1、固定资产折旧的方法比较与选择（西安建筑科技大学 陕西 西安 710055）摘要：固定资产在使用过程中要发生有形磨损和无形磨损，其磨损会随着使用时间的推移而降低固定资产的效用和价值。这种固定资产的价值损失，通常用提取折旧的方法来补偿。固定资产作为一种固定成本，折旧金额的大小，直接影响着企业的收益，风险及现金流量，进而对企业筹资、投资、分配、市场价值以至企业的整体市场竞争能力都将产生着直接或间接的影响，合理处理固定资产折旧的相关问题，对企业的经营关系十分重大。 本文在全面论述固定资产折旧的内涵和特性的基础上，对固定资产折旧与企业生产经营的关系作了进一步探讨，并在文章的最后探讨了固定资产折旧应该注意
2、的问题。关键字：固定资产；折旧；企业生产经营；1 固定资产的简介固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产。固定资产在同时满足与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业、该固定资产的成本能够可靠地计量时，才能予以确认。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。2 固定资产折旧的性质 传统会计认为折旧是一个成本分配的过程，即将固定资产的成本分配于它们预期受益期的过程。因此，折旧会计的核心是计算各会计期的折旧费用，以便与各该期的营业收入相配比。分配折旧费
3、用的目的仅仅是为了计算产品成本，确定收益和编制损益表，而主要不是为了在资产负债表上对资产计量。 传统的折旧会计概念是建立在历史成本计量原则和收入确认原则基础上的。依据历史成本计量原则，企业的固定资产应按原始购置成本计列。在以后各会计期，则应按原始购置成本减累计折旧后的剩余价值计列。依据收入确认原则，固定资产的价值不应超过原始购置成本减累计折旧。假若超出了原始购置成本，则说明确认了未实现的收益，而违背了传统的会计原则。 传统折旧定义的一个重要特点是：它只是从会计收益概念而不是从经济收益概念来认识折旧的。它是一个静态的概念，即假定固定资产的成本（价值）在使用的年限中是不变的，无需随时间的推移而作调
4、整。这样，在不同的年度中均按固定资产的原始购置成本计算各会计期的折旧费用，而不考虑其实际市场价格的变化，即使成本分配方法十分合理，所计算出的收益也不确切地反映出企业的实际经营成果。 3 影响固定资产折旧的因素 涉及到固定资产的折旧影响因素，人们总是提到有形磨损和无形磨损，有形磨损是由于使用和自然力作用而产生的正常实物磨损和自然损耗。无形磨损是由于劳动生产率提高和技术进步等因素带来的固定资产的贬值和损失。在实际操作中，很难计算出这两者对固定资产折旧的具体影响数量，但是，他们总是直接或间接地影响固定资产的折旧水平、折旧方法、折旧年限等的确定。实际操作中，影响折旧的基本因素包括： （1）原始价值：这
5、是计提折旧的基数。 （2）预计残值收入：残值是固定资产清理时拆卸下来的零件、器材、残料等残余价值. （3）预计清理费用：清理费用是指使用固定资产的一种必要追加费用，因此，也应事先预计，在计算折旧时，由使用期间的成本、费用负担。 （4）预计使用年限和折旧方法：预计使用年限实质上就是预计固定资产的潜在功能。由于在固定资产管理上，人们用可供使用的时间来衡量它的功能大小，计算它的功能持续时间的长短，因此在计算折旧时，通常把潜在的功能折算为使用年限。我国企业会计制度规定，对各类固定资产的折旧年限、折旧方法等由企业根据本企业具体情况自行确定。 4 固定资产折旧方法概述 所谓折旧方法，是指根据固定资产的预期
6、使用年限合理地分配折旧基价。在会计理论上，固定资产折旧方法主要包括四种类型：变动费用法或称产量折旧法；固定费用法或称直线法；递增费用法或称复利法；递减费用法或称加速折旧法。41 固定资产折旧的主要方法折旧计算的方法，从理论上讲，在选择折旧方法时应考虑以上因素，但实际操作中，在多数情况下，仅是一个或少数因素起决定作用，作用小的其他因素则可以略而不计。通常在普遍使用的几种折旧方法中假若某种方法一般来看是合理的，或是符合所得税法要求的，就可选用这种方法。折旧的方法是经国家确认的企业计提固定资产折旧所应遵循的规则，通常固定资产折旧的方法分为两类，一类是直线法，一类是加速折旧法。财政部结合我国企业现状和
