1、I摘 要在当今竞争如此激烈的市场经济环境中，企业要想立于不败之地，就必须有自己独特的竞争优势，根据波特的竞争优势理论，竞争优势可以通过降低成本和细分市场来获得，企业所得税是企业成本费用的一项主要来源。税负毫无疑问对企业来讲是一种费用负担，虽然减轻税负的途径有很多，如偷税、逃税、税务筹划等，但违法的途径会给企业带来很大的风险。所以，合法的税务筹划才是企业理性的选择。本文以系统的观点，围绕追求税后收益最大化这条主线，在对企业所得税纳税筹划进行可行性分析的基础上，从理论介绍了企业所得税筹划的概念和原则，根据企业所得税本身的特点和税负弹性，介绍的企业所得税税务筹划的具体内容，并以企业所得税税务筹划实务
2、进一步解释了税务筹划的可操作性，包括利用不同的会计核算方法增加企业成本费用的税前扣除、利用职工薪酬不同的列支方法增加其税前扣除、利用广告费不同的记录方式增加其税前扣除以及利用公益性捐赠不同方式、不同主体、不同期限的选择进行税务筹划。最后阐述了企业所得税税务筹划存在的若干问题和改进策略以及对税务筹划未来的展望。 关键词：企业所得税 税务筹划 成本费用 税收收益IIResearch on Enterprise Income Tax PlanningAbstract: In todays highly competitive market environment, companies want to
3、 survive, it must have its own unique competitive advantage, according to Porters theory of competitive advantage, competitive advantage by reducing costs and market segments to obtain , corporate income tax is the business costs of a major source. There is no doubt that the tax burden on enterprise
4、s, is a cost burden, although there are many ways to reduce the tax burden, such as tax evasion, tax evasion, tax planning, etc., but illegal way will bring great risk. Therefore, legitimate tax planning is the business rational choice. In this paper, the system point of view, focusing on the pursui
5、t of the main line to maximize after-tax income, corporate income tax planning on feasibility analysis, based on the theory describes the corporate income tax planning concepts and principles, according to its own characteristics and corporate income tax tax elasticity of corporate income tax planni
6、ng introduce specific content, and corporate income tax planning tax planning practices to further explain the operability, including the use of different accounting methods to increase tax deductions for business costs, the use of payroll charged different ways to increase its tax deduction, the us
7、e of different recording modes advertising costs to increase their charitable donation tax deduction and the use of different ways, different subjects, different maturities selected for tax planning. Finally expounded existing corporate income tax planning and improvement of a number of issues on ta
