1、高级管理会计研究,硕士研究生课程2002年2月 潘飞 1,1、参考书目 高级管理会计第三版 By Kaplan Introduction Issues in Management Accounting Chapter two 第二版 Edited by David Ashton 等三人 The Evolution of Management 2 AccountingBy Kaplan,专题一、管理会计的历史发展,2、研究目标,（1）理顺历史的发展线索 ，从十九世纪开始 （2）重点考察企业组织的变化与发展 （3）成本会计与成本管理构成了一条主线 （4）各个发展阶段有哪些主要的变化特征 3,3、K
2、ey topics,（1）成本会计的起源 （2）标准成本会计的产生 （3）管理控制的产生与发展 （4）1925年后成本会计与管理控制的发展 （5）现代环境对管理会计提出的挑战 （6）管理会计的未来发展 4,4、成本会计的起源 （1850-1925）,（1）行业组织的变化（19世纪上半叶） 纺织行业生产的复杂性。纺织业如何计算产品成本，包括人工成本、原材料成本。 铁路运输业业务的分散性。要求计算各地区的经营业绩，管理大量的现金流量。 以上两大行业提出了成本计算与内部控制的问题 5,（2）1880年以后，生产的两大特点： 特点一，跨地区的生产经营（例如：商业网点遍布全国各地）如何按地区披露经营业绩
3、 特点二，生产规模进一步扩大（烟草行业、军事生产、粮食生产等）需要按生产步骤、生产品种计算产品成本，由此出现了成本计算单 6,成本要素的组成内容,在当时人们的注意力仅仅关注主要成本或直接成本(prime cost,直接材料、直接人工)，而忽略了间接制造费用（间接制造费全部作为期间费用），并且不考虑资本成本。由此可见，当时的产品成本是不完整的，期间费用占的比重非常低。 7,（3）投资的特点（缺乏预测控制）,当时投资的目的就是为了降低prime cost，以力争价格优势。 原因一：当时投资资金都是投资人 自身的投入，还没有对外 筹资意识. 原因二：当时生产单一，尚未系列 化，决策仅仅围绕扩大还 是
4、维持原有生产规模. 8,5、标准成本会计的产生,科学管理的创始人泰勒为标准成本会计奠定了基础（1）建立了直接材料与直接人工标准（2）区分了Line 与 Staff 职能（3）开始将间接制造费用纳入成本的范畴（4）首次提出保本点的概念（5）对于成本习性的数学分析（6）成本会计与财务会计相分离 9,6、管理控制的产生与发展,时间：二十世纪初 创始公司：杜邦公司与通用公司首次提出 集中管理的信息控制系统，解决了两大难题：一是投资成本在各个分部如何进行分配；二是开辟了对外筹资的渠道 10,早期管理控制的特征,（1）分权管理模式 将企业划分成不同的部门 各部门有相对独立的决策权 最高管理层关注于企业重大
5、管理事项（2）建立了业绩评价指标 ROI指标的功能：计量部门经理的业绩，协调上下投资战略， 11,建立了资产周转率与销售利润率指标（既反映部门的业绩，又反映对企业的业绩） （3）建立了弹性预算体系 （4）以标准成本为基础的定价模型 （5）以市场为基础的转让定价 12,7、 1925年后成本会计与管理控制的发展,1925年以前，MA归功于实务界，1925年以后，MA归功于理论界（1）资本预算的兴起 * DCF使得未来投资效益更符合现实 * RI克服了ROI弊端 （2）转让定价模式的扩展 * 市价模式，成本模式，协商模式 13,（3）1960年以后，数量模型被大量地用于MA * 回归分析，线性与非
