1、1论财务报表粉饰行为【摘要】在我国,近几年来会计报表粉饰的行为层出不穷,失真的会计信息已成为破坏市场经济秩序的一大毒瘤,不仅给投资者造成重大损失,而且严重干扰了正常的经济秩序,消弱了国家财经法规的权威性,影响国家经济建设的正常进行.本文通过分析财务报表粉饰行为产生的动因及危害,集中分析了财务报表粉饰行为的手段,重点讨论了防范财务报表粉饰行为的方法.其结论可为提高财务报表的可靠性、公允性及决策有用性提供参考意见。【关键词】会计报表；粉饰动机；手段及危害；防范；2论财务报表粉饰行为一、财务报表及其应用财务报表是以会计准则为规范编制的， 向所有者、债权人、政府及其他有关各方及社会公众等外部反映会计主
2、体财务状况和经营的会计报表。财务报表包括资产负债表、损益表、现金流量表或财务状况变动表、附表和附注。财务报表是财务报告的主要部分，不包括董事报告、管理分析及财务情况说明书等列入财务报告或年度报告的资料。财务报表的真实可靠对企业来说至关重要，其作用一定程度甚至关乎企业的生死存亡。财务报表的作用：（一）可以通过分析资产负债表，了解公司的财务状况，对公司的偿债能力、资本结构是否合理、流动资金充足性等作出判断。 （二）通可以过分析损益表，了解分析公司的盈利能力、盈利状况、经营效率，对公司在行业中的竞争地位、持续发展能力作出判断。 （三）可以通过分析现金流量表，可了解和评价公司获取现金和现金等价物的能力
3、，并据以预测公司未来现金流量。 二、财务报表粉饰行为的危害1、危害市场经济秩序企业会计信息失真的行为会掩盖企业真实的经营状况，增加国民经济运行中的不确定因素，欺诈广大投资者，误导国家对目前经济的判断。这件很可能引起国民收入总额的降低，危害市场经济秩3序，阻碍经济的持续发展，是我国的经济增长进入瓶颈，对我国的市场经具有严重的危害。2、危害企业长期发展企业高层在决策时以财务报表为主要依据，不能正确反映企业状况的信息给决策者以错误的导向，致使决策失败，给企业造成更大的损失。3、危害注册会计师行业的成长和社会声誉目前注册会计师内部竞争激烈，少数会计师事务所为了拉拢客户而竞相压价或与企业达成某种协议。这
4、种恶性竞争导致事务所依赖客户，在职业过程中处于被动地位。会计人员做假账这种行为造成了整个会计行业空前的信任危机，现阶段会计界城信问题已引起社会各界的普遍关注，这种不信任的态度对会计界长期健康发展十分不利。4、危害广大投资者投资者投资的依据是企业所提供的财务报表，它的粉饰行为会误导投资者，在造成投资者经济损失的同时更会使投资者对企业的投资环境失去信心，所造成的损失很难用金钱来衡量。企业会计信息失真的行为会掩盖企业真实的经营状况，增加国民经济运行中的不确定因素，欺诈广大投资者，误导国家对目前经济的判断。三、财务报表粉饰行为产生的动因及其分析1、税收动机4所得税是在会计利润的基础上，通过纳税调整，将
5、会计利润调整为应纳税所得额，再乘以适用的所得税率而得出的。因此，基于偷税、漏税、减少或推迟纳税等目的，企业往往对会计报表进行粉饰。2、为推卸责任逃避责任追究企业内部为逃避责任追究而对财务报表进行粉饰，主要体现在：（1）更换高级管理人员时进行的离任审计，一般会暴露出许多问题，新任高管就任当年，为明确责任或推卸责任，往往大刀阔斧头地对陈年老账进行清理；（2）会计准则、会计制度发生重大变化时，可能诱发上市公司粉饰财务报表，提前消化潜亏，并将责任归咎于新的会计准则和会计制度；（3）发生自然灾害或高级管理人员卷入经济案件时，企业也很可能粉饰财务报表。 3、相关部门监管力度不够监管部门不能及时发现企业的造