8、x planning strategies and future prospects.Keywords：Corporate income，Tax planning，costs，Tax benefits III目 录一、企业所得税税务筹划的概念和原则 .1（一）企业所得税税务筹划的概念 .1（二）企业所得税税务筹划的原则 .1二、企业所得税税务筹划的内容 .3（一）企业所得税的计税依据及征收管理 .3（二）企业所得税税务筹划的具体内容 .4三、企业所得税税务筹划实务 .5（一）成本费用的税务筹划 .5（二）职工薪酬的税务筹划 .7（三）广告费的税务筹划 .9（四）公益性捐赠的税务筹划 .10四、
9、企业税收筹划中存在的问题及改进思路 .12（一）企业税收筹划存在的若干问题 .12（二）改进企业税收筹划的思路 .13参考文献 .141一、企业所得税税务筹划的概念和原则（一）企业所得税税务筹划的概念税务筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律法规、不违反现行的税收制度、不违背国家立法意图的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税或递延纳税目标的一系列谋划活动。税收作为国家一种无偿的强制性课征，直接将企业的一部分收入转移到国家手中，必然减少企业的收入，不可避免地影响企业的行为选择。税收对于企业来说，其本质是一项费用，一项支出。首先，企业依
10、法缴纳税款，必然引起现金的流出；其次，税收支出与企业收入存在因果关系。企业如果没有取得收入，也不会发生税收支出，取得的收入越多，税收支出也越大。企业生产经营的目的是盈利，也就是收入必须大于费用。而费用的减少，意味着利润的增加。因此，正确地对纳税事务进行核算和筹划，是企业财务管理的重要工作。税收筹划的“少缴税” ，与那些违反税法规定，故意逃避税收，不纳或少纳税款的违法行为是完全不同的，纳税筹划的前提是依法纳税，建立在以税法为准绳的基础上，是一种合理、合情、合法的行为，不违反税收法规。纳税筹划是一种符合国家政策导向、得到国家鼓励的经济行为，是受到国家法律保护的正当经营手段。（二）企业所得税税务筹划
11、的原则1、税收筹划具有合法性原则税收筹划是在法律许可的范围内进行的筹划活动，企业在进行税收筹划的过程中要清醒的认识到违法筹划与合法筹划的区别，从而避免违法税收筹划行为的发生。比如偷税行为，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。税法对偷税行为给出了相应的惩罚办法。由此可见，纳税人进行税务筹划一定要合法，避免违法犯罪，得
12、不偿失。2、规范性原则2税收筹划不仅仅是税收方面的问题，还关联其他领域的问题，应遵循各领域、各行业、各地域的各种制度和规范。也就是说税收筹划不仅要合法，还要合规。例如，在财务会计筹划时要遵循“财务通则” 、会计制度等的规范；在行业筹划方面，应遵循行业的规范制度；在地区筹划方面，应遵循地区的规定，要坚持用合规的方式和方法来进行税收筹划。3、事先筹划原则税收筹划是一种新型的理财活动，纳税人在履行纳税义务之前，要事先制定科学合法的税收筹划策略，这就需要企业根据税法的有关规定，做好计划。比如税法规定企业的捐赠支出不超过当年利润总额 12%的部分可以在所得税前据实扣除，如果企业计划设立分支机构，涉及捐赠
13、时，企业应从当年应缴纳的所得税方面事先筹划应该设立成子公司还是分公司。案例：某企业总部位于济南，为了公司的发展战略拟 2013 年 8 月在德州和泰安以全资子公司的形式分别设立生产基地，公司预计 2013 年在总部实现利润5000 万元， 但是由于两家生产基地投入生产时间短，估计 2013 年分别亏损200 万元和 300 万元。公司财务部应用事先做好计划，建议管理层将两家生产基地设立成分公司的形式，通过汇总缴纳企业所得税的方式，来减少整体税收支出。以子公司形式设立生产基地的税收负担：总公司缴纳的企业所得税：500025%=1250 万元德州子公司亏损额为 200 万元，泰安子公司亏损额为 3
14、00 万元，德州子公司和泰安子公司当年不缴纳企业所得税。两家生产基地以分公司形式设立的税收负担总公司汇总缴纳企业所得税：(5000200300)25%=1125 万元筹划效果：1250 万元1125 万元=125 万元4、时效性原则税收筹划，受到税收时间的约束，税收制度随时间更新而更新，其策划在一个时期是有效的，可能在另一个时期就是违法的。所以税收筹划的方案应根据税收制度的变化及时进行调整。 中华人民共和国企业所得税法于 2007 年3 月 16 日颁布，并将于 2008 年 1 月 1 日起施行，原中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法和中华人民共和国企业所得税暂行条例随之失效。新法共
15、分“总则、应纳税所得额、应纳税额、税收优惠、源泉扣缴、特别纳税调整、征收管理、附则”八章六十条，比较原两个企业所得税法，政策3发生了巨大变化。所以之前分别按照中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法纳税的外商投资企业和外国企业以及按照中华人民共和国企业所得税暂行条例纳税的中国企业，在中华人民共和国企业所得税法实施之后，都应该按照新法纳税，相应的税务筹划也应该以中华人民共和国企业所得税法为依据。5、成本效益原则企业在制定税收筹划方案时要综合考虑两个方面：一方面要降低企业应缴纳的税款，另一方面要考虑在实施税收筹划活动时带来的新的费用的增加。在税收筹划的收益大于其成本时，要开展税收筹划；当税收筹
