1、1以会计的视野审视公司法周运考年月日，第十届全国人民代表大会常务委员会第十八次会议对中华人民共和国公司法（以下简称公司法）进行了第三次修订并公布，于6 年月 1 日起施行。尽管新公司法适应社会主义市场经济的发展己曰趋完善，但以会计的视野以专业的角度审视，在个别条款上仍显不足甚至是错误的，因此有必要指出并讨论，以便在将来修订时予以完善。一、 忽视授权资本制下的股东认缴而未缴的出资是公司对外承担责任财产新情况公司法第三条：“公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为
2、限对公司承担责任。”我国对一人有限责任公司和募集方式设立的股份有限公可实行的是法定资本制度，对其他有限责任公司和以发起设立的股份有限公司实行的是授权资本制度。在授权资本制度下，允许有限责任公司股东以认缴的名义资本和股份有限公司的股东以认购的股本总额作为公司的注册资本，进行出商登记，首次实缴资本（股本）不低于公司的注册资本 20%和法定的注册资本限额，其余部分由股东（发起人）自公司成立之日起两年内缴足；其中，投资公司可以在五年内缴足。股东实缴的出资，作为公司的净资产，公司享有法人财产权。股东（发起人）认缴而未缴的出资（股份），是股东（发起人）的财产，公司不享有法人财产权，但是，这部分股东（发起人
3、）财产，仍然要对公司承担责任。因此，公司对债务人承担责任的财产，不仅包括公司享有法人财产权的全部财产，而且还包括公司不享有法人财产权的股东（发起人）认缴而未缴的出资（股份）。2建议将公司法第三条修改为：“公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产及股东（发起人）认缴而未缴的出资（股份）对公司的债务承担责任。”二、关于注册资本概念的缺陷（一） 公司法：“第二十六条 有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。”这里把“注册资本”“出资额”是明显概念外延错误的。股东对公司的出资包括设立公司的初始出资、公司的增资以及合并、分立、公司改制等企业重组中的原有
4、企业净资产对存续公司或新设公司的出资。除有限责任公司设立时，股东的出资可以等于注册资本外，其余出资额均可不等于注册资本。有限责任公司增资时，新的出资额往往大于增加的注册资本，差额列为“资本公积资本溢价”。股份有限公司发行股票往往是溢价发行，股东的出资是大于公司的股本总额，差额列为“资本公积股本溢价。”此外，公司可以以资本公积、盈余公积、未分配利润转增实收资本（股本）增加注册资本，其盈余公积、未分配利润是公司实现的利润，并不是股东的出资。在公司改制、合并、分立净资产出资方式中，可以根据净资产评估价值作为改组后公司的注册资本，在净资产评估价值中资本公积、留成收益、资产评估增值等并不是原有企业股东的
5、出资。因此，股东“出资额”“注册资本”是错误的。故对公司法第二十六条作如下修正：“有限责任公司的注册资本为公司登记机关登记的全体股东认缴的名义总额”；此外，公司法把“注册资本”“出资额”，其“第二十六条公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的3百分之三十，第三十五条，股东按照实缴的出资比例分取红利；公司新增资本时，股东有权优先按照实缴的出资比例认缴出资，第四十三条 ，股东会会议由股东按照出资比例行使表决权，”
6、等不具备可操作性。因为有限责任公司的股权比例是以实收资本比例划分的，而不是以出资比例划分的。三、忽视了股东以非现金资产出资隐含的税负，混淆资产和资本价值的区别公司法第二十七条：“对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价”， 中国注册会计师执业准则第 1602 号 验资也只规定对股东以非货币资产出资的应在资产评估的基础上或审计的基础上审验其价值，忽视了股东非现金资产出资隐含的由公司缴纳的税负对公司资本额的影响。按现行税法，股东以房地产出资（投资于房地产开发企业除外）暂免土地增值税，待公司对上述房地产对外转让时合并计征土地增值税；股东以无形资产、不动产投资不征营业税，公司
7、转让股东出资的无形资产、不动资产必须计征营业税。另外在公司改制、合并、分立中，股东以原企业净资产评估价值出资，作为改制后、合并后、分立后的股东出资，净资产评估增值中常隐含着应由原股东负担的企业所得税。股东以无形资产、不动产投资，股东投资时暂免的营业税、土地增值税为价内税，公司资产变现缴纳时，势必发生现金流出；公司改制、合并、分立中，净资产评估增值实现时，公司必须缴纳企业所得税。如果按房地产、无形资产的评估价值及原企业净资产评估价值作为股东的出资额、并作为公司资本（出资）数额，必然发生股东出资不足、公司资本不实问题。因此，应将公司法第二十七条增加如下规定：“股东以非货币财产出资的，应当评估作价，
8、并考虑资产变现的税负，以扣除公司未来可能交纳的应由股东负担的税收后的资产净值作为4出资额。”并相应修改注册会计师验资执业准则。四、将奖励给本公司职工的回购股份规定在公司的税后利润列支，混淆了费用与利润、职工与股东的界限公司法第一百四十三条：“公司不得收购本公司股份。但是，有下列情形之一的除外：(三)将股份奖励给本公司职工；公司依照第一款第(三)项规定收购的本公司股份，不得超过本公司已发行股份总额的百分之五；用于收购的资金应当从公司的税后利润中支出。”回购公司股份奖励给本公司的职工，是职工为公司提供服务的薪酬形式之一，应确认为成本费用，另一方面，职工不是股东，无权参与税后利润的分配。因此，财政部6 年 2 月发布的企业会计准则第 11 号股份支付将其确认为成本费用，无疑是正确的。作者单位： 海南方正会计师事务所电 话： 13697590108邮 箱：
