1、1面向作业过程的工程成本控制探讨摘要：指出了工程成本控制绩效已经成为考核企业经营管理成果的一项重要指标，研究工程成本控制对提高企业竞争力、创新能力有重要意义，通过提高企业自身的管理水平和技术水平，降低建造过程中的各项损耗和浪费，在保证工程质量的前提下降低工程项目的成本，有利于实现企业利润和顾客价值的双赢，推动企业的可持续发展。基于此，研究了工程成本理论，分析了成本模型，并提出了工程成本控制的有效措施。 关键词：成本控制；作业成本法；成本核算 中图分类号：TU273 文献标识码：A 文章编号：16749944（2016）12027003 1 引言 建筑企业相较于其他的工业企业，有其特殊性，这种特
2、殊性主要是因为它的产品的不可动性、买方固定性、生产周期长的特殊性造成的。因此，对成本的管理和控制是项目管理的关键。对于一个工程建设项目来说，特别是在大型复杂的工程建造中，各种专业之间由于缺乏协调和沟通，造成材料的浪费，费用的超支以及工期的拖延是不可避免的，这就无法确保业主利益的正常实现。因此，怎样有效地实施工程建设项目成本管理，把各种专业服务融为一体，是任何一个工程建设项目不容忽视的问题。 22 传统成本核算的缺陷 目前，我国大部分的工程建筑企业使用的依旧是传统的成本核算方法。传统的成本核算方法通常将工程量作为唯一的成本变量，认为其他变量对成本的影响都可以通过工程量反映出来。例如，材料投入量，
3、工程的前期和后期的投入量变化就可以从工程量上反映出来，而传统成本法中使用最多的就是标准成本制度。当前随着科学技术的不断进步，机械化和自动化逐渐取代了大量劳动力，使传统成本核算方法的缺陷不断显现出来1。 （1）传统的成本计算，产品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都归入制造费用。然后，采用单一的分配标准，按各产品所用的直接人工小时或机器工时的比例进行分配，得出的成本指标不能如实反映不同产品生产消耗的基本面貌，扭曲的成本信息不利于企业决策2。 （2）传统成本核算对象是工程量，缩小了成本核算对象的范围，例如作业、市场、顾客等因素都没有考虑到，因此，无法获取不同决策所需的相关成本信息并且只是为了估价
4、而将发生的费用分配到成本计算对象，忽略了为管理决策提供数据支持。 （3）传统成本法假设所有的间接费用都与工程量呈线性关系，因此以工程量为依据分配间接费用，忽略了驱动成本变化的其他因素。 （4）成本标准的制定缺乏有效性。传统成本标准的制定几乎是简单按照各产品成本要素制定的“定额” ，但是在新的制造环境下，由于产品生产的种类多、批量小，势必造成实施成本过高。不能经济有效地制定成本标准，是无法在新经济下得以推广与应用的最主要问题3。 33 作业成本法 3.1 作业成本法概述 作业成本法（Activity-Based Cost，ABC） ，又称为 “作业成本计算法” ，是以作业为核心，以资源流动为线索
5、，以成本动因为媒介，通过对作业（activity）的动态追踪，选择合适的资源动因来确认和计量企业各项作业所耗用的资源，再以作业量为基础根据作业动因将作业成本分配给产品或服务的一种成本计算方法4。 3.1.1 资源 资源是指企业生产经营过程中，消耗的人力、物力、财力。在作业成本法中的资源是指为了产出作业或产品而进行的费用支出，是指各项费用总体。 3.1.2 作业、作业链和价值链 作业是作业成本法计算模式和作业管理的核心，是企业为提供一定量的产品或劳务所消耗的原材料、人力、技术和环境等的集合体。如何确定企业的作业类型，每个企业可根据自己企业作业的特点进行设计，设计作业时应考虑生产的类型、组成、多样
6、性和复杂性，而不能仅考虑生产的业务量。 与作业相关联的概念是“作业链”和“价值链” 。实质上，现代企业是为满足顾客需要而设计的作业的集合体，因为从产品设计到产品销售过程的整个生产经营过程，都是一系列前后有序的作业构成，这些作业由此及彼、由内到外相连接，形成了一条“作业链” 。价值沿作业链在各作业之间转移，就构成了一条“价值链” ，因此， “作业链”的形成过程4其实就是“价值链”的形成过程。作业的推移，同时也表现为价值在企业内部顾客的逐步累积和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值就是产品的总成本。 3.1.3 成本动因 成本动因可以分为两类：一是资源动因；二是作业动因。资源动因是指将