16、划的收益低于其成本时，要修改或者放弃税收筹划方案。在实际操作中，有许多税收筹划方案理论上虽然可以达到少缴税金，降低税收成本的目的，但是在实际运作中往往达不到预期的效果，其中方案不符合成本一效益的原则是筹划失败的重要原因。也就是说，在筹划税收方案时，过分地强调税收成本的降低，而忽略了因该方案的实施会带来其他费用的增加或收益的减少，使纳税人的绝对收益减少。比如说，某企业准备投资一个项目，在税收筹划时，只考虑区域性税收优惠政策，选择在某一个所得税税率较低的地区。但该项目所需原材料要从外地购入，使成本加大。该方案的实施可能使税收降低的数额小于其他费用增加的数额。显然，这种方案不是令人满意的筹划方案。采
17、取以牺牲企业整体利益来换取税收负担降低的筹划方案是不可取的。可见，税收筹划必须遵循成本效益的原则。二、企业所得税税务筹划的内容企业所得税是指对中华人民共和国境内的企业（居民企业及非居民企业）和其他取得收入的组织以其生产经营所得为课税对象所征收的一种所得税。作为企业所得税纳税人，应依照中华人民共和国企业所得税法缴纳企业所得税。但个人独资企业及合伙企业除外。（一）企业所得税的计税依据及征收管理1、企业所得税的计税依据企业所得税的纳税义务人应同时具备以下三个条件：（1）在银行开设结算账户；（2）独立建立账簿，编制财务会计报表；4（3）独立计算盈亏。企业所得税征税对象是纳税人每一纳税年度内来源于中国境
18、内、境外的生产、经营所得和其他所得。企业所得税的计税依据，是企业的应纳税所得额。所谓应纳税所得额，是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额。其本公式是：应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额应纳所得税额=应纳税所得额税率-减免税额- 抵免税额企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。企业所得税扣除项目包括成本、费用和损失等法定扣除项目和职工工资及福利费、业务招待费、捐赠支出等特定扣除项目。2、企业所得税的征收管理企业所得税的征收管理包括企业所得税的纳税地点，纳税期限以及纳税义务发生时间。（1）纳税地点：
19、除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。（2）纳税期限：按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后 15日内预缴，年度终了后 4 个月内汇算清缴，多退少补。（3）纳税义务发生时间：纳税年度的最后一日为纳税义务发生时间。（二）企业所得税税务筹划的具体内容税收筹划是针对所有税种的，不同税种性质不同，税收筹划的途径、方法和收益也不同。1、企业所得税税收筹划空间大不同税种的税负弹性各不相同，筹划空间也不同。税负弹性越大，税收筹划空间就越大。所谓税负弹性，是指某一税种的税负伸缩性大小。一般来说，某一税种税负弹性的大小取
20、决于税源的大小，即税源大的税种，其税负弹性也大。另一方面还取决于该税种的要素构成。主要包括计税基数、税率。即税基越宽，税率越高，税负就越高。企业所得税是我国税收收入的主要来源之一，企业所得税的各个要素都存在筹划空间。2、企业所得税各要素的筹划空间（1）税基5应纳税所得额构成了企业所得税的税基，税基由收入总额和准予扣除的项目两部分组成。企业的收入总额一般包括生产经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入和其他收入。准予扣除的项目主要包括成本、费用、税金、损失、职工薪酬和职工福利费、借款利息支出、坏账损失、公益性捐赠等。收入确认的越晚，就会越晚缴纳税款。企业将交货时间由
21、年底推迟到第二年初就是出于延期纳税的目的。税法规定，企业采取赊销和分期付款方式销售货物的，合同约定的收款日期为纳税义务发生时间，这也给企业提供了筹划空间。由于企业经营者大多希望尽快收回货款，加速资金周转，提高资金使用效率，因此收入的筹划收到很多条件的限制，企业所得税税基的筹划主要表现为准予扣除项目的筹划。税法规定，企业的成本费用开支可以在所得税前扣除，有些却不能在所得税前扣除。有些成本费用开支有限额规定，有些没有，这就为所得税税基筹划提供了空间。例如业务招待费，税法规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售是（营业）收入的 0.5%。企业
22、实际超过就会被税务局调增应纳税所得额，如果不足，就没有充分享受到税收政策给予的权利。企业还可以采用不同的存货计价方法等进行税务筹划。详述见下文举例。（2）税率新所得税法规定法定税率为 25%，内资企业和外资企业一致，国家需要重点扶持的高新技术企业为 15%，小型微利企业为 20%，非居民企业为 20%。国家财税务总局下发的关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知 （财税2011117 号） ，通知明确，自 2012 年 1 月 1 日至 2015 年 12 月 31 日，对年应纳税所得额低于 6 万元（含 6 万元）的小型微利企业，其所得减按 50%计入应纳税所得额，按 20%的税率缴纳企