6、线性规划，概率分 析，假设测试，决策理论 * 以上方法并没有成为MA主流，仅仅提 供了分析工具 14,（4）信息经济与代理理论 * 信息经济将MA看成是在不确定环境中 提供有助于决策的信息 * 代理理论，MA为代理契约提供依据 代理理论认为：企业是多方利益的代 理契约，会计信息是履约证明 15,（5) 交易成本 市场交易局限于信息的不公开，一方面是企业在缺乏充分信息条件下，进行交易，又为外界提供了更多的业务机会（钻 空子） 小结：1925年以来，MA在实务界发展缓 慢，而在研究领域却发展迅速，两 者差距日益明显 16,8、现代环境对管理会计提出的挑战,（1）对成本会计提出的挑战 * 生产环境的
7、变化： 过去 讲求规模经济，表现为大量生产， 品种单一 现在讲求多元化经营，品种多样，批 量大小不一 17,* 生产技术发生变化： 在外界环境的变化影响下，企业内部的 生产技术日趋复杂化，各种经营模型不断 出现。例如，EOQ、JIT、FMS、CAD、 CAM、MRP、ERP 18,（2）对管理控制提出的挑战,* 早期的分权管理与ROI只能适用于短期 从长期来看，管理层以扭曲的行为达到自身目的，表现为三种方式： a. 从会计惯例中找业绩 例如：利用配比原则创造利润； 利用会计方法变更创造业绩；19,b. 从财务中寻求业绩 例如：购受与兼并；债务重组；资产重组；表外筹资 c. 短期行为 由于业绩计
8、量的短期性，导致管理层的各种短期行为 例如：放弃长期投资；放弃无形资产投资 20,9、管理会计的未来发展,（1）九十年代管理会计研究成果 a. 管理控制系统，体现在以下五个方面 第一，对管理人员激励机制的研究 第二，对企业预算体系的研究 第三，对经营业绩计量的研究 第四，对转让定价的研究 第五，对责任会计的研究 21,b. 成本会计，其研究成果包括以下几个方 面,第一，对成本会计作出了五大预测 第二，成本会计对决策及激励机制有影响 作用 第三，运用实证研究方法在某些特殊行业 （如医院）得出了一些研究成果22,C. 成本管理的研究,第一，对质量控制的研究 第二，对适时制的研究 第三，对其它领域的
9、研究 第四，对成本动因的研究 23,（2）对管理会计研究的未来展望,a. 面临的困惑 b. 管理会计所处的现实环境 c. 横向会计 d. 战略会计 e. 组织会计 f. 管理会计信息 g. 管理会计研究方法与创新 24,专题二：管理会计理论,一、什么是管理会计二、管理会计的理论基础三、管理会计应用研究四、管理会计信息系统 25,一、什么是管理会计,1、多学科交叉的观点（贝尔考依） 2、时间坐标（余绪缨） 3、概念框架体系（李天民） 26,二、管理会计的理论基础,1、行为科学 Lewin. B=f ( P.E ) 人的行为受人与环境的影响 2、信息技术 对外部环境的冲击：产品、市场、服务 对内部
10、管理的变革：会计流程、经营的 理念 27,3、代理理论,两大利益集团的矛盾冲突，目标不一致，信息不对称，业绩评估难题 4、管理会计与财务会计 它们需要什么样的信息 5、管理会计内容 28,三、管理会计应用研究,1、研究思路：调查表、规范研究、案例 研究、实证研究、实地研 究 2、研究设计： （1）选题：现实性、理论性、创造性 （2）路径：样本选择、收集数据、分析 （3）表达方式：选择变量、解释变量、 结果评价 29,四、管理会计信息系统,1、背景： * 现代企业的特征表现为多重利益集团 的组合 * 企业的生存：表现为三种状态，一是不断发展壮大；二是维持现状或不断萎缩；三是企业倒闭，究竟是什么因
11、素在起作用？ 30,* 关键问题： 各方利益集团的需求是什么？ 什么样的控制机制才能符合以上需求？ 企业发展的目标是什么，什么是战略目 标？ 以上问题就是管理控制问题 会计信息系统在管理控制中起什么作用 31,* 信息系统的特征： 构成企业联系的桥梁 管理会计信息系统是这一系统的核心，因为货币是企业各部门交流的共同语言 如何成功运用管理会计信息系统是一种艺术 32,2、管理控制理论,* 定义：哈佛大学教授 Robert.Anthony 对管理控制的定义如下 The process by which management assure that resources are obtained an