7、实际要求，改革了单一的折旧方法，增加了加速折旧法，允许企业多种折旧方法并存。企业可采用的折旧方法一般有平均年限法、工作量法、行驶里程法、加速折旧法等。加速折旧法包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、平均年限法、工作量法、年率递减法、年金法和偿债基金法等。考虑我国实际情况，财政部规定企业可选择的折旧方法一般有 3 种，下面对 3 种方法进行叙述和比较。4.1.1 直线法 直线法即平均年限法，它假定折旧是由于时间的推移而不是使用的关系，认为服务潜力降低的决定因素是随时间推移所造成的陈旧和破坏，而不是使用所造成的有形磨损。因而假定资产的服务潜力在各个会计期间所使用的服务总成本是相同的，不管其实
8、际使用程度如何。由于各项因素的不确定性，要使任何折旧方法对所有各种因素都考虑到是有困难的。如果有些因素可以适当抵消，通常都认为直线法最为适宜。由于直线法通俗易懂，核算简便，同时根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，使企业产品成本稳定并具有较强的可比性。 但同时直线法也存在着一些缺点，它忽略了折现因素，按直线法计算的净利，会给人们以投入资本总额的收入率在不断提高的假象。4.1.2 工作量法 工作量法是按照计算期内固定资产的预计完成的工作量来计提折旧的一种方法。实质上，工作量法是平均年限法的补充和延伸。根据规定，企业专业车队的客、货运汽车、大型设备以及大型建筑施工
9、机械可采用工作量法计提折旧。由于各种专业设备具有不同的工作量指标，因而，工作量法又有行驶里程折旧法和工作小时折旧法之分。工作量法假定折旧是一项变动的，而不是固定的费用，即假定资产价值的降低不是由于时间的推移，而是由于使用的缘故。对于许多种资产来讲，工作量法这一假定是合理的，特别是在有形磨损比经济折旧更为重要。 因而，如果某项资产在年度内没有使用，就不应计列折旧费用，因为资产的服务价值并没有降低。即使折旧是确定资产预期使用年限的一个重要因素，如其折旧是可以预见的，并且，资产的大概使用状况是可以估计的，就可以使用以经营活动为依据的折旧方法，使用这种折旧方法的主要目的是按每个服务单位分配投入价值，对
10、服务价值降低的计量则是次要的。 4.1.3 加速折旧法 双倍余额递减法和年数总和法都是加速折旧法的一种。 主张采用加速折旧法的一个主要论据是资产净收入贡献的递减与操作效率是相互关联的，并对各期应负担的折旧费具有同样的影响。资产净收入的减少可能是由于资产在后期需要更多的修理时间和修理费用，或过度使用易于发生事故，因而减少使用，也可能是由于操作效率降低而产量减少。操作效率降低还会造成燃料成本和人工成本的升高，或者在原料使用方面造成较大的浪费。所有这些均说明资产的净收入在后期要少于早期，因而，即使不计利息成本，资产净收入的减少也证明使用加速折旧法是合理的。 预期现金收入的递减也是采用加速折旧法的一个
11、理由，可以认为，资产的原始成本在早期获取收入过程中所耗用的要比后期大，因此早期折旧费应大于后期。 修理和维修费是逐年递增的，为了补偿递增的修理和维修费，应采用加速折旧法。修理和维修费用与折旧是相关的，应该包括在服务的总成本或净收入的计算中。 4.2 折旧主要方法比较折旧费分配中最难处理的一个因素是不确定性。预期使用年限、预期净收入和未来的修理和维修费用，均具有不确定性。在大多数情况下，不确定性可根据风险选择所调整的期望值，将不确定数值转化为单一的确定数值。收入的不确定性为加速折旧法提供了一定的依据。因为早期收入比晚期收入更有把握，在开始指定投资决策时，对晚期收入所打的折扣应当更大些，所以，应将
12、大部分资产成本分配于早期。虽然这些不确定因素不足以证明加速折旧法就是合理的，但相对其他方法而言，加速折旧是最趋于现金收支规律的一种方法。 表 1直线折旧法 工作量折旧法 加速折旧法（1）利息因素可以略而不计，或投资成本假定为零；（2）修理和维修费用在整个资产使用年限内是固定不变的；（3）最后一年资产的效率与最初一年是相同的；（4）使用资产所取得的收入（或现金流量）在整个使用年限内是固定不变的；（5）各种必要的估计（包括预期使用年限）都是可予以相当确定的预计的。（1）即使每年的折旧费用是变动的，工作量法仍然类似于直线法。因为它假定每一服务单位分配等量的折旧费，但是，假定每一服务单位的成本相等是没
13、有根据的。而且，由于在后期有些服务单位尚有待于日后使用，整个服务价值的降低事实上并不是均匀的，除非假定利率为零；（2）工作量法未能考虑到修理和维修费用的递增，以及操作效率或收入的递减等因素。（1）在不考虑资本的利息或成本的情况下递减每年的服务贡献；（2）操作效率的降低会导致其他业务费用的增加；（3）资产价值早期降低很多，后期降低较少；（4）即使早期和后期耗用的服务价值相同，其折现价值也不同，因而早期服务价值成本要比后期大；（5）修理和维修费用的递增；（6）由于存在着折旧的可能性所由于直线法通俗易懂，核算简便，同时根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，使企业产品