6、假行为，监管手段不到位也给企业提供了造假的空间。4、信息不对称信息不对称是指企业管理者与外部信息使用者之间的信息不一致。管理者利用这种信息不对称的优势，在拥有大量的私人信息的条件下，对报表进行粉饰和美化，不断地进行收益和盈余调节，向市场传递不正确的信息。5、外部融资和商业信用的需要在市场经济下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需5要，一般不愿意贷款给亏损企业和缺乏资信的企业。然而，资金又是市场竞争取胜的四要素（产品质量、资金实力、人力资源、信息资源）之一。因此，为获得金融机构的信贷资金或其他供应商的商业信用，经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业，难免要对其会计报表修饰打扮一番。四、财务报表
7、粉饰行为的手段及鉴别（一）财务报表粉饰行为的手段1、对虚拟资产挂账。所谓虚拟资产，是指已经发生的费用或损失，但由于企业缺乏承受能力而暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处理流动资产损失和待处理固定资产损失等资产项目。虚拟资产的主要手段有：虚增库存存货，如发出商品不记账，已销商品成本不予结转；不良资产长期挂账，如超过三年的应收账款，超过受益期限的待摊费用，盘亏、毁损的资产不予转销，超期服役已不具有生产能力的固定资产不予报废注销等。2、对营业外收入或补贴收入进行调节。营业外收入不具有长期性和稳定性，对利润的影响是暂时的，所以，营业外收入常常成为对利润进行调解的工具。3、通过调节应收账款、其他应收款、其
8、他应付款编制虚假报表。有些公司对其他应收款、其他应付款，前者隐瞒潜亏进行一定的处埋，后者隐瞒利润。年报不实的上市公司在应收款或其他应收款方面做文章，从而达到虚增利润的目的，一些上市公司往往把一6些难以收回的应收款挂在账上，以虚增资产。此外，其他的一些公司夸大其他应付款，从而达到避税或降低税收的目的。4、变更会计政策。会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业管理者通常会利用会计政策变更进行利润的操纵,即我们平时所说的盈余管理。管理者会通过变更会计政策来使投资者对企业的经营业绩有好的评价。5、通过调节存货价值来进行利润操纵。存货计价采用的方法不同，对
9、企业财务状况、盈亏情况以及经营成果会产生不同的影响，因此存货计价方法的变更可以产生一定的利润调整空间。6、利用计提手段来调节利润。7、对费用进行调整，以虚增利润。对当期费用进行调整，可以实现虚增利润的目的。在实际处理中，一些公司经常利用“长期待摊费用” 、 “在建工程”等科目进行调账，在以后年度逐渐进行分摊，从而达到平滑利润的目的。8、利用关联交易调节利润。（1）虚构经营业务，人为增加主营业务收入和利润。（2）采用大大高于或低于市场价格的方式进行购销活动，由非上市的国有企业以优质资产置换上市公司的劣质资产和进行股权置换。（3）利用低息或高息发生资金往来调节财务费用。（4）以收取或支付管理费用，
10、或分摊共同费用调节利润。7（二）财务报表粉饰行为的手段鉴别 对财务报表进行粉饰行为其实质就是在编制虚假财务报表。一般来说，造成虚假财务报表的原因主要有两大类:第一、对财务报表数据进行人为的编造；第二、由于会计方法的选择导致虚假财务报表的编制。对于由于这两大类原因而编制的虚假财务报表，分别有不同的鉴别方法。1、对人为编造财务报表数据的识别方法:主要采取搜集信息、查找证据、对企业报表进行对比分析、查账核实等手段，具体来说有以下一些方法：（1）通过不同的渠道搜集同一时点的财务报表，对比异同点，对差异的数据提出质疑。（2）核对各财务报表内部的平衡关系和报表之间的勾稽关系，找出疑点。（3）与企业平时的经
11、营状况进行对比，找出关键或重要财务项目的漏洞、疑点。例如，当企业经营状况出现问题时，有些报表科目的数字和平时的数字相比可能会大出很多，也可能小很多，对于这样的情况应该进行深入的查证，以发现其中的问题。（4）现场调查，进行账表、账账、账证和账实核对，账表、账账、账证和账实之间都应该是相符的。如果不相符，也肯定是存在问题的。2、对会计方法选择形成的虚假报表的识别方法:在这种情况下，企业往往做到了报表平衡及账表、账账、账证等相符，因此在识别8方法上宜采取更深入的一些方法：（1）对重点会计科目进行分析。企业对报表进行粉饰时，常常运用的账户包括应收账款、其他应收款、其他应付款、存货、投资收益、无形资产、