12、d used effectively and efficiently in the accomplishment of the organizations objectives 33,Strategic planning Management control Operation control 34,上图说明,Strategic planning : 从长远角度制订企业发展目标，取得相对竞争优势 Operational control: 确保执行的顺利进行 Management control: 上下二大块的联结 35,3、管理控制的二大功能,功能一：Planning and co-ordin
13、ation 将企业目标进行分解，全球目标分成地区目标，抽象目标分解成具体目标，长期目标分解成短期目标 合理组织日常生产经营活动 功能二：Monitoring and feedback function 将实际执行结果进行定期观察，与目标核对，随时纠正偏差 管理控制的以上二大功能可看成是 coin 的两边 36,小结：MCS是一个大概念，会计控制只是其中之一，例如，市场份额，竞争地位，员工道德，研究与开发等 管理控制尽管不能直接与MA系统划等号，但是MA系统利用价值反映为其服务、激励与影响人的行为 37,4、管理控制研究的三大问题,* 业绩计量能否真实反映经营业绩，既反映企业整体，又能反映企业某
14、一部门 * 业绩标准如何制订，如何为各部门分别制订标准 * 如何进行有效的奖惩措施 38,（1）业绩指标的确定,单一指标的困惑： 难以兼顾多方面的目标要求 完成目标的途径也是多方面的 指标的计量难以用单一货币进行反映 小结：MCS主要功能就是寻求业绩指标 39,（2）业绩指标的量化标准,* 给出完成与否的界限 * 这一界限导致两大利益集团的矛盾冲突 经理人员关心的是现实可能性（包括下属） 投资人更关心期望值（包括上层管理人员） * MCS就是在这一冲突中完成预算目标的制订与控制执行 以上行为都是人为的，所以讨价还价在所难免 40,（3）业绩奖励（或激励措施）,* 用以完成业绩标准的激励手段，而
15、目的是为了鼓励经理人员完成业绩目标 * 可能的结果：激励措施发挥作用，促使经理完成目标，激励措施失效，完不成目标或虚报业绩 41,5、Contingent Approaches,引言： 以上三大问题因地、因时而异 灵活理论告诉我们，不存在一成不变的答案 MCS就是为了适应不同环境的特定要求 灵活理论对MCS的影响 42,（1）、灵活理论用于企业设计,基本原理：控制各部门活动的合理的组织 机构形式，相应的权力与责任 产生的问题：不同部门之间如何协调，超 出限定责任的范围如何应付 会计控制的工具：责任中心形成（有四种） 规范的企业组织：合理划分经济活动，并 授权管理人 43,（2）、灵活理论用于M
16、A,原理：在特定环境下，寻求最佳控制系统 难点：寻求关键的灵活变量及其对控制系统的影响 MCS目标就在于设计一个不断适应环境的企业组织 44,（3）灵活变量包括：,企业规模、生产技术、外部环境特征、有效性 合适的组织标志：与外界环境溶为一体 特定的外界环境可以有不同的组织机构 设计企业组织必须运用灵活理论 45,* 生产技术：作为灵活理论的另一个重要变量，直接影响了控制系统的设计 例如：生产方式决定了成本计算方式， 从而决定了成本控制的方式 实证研究表明，生产技术越先进，管理控制水平越高 46,* 企业规模,企业规模既影响企业的组织机构，又影响企业的控制系统 第一，对企业组织的影响表现在，企业