14、成本稳定并具有较强的可比性。 但同时直线法也存在着一些缺点，它忽略了折现因素，按直线法计算的净利，会给人们以投入资本总额的收入率在不断提高的假象。造成的以后年度收入的不确定性。用加速折旧法所提的折旧会多于直线法，这样可以是企业减少以部分损失。用加速折旧法还可以较快更新固定资产，尤其对某些新产品刚投入使用时需求量大，而随时间的推移，产品的销售量减少，甚至可能出现滞销的情况，尤其适合用加速折旧法。例、某套设备原值 P=1000 元，设备残值 S=778 元，有效寿命期 N=5 年。以下用不同方法计提折旧：（1）直线法折旧，即 Dm= = =1844.4 元，式中 m=1，2，3，4，5。则相应各年
15、10007785账面价值为：BV1=10000-1844.4=8155.6 元BV2=8155.6-1844.4=6311.2 元BV3=6311.2-1844.4=4466.8 元BV4=4466.8-1844.4=2622.4 元BV5=2622.4-1844.4=778 元（2）双倍余额递减法，即 Dm=VBm-1* =0.4*VBm-1,式中 m=1，2，3，4，5。则： D1=0.4*10000=4000 元，BV 1=10000-4000=6000 元D2= BV1*0.4=2400 元，BV 2=6000-2400=3600 元D3= BV2*0.4=1440 元，BV 3=36
16、00-1440=2160 元D4= BV3*0.4=864 元，BV 4=2160-864=1296 元D5= BV4*0.4=518 元，BV 5=1296-518=778 元（3）年数总和法折旧，即 Dm= ，式中 m=1，2，3，4，5。则：2（ ） （ +1）（ +1）D1= =3074 元，VB 1=10000-3074=6926 元2（ 10000778） 556D2= =2495 元，VB 2=6926-2459=4467 元29222456D3= =1844 元，VB 3=4467-1844=2623 元29222356D4= =1230 元，VB 4=2623-1230=13
17、93 元29222256D5= =615 元，VB 5=1393-615=778 元29222156通过比较三种方法计提折旧的总折旧金额均为 9222 元，差别是各年份提取的金额不同，加速折旧计提的折旧额先多后少，尤其双倍余额递减法为甚。考虑到折旧可从税前收益中扣除，而资金又有时间价值，无疑加速折旧法优于直线折旧法，此外还应考虑因科学技术发展、生产力提高而使及其提前报废，或者生产出的产品过时，造成大量积压，占用流动资金时，显然，用加速折旧优于直线法。因为一旦机器提前几年报废，用加速折旧法所提的折旧会多于直线法，这样可以是企业减少以部分损失。用加速折旧法还可以较快更新固定资产，尤其对某些新产品刚
18、投入使用时需求量大，而随时间的推移，产品的销售量减少，甚至可能出现滞销的情况，如果用直线法计提折旧，在最初的一年中，产品的销路好，销售收入高，而年折旧是固定不变的，这样利润就高。但当此设备生产出的产品市场饱和时销售不好，销售收入会大幅下降，相应的利润也大大降低，甚至可能出现负增长。而用加速折旧法计算式不至于出现上述的大起大落现象。如果产品仍然畅销，那么利润将随计提折旧的数额减少而相对数年增加。就此方面来看，加速折旧是优于直线折旧的。再者，由于普通折旧的折旧率很低，每年计提的折旧额偏小，因此，微观上不利于固定资产更新改造和经济效益的提高，宏观上不利于科学技术的进步和整个国民经济的发展。4.3 应
19、注意的几个问题 4.3.1 注意使用的折旧方式 固定资产的各组成部分具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益的，应按照固定资产的各组成部分单独确认为单项固定资产，并使用不同的折旧率和折旧方法。但在现实中，一些企业采取估算一个综合折旧率和综合折旧年限的做法来提取折旧，为企业人为地调节利润提供了机会。 4.3.2 注意折旧范围运用 新准则规定，除对已提足折旧仍继续使用的固定资产和按规定单独估价应作为固定资产的土地这两种情况外，企业应对所有的固定资产计提折旧。而有些企业对“房屋、建筑物”之外的未使用、不需要固定资产也不计提折旧，这就在一定程度上违反了稳健性原则，同时也与现代技术水平和生产
