所得税，B 是个人劳务净得，E 是劳务费用，D 是个人要交的所得税。如果企业吧属于个人负担的费用自己承担，而付给个人除去劳务费用之外的所得，即如图二，E=e，那么个人
20、的净收入就是 b 部分，虽然个人从企业那里得到的钱少了，但只是少了费用部分，但上交的所得税却减少了，使得个人的净收入增加，即 bB。因为 e 在企业那里可以抵税，而在个人那里是不能起到抵税作用的。从总体来说，如果企业负担劳务费用，对于企业和个人的整体利益来说，是增大的。3.3 承包经营、承租经营所得的筹划3.3.1 避免缴纳企业所得税根据有关规定，企业实行个人承包经营、承租经营后，如果工商登记仍为企业的，不管其分配方式如何，均应先按照企业所得税的有关规定缴纳企业所得税。然后根据其利润分配方式对承包、承租经营所得征收个人所得税。也就是说，如果企业在被个人承包后没有改变性质的话，那么，承包、承租经
21、营者除了缴纳个人所得税外，还要缴纳企业所得税。这里就出现了重复征税的问题，使得总体税负增加，从而最后归到个人手中的收入就会大大的减少。如果承包、承租经营有条件的话，可以考虑改变企业的性质为个体户或者其他性质，这样就可以免交企业所得税，节省部分税款，使得总体收益最大化。3.3.2 承包不满一年的筹划根据相关文件规定，对于实行承包、承租经营的纳税义务人，在一个纳税年度内，承包、承租经营不足 12 个月的，以其实际承包、承租经营的月份数为一个纳税年度计算纳税。在这种情况下，纳税人如果将承包经营、承租经营的合同签为 12 个月，则可以节省部分税收，因为这时可以多抵扣若干个月的费用支出。3.4 稿酬所得
22、的筹划3.4.1 系列丛书筹划法我国个人所得税法规定，个人以图书、报刊方式出版、发表同一作品（文字作品、书7画作品、摄影作品以及其他作品）时，不论出版单位是预付还是分笔支付稿酬，或者加印该作品再付稿酬，均应合并其稿酬所得按一次计征个人所得税。但对于不同的作品却是分开计税，这就给纳税人的筹划创造了条件。如果一本书可以分成几个部分，以系列丛书的形式出现，则该作品将被认为几个单独的作品，单独计算纳税，这在某些情况下可以为纳税人节约不少税款。3.4.2 著作组筹划法如果一项稿酬所得预计数额较大，还可以考虑使用著作组筹划法，既改一本书由一个人写作为多个人合作。与上述方法一样，该种筹划方法利用的是低于 4
23、000 元稿酬的 800 元费用抵扣，这项抵扣的效果是大于 20%抵扣标准的。3.5 财产租赁的筹划3.5.1 分拆收入在对个人租赁收入进行节税筹划时，可以在保持实际收入不变的前提下，适当地降低租赁的名义收入额，从而有效地减少税收支出。案例 4：沈小姐 2011 年 7 月将一套住房出租给李先生，期限一年，月租金 3000 元，包括水电费（约定最高限额为 300 元） 。据此，沈小姐每月要缴纳个人所得税（3000-800）20%=440（元） ，沈小姐每月的实际收入为 2260（3000-300-440）元。如果沈小姐不负担水电费，同时相应地将租金将为 2700 元的话，每月应纳税额为（270
24、0-800）20%=380（元） ，每月实际收入为 2320（2700-380）元，比原来增加 60元，全年节税 720 元。3.5.2 出租房屋维修时间的筹划房屋出租期间允许扣除的修缮费用以每次 800 元为限，一次扣除不完得，准予下次继续扣除，直至扣完为止。在维修时间上，多少房屋出租者都会选择需要维修的时候就进行维修。此种维修方式虽说很合乎常理，却忽略了税收因素，假如适当地选择一下房屋的维修时间，那么出租者将会节约一笔不小的税款。3.6 外籍人员所得的税务筹划我国个人所得税纳税义务人分为居民纳税义务人和非居民纳税人两种，居民纳税义务人负有无限纳税义务，而非居民纳税义务人只需就其中国境内所得
25、缴纳个人所得税。对于跨国纳税人来说，如果能被认定为非居民纳税人，就可以减轻很大一部分纳税负担。根据我国税法的规定，居民纳税义务人是指在中国境内有住所或者无住所而在中国境内居住满一年的个人。同时在实施细则中规定，这里的居住满一年是指在一个纳税年度里在中国境内居住 365 天，临时离境的，不扣除天数。因此，居住在中国境内的外国人、海外侨胞和香港、澳门同胞，如果在一个纳税年度里，一次离境超过 30 日或多次离境累计超过 90 日的，将不视为全年在中国境内居住。牢牢把握这一尺度就可以避免成为个人所得税的居民纳税人。在实际操作中，可合理安排在中国境内工作的外籍人员，使其一年当中适当以回国探亲、度假以及到