7、资源成本分配到作业中心的标准，它反映了作业中心对资源的耗用情况，它与作业耗用的资源量成正比关系。例如，完成混凝土浇筑的人数和进行混凝土施工过程所需费用相关。设人数为 x，则混凝土浇筑作业所耗用的资源可写成 Wx，W 就是资源动因分配率。 作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务的标准，它反映了产品消耗作业的情况。例如，直接人工成本与直接人工小时有关，那么，直接人工小时就是作业动因。通过分析作业动因可以揭示哪些作业时多余的，应予以消除，哪些作业应予以改进，以及整体成本如何改善、如何降低等。作业量的多少和作业动因息息相关，单位作业动因所消耗的资源称为作业成本分配率，可以假设 Y=bX，其中 Y
8、是作业费用，X 表示作业量，b 就是作业成本分配率。 作业成本法的中心思想是“产品消耗作业，作业消耗资源” （图 1） ，通过作业这个中间桥梁将产品的价值转移到资源。在这里要说明的是，并非所有的作业都会增加转移给顾客的价值，其中可以增加转移给顾客价值的作业成为增值作业（Value-Added Activities） ，而不能增加顾客价值的称为不增值的作业（Nonvalue-Added Activities） ，通过尽量减少不增值的作业，减少资源消耗降低成本。 53.2 基本模型 工程的成本是工程建成所需的各个作业的成本之和，而作业成本是作业消耗资源的数量与单位资源费用之积，或者可以说是资源动因
9、的数量与动因成本分配率之积，由此可以设计工程作业成本计算数学模型5。 假设某个建筑企业的某项工程的这个实施过程有 k 种作业，并且假设有向量如下： 因此，按照作业成本的计算原则，将费用首先分配到作业，再分配到工程就能得到比较准确的成本数据和来源，相对于传统成本理论来说，对成本的分摊就显得更加合理。 根据作业成本法的核算步骤，可以从中可以发现，要将不同的作业合并为一个作业中心需要满足一定的条件，在合并过程中，合并后计算所得的成本应该与合并前计算所得成本一样，即产品分摊的成本不变，而且进行合并作业的作业动因必须相同。简而言之，作业合并有两个条件，就是要动因相同和成本分摊不变。 为了是作业成本法能够
10、应用于实践中，首先对基本模型进行深一步的研究：假设作业动因相同的 n 个作业相互连接，作业成本表示为CA1、CA2、CA3、CAn。有： 4 应用实例分析 一般的，可以将一个工程项目分为建设项目、单项工程、单位工程、分部分项工程，以要研究的 H 项目作例具体阐述。 H 项目作为一个建设项目，有 63#，64#，65#几个单项工程，我们把65#作为主要分析对象，单项工程竣工后可以独立发挥生产能力或效益，6而单位工程则不能，例如土建、装饰，我们主要分析土建部分，分部分项工程主要包括土石方工程、砌筑工程、钢筋工程、混凝土工程、模板工程等，下面我们以模板工程为例做出分析。 H 项目 65#是 18 层
11、框剪结构的高层建筑，建筑面积是 8740m2，直接材料成本如表 2 所示。 5 结语 在作业过程中进行成本控制是一项复杂的工作，需要各组人员配合和努力，因此，建筑企业要培训引进 ABC 专业人才和先进的成本管理理念，将先进的管理方法与企业的实际相结合，不断地提高我国施工企业的成本控制水平，促进企业经济效益和社会效益的不断提升，实现施工企业的可持续发展。 参考文献： 1 刘宏志.作业成本法的应用与实践某公司实施作业成本法案例研究D.广州：暨南大学，2006. 2吴远.作业成本法在工程项目成本控制中的运用研究D.长沙：长沙理工大学，2010. 3穆林娟，潘爱香.构建作业基础标准成本系统J.会计研究，2004（5）：6266. 4刘希宋，杜丹丽.实施作业成本法的关键作业成本核算J.商业研究，2004（13）：3537. 5魏法杰，张人千.面向作业过程的企业生产理论与成本理论M.7北京：北京航天航空大学出版社，2007.