20、力发展不相适应。因而，应将其列人计提折旧范围。 4.3.3 注意改变固定资产折旧方法或调整固定资产折旧年限 新准则规定，当固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变时，应当改变固定资产折旧方法;当固定资产使用寿命的预期数与原先估计数有重大差异时，应当调整固定资产使用寿命。而有的企业却采取调整折旧年限或随意微调折旧年限的做法，这是错误的。 4.3.4 注意选择固定资产折旧方法的风险 由于新准则与税收法规对折旧方法的规定不一致，除特殊行业外，税务机关只允许企业采用年限平均法计提的折旧额在企业所得税前扣除。如果企业不经批准就随意选择加速折旧法，则会面临补缴税款和加收滞纳金及罚款的处罚，给企业造成
21、一定的经济损失。 5、 结论 企业采用快速折旧，将直接影响到现金流量和企业所得税及企业利益等问题，也将影响到企业的形象。企业必须慎重，既要考虑到科学技术的进步、社会劳动生产率的提高使固定资产贬值的情况，又要结合自己的实际情况确定企业固定资产折旧速度，使企业尽快步入快速发展的轨道。 参考文献 1 刘耀华.固定资产折旧方法比较研究J.内蒙古科技与经济，2005，(6)Liuyaohua. Comparative study of fixed assets depreciation method J.Neimenggu Technology and Economy,2005,(6)2 柳险峰.浅议固
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23、eijing Mechanical Industry Press, 2000:5 虞和锡.工程经济学 M.中国计划出版社，2000Yuhexi. Engineering Economics M. China Planning Press, 20006 邓平.对基础设施固定资产折旧方法的探讨J.海口：海南大学经济学院出版社，2000，Dengping. The method about depreciation of fixed assets of infrastructure researchJ. Haikou: Hainan University, School of Economics P
24、ress, 2000,Fixed assets making tangible and intangible abrasion in the operation, the abrasion with use over time to reduce the effectiveness and value of fixed assets. This loss of value of fixed assets used compensated by depreciation methods. Fixed assets as a fixed cost, the amount of the deprec
25、iation impact on corporate profitability directly, risk and cash flow, and thus on corporate finance, investment, distribution, market value as well as the overall market competitiveness of enterprises will have a direct or indirect effects, reasonable handling issues related to depreciation of fixe
26、d assets are very important.This paper discusses the depreciation of fixed assets in the content and features based on the depreciation of fixed assets, and further discussed the relationship between production and operations in the article, the last discussed the problem that the depreciation of fixed assets should pay attention to.； ； ；