17、规模越大，越需要分权管理 第二，对企业控制系统的影响表现在，规模变化前后，控制系统会发生相应的变化 例如：许多兼并企业会以自身的控制系 统，去改造被兼并企业 47,Effectiveness,MCS 成功与否的标志是“有效性” 有效性是依据企业战略而定 会计指标能否计量有效性是关键 48,有效性是一个灵活变量,MCS与有效性之间的关系： 理论上讲： 有效性决定MCS MCS决定企业的成败 实证研究结果： 成功的企业容易忽略MCS 失败的企业更关注MCS 49,6、业绩指标及其计量,（1）业绩指标是MCS的立足点（2）业绩指标的两大误区： 选择指标的科学性，指标计量的准确性（3）选择业绩指标的考
18、虑因素： * 单一指标的局限性 * 多重指标的权重 * 合作性的业绩计量 50,* 数量指标与质量指标 * 管理业绩的指标选择 * 管理业绩的界限划分 * 管理业绩的主观努力与客观影响 51,7、会计信息作为业绩计量的工具,（1）管理层关注什么样的会计信息 （2）会计信息用什么样的方式计量业绩 （3）上下利益的一致性 （4）会计信息计量业绩的硬性与弹性 （5）会计信息计量业绩的局限性 52,8、案例分析,某企业生产250、750件产品，预算数据如下： 销售收入 312500 600000 直接材料 52500 157500 直接人工 22500 67500 变动费用 15000 45000 固
19、定费用 108000* 108000 工厂成本（按人工成本计算）22500* 67500 部门成本合计 220500 445500 管理费用 （按部门成本40%）88200* 178200 收益 3800 (23700) * 均为固定成本 53,销售收入 600000 直接材料 157500 直接人工 67500 变动费用 45000 固定费用 108000 工厂成本 67500 部门成本合计 445500 管理费用 178200 收益 （23700） 54,如果定价800，可以销售750件，因如何决策？ 解答： （1）从企业的角度来看，每件产品销售的边际贡献为890（1250-210-90-
20、60），销售250件的总贡献为222500，如果销售750件，贡献总额为330000（440X750） （2）从部门的角度分析，销售250件，收益为3800，销售750件，收益为（23700） 原因分析 ，收益差异（27500）： 贡献增加 107500，成本增加135000，收益增加 （27500） 55,专题三、中国管理会计研究,一、MA在中国的线索追踪二、MA在中国发展的内外影响因素三、中国九十年代管理会计研究回顾 56,一、MA在中国的线索追踪,1、解放前，我国MA一片空白 问题：有没有这方面的研究 若有，文献资料 没有，原因何在 57,2、具有中国特色的责任会计,如果说，我国50年代
21、MA ，则首推责任会计 （1）时间 50年代-90年代 （2）标志性成果 50年代初，班组经济核算 60年代，资金成本归口分级管理 80年代，与经济责任配套的厂内经济 核算 90年代，邯郸钢铁总厂成本否决等 58,3、我国成本管理的线索,（1）时间 50年代-90年代 * 标志性成果 （50年代-70年代，苏联模式） a. 成本计划 b. 成本控制（限额领料单，工资定额，费用 指标分解） c. 成本计算 定额比例法，分步法（首创 平行结转） d. 成本分析 成本技术经济分析，实行与计划，同行业比较，行业与班组成本分析 e. 成本管理的民主化 成本目标逐步分解到部门、班组、个人 59,（2） 7
22、0年代-80年代 成本管理全面改革 a. 1980年9月，成立了成本研究会，十次 研讨会 1984年，国务院颁布了国营企业成 本管理条例 1986年，财政部颁布了国营企业成 本核算办法 b. 吸收西方先进经验，创立中国特色 * 成本管理由生产 设计转化 * 推行标准成本制度 60,* 实行变动成本法： 单轨制、双轨制、结合制 单轨制，将存货差异 待摊费用、递延资产 结合制，日常核算采用变动法，期末调整为全 部法 双轨制，两套帐 逐步结转与平行结转相结合的分步法 基本做法：第一，各步半成品按计划结转下一步 第二，各步差异平行结转财务部门 差异=初定额+本期实际-未定额-完工半成品定额 第三，财务