26、境外出差、考察、学习、培训等临时离境的名义，一次离境超过 30 天，或者在一次离境不超过 30 天的情况下使多次离境累计超过 90 天，从而将这些离境天数扣除，境内天数达不到一年，相应降低在华的税收负担。4 个税筹划的非税成本及其规避4.1 税务筹划的非税成本税务筹划的非税成本是指企业因实施税务筹划所产生的连带经济行为的经济后果。非税成本是一个内涵丰富的概念，有可以量化的部分也有不能够量化的内容，具有相当的复8杂性和多样性。 9在不同的纳税环境下，不同筹划方案引发的非税成本的内容也有所不同。个人所得税的非税成本只要有代理成本、交易成本、机会成本、违规成本等。信息的不对称，引发了许多经济现象，代
27、理成本的产生就是信息不对称的必然结果。在税务筹划中，为了降低税负所选定的方案，在执行过程中同样不可避免地会产生代理成本。无论税务筹划的方案多名周密、多么精妙，都不能摆脱道德风险和逆向选择的负面影响，代理成本的存在使许多筹划方案的非税成本被放大，高层管理人员的薪金和激励就是一个典型的例子。交易成本包括信息搜集成本、谈判成本、缔约成本、监督成本、强制履约的成本以及可能发生的处理违约的成本等。在个税筹划中，无论是企业对员工的工资薪金筹划，还是作为个体取得的劳务报酬筹划等都需要利益双方有一个好的沟通，如果员工对企业为其进行的工资筹划不理解，而只是一味追求眼前利益，双方就很可能产生冲突，企业方面也是费力
28、不讨好。这种情况下的交易成本就很高，非税成本就产生了。4.2 个税筹划的非税成本规避4.2.1 应加强对非税成本的研究目前，税务筹划已经成为我国财务、会计理论与实务界得一个热点，不少学校的财务专业、会计专业已经开设了税务筹划课，但对税务筹划的非税成本尚未引起重视。要规避非税成本，必须从理论和实务两方面正确认识非税成本，加强对非税成本的研究。4.2.2 应树立有效税务筹划理念传统的税务筹划理念没有认识到有效税务筹划和税负最小化之间的显著差异。 “有效的税务筹划意味着考虑所筹划的交易对所有交易方的税收影响：显性税收，隐性税收和税收顾客，以及执行各种税收筹划的战略成本。 ”10之所以有税务筹划短视行
29、为的产生，原因之一是没有科学的税务筹划原则做指导。把税务最小化作为筹划的目标，忽视了筹划的总体效果。就非税成本的复杂性来说，彻底规避是不可能的，然而，只要以有效税务筹划为基本原则，以企业财务管理目标为导向，就能使企业获得较大的综合效益。4.2.3 应区分不同性质的非税成本在非税成本中，其中有些成本是可以通过一定方式避免地，有的则是在税务筹划中必然发生的。我们应该区分不同性质的非税成本，针对其特点采用不同的规避方式。1）不可避免地非税成本。对于随税务筹划必然要发生的非税成本，虽然无法避免其产生，但可以降低其成本。比如机会成本。因为税务筹划方法不止一种，机会成本永远是不可避免地，但课可以分析判断不
30、同机会成本的大小，以决定取舍。同样还有代理成本、组织协调成本等。代理成本可以通过强化管理，疏通信息传递渠道等方式来降低，组织协调成本则可以通过提倡科学管理、适度税务筹划来降低。2）可以避免地非税成本。可以避免就意味着采用某种手段可以使其不发生，活在一定的时间段、一定的领域不发生。1 李光荣浅谈当前企业的税务筹划及其管理J时代金融，2012 年第 10 期下旬刊总第496 期2 张诗悦企业税务筹划的局限性和前瞻性j商场现代化，2011 年 4 月（中旬刊）总第 644 期3 徐新红企业税务筹划的风险及其规避策略J商业会计，2012（6）4 蔡昌个人所得税法解读与税收筹划实战M中国财政经济出版社2012 年 6 月5 樊蓉对职工薪酬个人所得税进行税务筹划的方法探索j新财经（理论版） ，2012（10）96 杨志清税收筹划案例分析（第二版）M中国人民大学出版社2012 年 9 月7 葛长银节税筹划案例与实操指南M机械工业出版社2012 年 3 月8 汪华亮，邢铭强企业税务筹划与案例解析M立信会计出版社2011 年 3 月9 盖地，钱桂平试论税务筹划的非税成本及其规避M当代财经2005 年第 12 期总第 253 期10 苏醒，谭晓琢我国上市公司的资本结构基于股权结构的分析J 财经理论与实践，2001（9）