23、业所得税。当企业应税所得额超过“临界点”的时候，就可以采用“分劈”的办法，使所得、财产、收入、费用在两个或多个企业间分担，使计税基数降至低税率税级，达到少缴纳税款的目的。三、企业所得税税务筹划实务（一）成本费用的税务筹划1、利用固定资产折旧进行纳税筹划企业所得税法规定，企业按规定计提的固定资产折旧，准予扣除。由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产，可以采取加速折旧或者缩短折旧年限的方法对固定资产进行折旧。6虽然，无论企业采用哪种折旧方法，其折旧额都是相同的，但是，采用加速折旧和缩短折旧年限可以提前收回固定资产成本，使企业生产经营前期应缴纳的所得税减少，后
24、期应缴纳的所得税增加，从资金时间价值来看，企业就相当于有了一笔无息贷款。对于资金就不雄厚的企业，这不失为解决临时资金短缺的一个好办法。案例：某企业购进电脑一批，价值 12 万元，预计使用 3 年，净残值率10%。企业固定资产采用直线法。按照税法规定，电脑可以采用双倍余额递减法计提折旧。企业所得税税率为 25%。按直线法计提折旧：每年计提折旧额=12（1-10%）/3=3.6 万元三年共提折旧额=3.63=10.8 万元每年折旧抵税额=3.625%=0.9 万元三年折旧抵税总额=0.93=2.7 万元按双倍余额递减法计提折旧：年折旧率=2/3第一年计提折旧额=122/3=8 万元第二、三年折旧额
25、=（12-8-1210%）/2=1.4 万元三年共提折旧额=8+1.42=10.8 万元第一年折旧抵税额=825%=2 万元第二、三年折旧抵税额=1.425%=0.35 万元三年折旧抵税总额=2+0.352=2.7 万元由此可见，采用直线法计提折旧和采用双倍余额递减法计提折旧三年折旧抵税总额是相同的，但是采用双倍余额递减法计提折旧第一年折旧抵税是 2 万元，而采用直线法计提折旧第一年折旧抵税只有 0.9 万元，则企业采用双倍余额递减法计提折旧可以争取到 1.1 万元的资金使用 1 年。2、利用存货计价方法进行税务筹划目前企业存货的计价方法主要包括加权平均法、先进先出法、个别计价法。运用不同的计
26、价方法，对企业利润的影响是不同的，从而影响企业的应纳所得税。所以企业在选择计价方法的时候应该慎重，最好是结合物价的变动情况来进行考虑。在物价持续上涨的情况下，要选择个别计价法或加权平均法；在物价持续下跌的情况下，要选择先进先出法；在物价上下波动的情况下，要选择加权平均法来对存货进行计价。同时，要注意存货的计价方法只能选择一种，一经确定便不得随意更改，所以，企业要结合自身的具体情况综合考虑。例：在物价持续下跌的情况下：72013 年 4 月 1 日购入 100 公斤材料，单价 10 元，3013 年 4 月 20 日购入100 公斤材料，单价 6 元，在 2013 年 4 月 25 日发出材料
27、100 公斤，那么如果按照加权平均法计算发出材料的成本：则发出 100 公斤材料的成本=(100x10+100x6)/(100+100)x100=800 元库存的材料的成本就是 100x10+100x6-800=800 元如果按照先进先出法计算发出材料的成本：则发出 100 公斤材料的成本=100x10=1000 元库存的材料的成本就是 100x10+100x6-1000=600 元在物价持续上涨的情况下：2013 年 4 月 1 日购入 100 公斤材料，单价 6 元，3013 年 4 月 20 日购入100 公斤材料，单价 10 元，在 2013 年 4 月 25 日发出材料 100 公斤
28、，那么如果按照加权平均法计算发出材料的成本：则发出 100 公斤材料的成本=(100x6+100x10)/(100+100)x100=800 元库存的材料的成本就是 100x6+100x10-800=800 元如果按照先进先出法计算发出材料的成本：则发出 100 公斤材料的成本=100x6=600 元库存的材料的成本就是 100x6+100x10-600=1000 元由此可以看出在物价持续下跌的情况下，按照加权平均法计算发出材料的成本小于按照先进先出法计算发出材料的成本，成本大则利润低，所以按先进先出法会低估当期利润。按照加权平均法计算发出材料的成本期末库存的材料的成本大于按照先进先出法计算发
29、出材料的成本期末库存的材料的成本，所以按先进先出法会低估存货的价值。在物价持续上涨的情况下则相反。（二）职工薪酬的税务筹划我国于 2007 年颁布了 中华人民共和国企业所得税法 ，将企业所得税政策从法规上升为法律，并于随后几年发布了许多相应具体税收政策规定。1、 职工工资在企业所得税前扣除中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十四条: 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 ( 国税函 2009 3 号) :实施条例第三十四条所称的合理工资薪金，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握:(1) 企业制订了较为规范的员工工资薪金制度;