23、部门将差异，按品种分配 至产成品 61,（3）80年代-90年代 深入改革，创立现代成本管理 * 成本意识（cost Attitude) Kaizen 无穷尽降低成本 * 成本效益（cost effectiveness) 为省钱而化钱 例如：差异化战略，用品牌占领市场， 击败竞争对手 * 成本节省（cost reduction) 从生产阶段节约成本，表现为成本维持与成本改善 62,* 成本避免（cost avoidance) 从管理源流节约成本，例如：零基预算、设计成本 * 广义成本控制（generalized cost control) 从整个value chain 考虑成本降低 * 成本筑
24、入（building-in of cost)目标是取得最优成本结构，以价值工程为手段 * 成本计算（costing ) ABC、ABM、ABB * 成本元（cost driver) 结构性成本动因 执行性成本动因 成本定位 针对业绩 配置优化 绩效提高 63,4、管理会计的学科建设,（1）课程建设（2）教材建设（3）师资建设（4）学术研究 64,二、MA在中国发展的内外影响因素,1、78年以前外在动力 （1）会计模式， 市场经济 计划经济 （2）经济特征，经济资源在高度集中的条件下在全国配置（3）会计信息特征，反映资源使用情况，提供合理、有计划配置资源的依据（苏联模式）（4）管理会计特征，执行
25、会计而非决策会计 重大决策由上制定，如何有效使用资源，节约费用成为MA核心，所以责任会计开展成为必然 查阅资料表明，会计工作完全由政府控制，高度集中统一 65,2、80年代内外交困,（1）会计模式：计划经济 市场经济转化（2）经济特征： 87年以前，放权让利，利润分成，盈亏包干 87年以后，承包经营责任制，向股份制方向发展（3）管理会计信息特征： 反映责任落实情况，计量个人业绩（4）管理会计特征：执行会计与决策会计并存 执行会计，上级部门选定承包人，下达各项指标 决策会计，承包人权力扩大，向外、向内要资金 ，要项目，利润作为考核指标导致大量短期行为 66,3、当今的内在压力,（1）会计模式，市
26、场经济从国内转向国际 例如：大庆、煤炭、纺织、钢铁（2）经济特征，企业向股份制方向发展，如何规范公司治理结构（3）会计信息特征，在外部规范条件下，如何向内提供决策有用信息（4）管理会计特征，更加侧重于决策会计 先进的技术与信息系统使FA成为规范，会计人员将主要从事MA工作 67,4、我们的现实思考,（1）MA与企业组织模式 分权与 集权模式： *人与人之间的诚信 *企业承包的失败必然性（无风险承包）*“用人不疑，疑人不用”误区（2）MA的政府行为（主要讲学术研究） 学术团体、学术期刊、学术会议（3）法律环境（美国IMA，英国CIMA，加拿大、SMA（4）企业文化环境：决策者从MA中是否有利可图
27、，会计人员素质 68,三、中国九十年代管理会计研究回顾,1、会计研究 1990-2000年 142篇 如图 研究方法 会计研究 百分比 北美 百分比 分析性 103 73% 49 34% 调查性 10 7% 28 20% 文献性 6 4% 22 15% 实证性 4 3% 21 15%文献评论性 7 5% 13 9%案例与实地研究 12 8% 10 7% 合计 142 100% 143 100% 69,（1）分析性研究方法明细如下,90.3 蒋义宏：主题，成本管理一般问题；内容，全面成本控 制 90.3 李苹莉：主题，基本理论；内容，货币时间机智的内涵 90.4 陈苑红：主题，管理会计分之；内容