12、补贴收入、减值准备等会计科目。如果这些会计科目出现异常变动，我们必须注意了，考虑该企业是否存在利用这些科目进行利润操纵的可能性。例如，对于“应收账款”科目来讲，如果这一科目下的金额过大，但是企业的收入又很小的话，那么这家企业就可能存在问题，如抽逃出资，很多抽逃出资的情况都是将账务记入了“其他应收款” 、“应收账款”等科目。（2）对合并报表进行分析。对合并报表进行分析是指将合并财务报表中的母公司数和合并数进行比较分析，来判断公司公布的财务数据是否真实的一种方法。有的公司采取的粉饰报表手法比较高明，他们往往通过子公司来实现利润虚构。（3）对或有事项进行分析。或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状
13、况，其结果需通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。常见的或有事项有未决诉讼、未决索赔、税务纠纷、产品质量保证、商业票据背书转让或贴现、为其他单位提供债务担保等。根据会计谨慎性原则，尤其应对或有损失进行确认或披露，因为或有损失会对企业利润造成一定影响。但是一些上市公司往往对巨额担保事项隐瞒不报，以减少9负债、虚增利润。因此，对或有事项应加以注意。五、财务报表粉饰行为的防范如何防范财务报表中存在的粉饰现象，是我们目前迫切需要解决的问题。而防范财务报表粉饰行为可以从宏观和微观两方面着手。（一）财务报表粉饰行为防范的宏观手段1、优化会计环境，整顿会计秩序，完善会计制度只有“有法可依，执法必严” ，
14、才能对造假者产生威慑力，才能在发现问题后依照相应法规对舞弊行为做出惩罚。新颁布的会计法从明确责任主体、完善记账规则、健全监督机制、加大制裁力度等 4 个方面对保证会计信息质量提高其可靠性、真实性作了法律性的规定。一方面，使会计从业人员真正意识到只有诚信才是生存之道，任何虚假行为都不会长久，使其从思想深处认识到粉饰行为的危害。另一方面，会计从业人员要不断学习加强专业知识以提高业务处理的能力，并且对相应法律法规的学习也不能放松。2、充分发挥经济系统的监督作用审计、税务、工商、银行、财政等部门构成了监督体系。在这些监督部门中，税务、工商、银行和企业有密切的接触，在监督中起到了很重要的作用。但三者之间
15、并没有建立彻底的联系，有着各自在不同领域的分工职责，因此他们只能片面地起到对企业监督的作用。因此应加强审计及财政部门在实际审计中所起的作用。现在两者作为规范的制定者，行业的统率者似乎与实际审计工作接触不10大，处于一种理论家的角色。如何将两者从一种指导者的身份转变成行业中真正的监督者，如何拉近两者与实际工作的距离？这是我们目前亟需解决的问题，而且这个问题解决得好会产生事半功倍的效果。3、加强对注师行业的监督力度由于公司治理结构的不断复杂化，董事会和经理的角色日益复杂，最终导致审计业务的聘任权由企业的经营者掌握。形成了原本是广大股东审计经营者却变成了经营者自己审计自己的现状.注师行业最为重要的是
16、职业道德问题，注师对本身职业道德的要求程度会直接影响到其审计的力度。如果采取审计费统一交到监管部门，之后由监管部门委派会计师事务所去审计。虽然实质上未变，但打乱分配的结果有利于注师在审计过程中保持其独立性。4、制定合理的奖惩机制在实践中不断摸索出一套适合企业实际情况的奖惩体系，在保障可以取得利益的同时还有相应的约束机制。尽量减少代理机制的存在而引起的所有者与经营者目标不一致而产生的差异。5、开展诚信教育诚信守则原则是中华民族的传统道德体系中一个重要内容，在社会主义市场经济条件下，这个原则仍然是社会信用的基础。德治与法治是相辅相成的。一般来讲，制度的制定往往落后于实践。那么怎样解决制度落后于实践而引发的虚假行为，那就要靠加强道德建设，依靠伦理道德规范。