28、，社会责任会计 90.5 李赤、黄显和：主题，责任会计；内容，责任会计应 单独成科 91.1 阎达五、戴德明：主题，基础理论；内容，会计预测 91.1 张兆国：主题，产品成本计算；内容，多元成本单轨制 核算模式 91.2 丁晓镭：主题，成本管理一般问题；内容，成本刚性 91.3 李玉明：主题，成本信息的应用；内容，商品储存保本 保利期分析 70,91.6 韩长江：主题，成本信息的应用；内容，商品储存保 本保利期分析 92.1 李天民：主题，基础理论；内容，管理会计基础概念 92.1 吴展初：主题，责任会计；内容，责任会计与承包经 营制 92.2 林万祥：主题，成本管理一般问题；内容，成本管理
29、弱化的成因与对策 92.3 丁世连、陈美华：主题，基础理论；内容，管理会计 理论的构成要素 93.1 欧阳清、张先治：主题，成本管理一般问题；内容， 成本管理的线装与改革 93.1 陈毓圭：主题，成本管理一般问题；内容，市场经济 下的宏观成本管理 71,93.2 吴展初：主题，责任会计；内容，责任会计准则94.2 李天民：主题，基础理论；内容，管理会计基础假设和 原则94.2 四川省、成都市课题组：主题，成本管理一般问题；内 容，强化企业成本管理的对策94.4 张先治：主题，成本管理一般问题；内容，企业降低成 本的途径94.5 孟焰、林金炳：主题，研究方法；内容，经验研究94.6 吴俊：主题，
30、管理会计分支；内容，社会责任会计94.6 周建国、魏明海：主题，责任会计；内容，责任人行为95.5 陈美华：主题，责任会计；内容，大中型企业责任会计 的困境 72,95.7 余绪缨：主题，作业成本法；内容，作业成本的背 景与作用95.7 王光远：主题，作业成本法；内容，作业会计的基 本概念95.7 李天民、将雅琴：主题，产品成本计算；内容，高 科技环境下产品成本计算95.7 陆正飞：主题，成本管理一般问题；内容，企业成 本的战略管理95.7 卢锋、冉伟：主题，成本管理的一般问题；内容， 成本管理重在过程控制95.8 崔国萍：主题，成本管理的一般问题；内容，多元 化成本计算与控制制度95.8 王
31、保真：主题，成本管理一般问题；内容，成本管 理弱化的原因及对策 73,95.8 胡春元：主题，成本管理的一般问题；内容，现代成本 管理的基本框架95.9 周雅娜：主题，基础理论；内容，边际分析法的影响95.9 孙航：主题，作业成本法；内容，应用研究95.9 李孟顺：主题，成本管理一般问题 ；内容，成本管理主 体、目标和原则95.10 楼树源：成本管理弱化的原因及对策内容，强化成本管 理的对策95.10 陈国祥：主题，成本管理的一般问题；内容，成本管理 弱化的原因及对策95.10 冯巧根：主题，成本管理的一般问题；内容，价值成本 管理法95.11 潘爱香：主题，基础理论；内容，决策标准等 74,
32、95.11 杨雄胜：主题，成本管理的一般问题；内容，以人 为本的成本管理思想95.11 王吾：主题，成本管理的一般问题；内容，市场经 济下的降低成本问题95.12 王林：主题，成本管理的一般问题；内容，成本管 理目标、成本补偿等 96.5 肖泽总、潘爱香：主题，作业成本法；内容，ABC的 用途96.5 陈冬生：主题，成本会计一般问题；内容，企业成 本公开的途径96.5 许亚湖：主题，产品成本计算；内容，产品成本核 算理论96.6 潘飞：主题，投资决策；内容，求解内含报酬率的 数学模型 75,96.6 陈戈：主题，责任会计；内容，责任会计的激励职 能96.6 冯巧根：主题，责任会计；内容，责任会计创新96.7 王竹泉：主题，成本信息的应用；内容，利润敏 感性分析的应用96.9 中国会计学会核工业委员会 ：主题，成本管理一 般问题；内容，成本观念的更新96.9 同上：主题，成本管理一般问题；内容，成本管 理的经济环境96.10 同上：主题，成本管理一般问题；内容，成本效 能习性 96.10 机械科研究院课题组：主题，质量成本；内容， 质量成本的核算和报告76,
