1、I本科毕业论文（20_届）会计师事务所审计质量控制研究基于国内所与国际所比较的视角所在学院商学院专业班级财务管理学生姓名学号指导教师职称完成日期年月日II摘要审计质量是审计工作的生命线，关系到审计事业的兴亡。随着国内、国际职业环境日趋复杂，审计失败案例频频发生，会计师事务所的审计质量问题越来越受到社会各界的广泛关注,也成为影响注册会计师行业生存与发展的重要因素。研究如何提高会计师事务所的审计质量控制，是一个有现实意义和实践价值的课题。本文研究事务所审计质量控制有多个角度，旨在从审计收费、审计意见、客户特征、资产负债率、净资产收益率等方面来分析如何提高会计师事务所审计质量控制。本文拟从审计质量控
2、制的相关概念出发，分析影响审计质量的因素，指出我国与国际在审计质量控制方面的现状，通过回归方程实证分析我国与国际在审计质量控制上的差异，最后对会计师事务所如何完善审计质量控制提出建议。关键词审计质量控制；会计师事务所；注册会计师IIABSTRACTAUDITQUALITYISTHELIFELINEOFAUDITWORK,RELATESTOTHERISEANDFALLOFTHEAUDITBUSINESSALONGWITHTHEDOMESTICANDINTERNATIONALPROFESSIONALENVIRONMENTISBECOMINGINCREASINGLYCOMPLEX,AUDITFAIL
3、URECASEOCCURREDFREQUENTLY,CPAFIRMSAUDITQUALITYPROBLEMMOREANDMOREATTENTIONBYALLCIRCLESOFTHESOCIETY,ALSOBECOMEINFLUENCECPAPROFESSIONSURVIVALANDDEVELOPMENTOFIMPORTANTFACTORSTUDIESHOWTOIMPROVETHEAUDITINGQUALITYCONTROLACCOUNTINGFIRM,ISAREALISTICMEANINGANDPRACTICALVALUEOFTHESUBJECTTHISPAPERRESEARCHFIRMAUD
4、ITQUALITYCONTROLHAVEMULTIPLEANGLE,AIMSTOAUDITCHARGE,FROMAUDITOPINION,CUSTOMERCHARACTERISTICS,ASSETLIABILITYRATIO,NETASSETSYIELDTOANALYSISHOWTOIMPROVEACCOUNTINGFIRMAUDITQUALITYCONTROLTHISARTICLE,FROMTHEAUDITQUALITYCONTROL,ANALYZESTHERELEVANTCONCEPTOFINFLUENCEFACTORSOFAUDITQUALITY,POINTEDOUTTHATOURCOU
5、NTRYANDINTERNATIONALINTHEAUDITQUALITYCONTROLASPECTSOFTHESTATUSQUO,THEREGRESSIONEQUATIONBETWEENCHINAANDEMPIRICALANALYSISOFTHEINTERNATIONALQUALITYCONTROLINAUDITDIFFERENCESINACCOUNTINGFIRM,FINALLYTOHOWTOIMPROVETHEAUDITQUALITYCONTROLAREPROPOSEDKEYWORDSAUDITQUALITYCONTROLACCOUNTINGFIRMCERTIFIEDPUBLICACCO
6、UNTANT目录引言11审计质量控制概述211审计质量概念及内涵212审计质量的影响因素2121会计师事务所规模3122会计师事务所专长3123审计任期4124审计服务4125公司治理4126审计准则513会计师事务所审计质量控制分析52审计质量控制的现状分析621国内所审计质量控制现状622国际所审计质量控制现状73国内所与国际所在审计质量控制上的实证分析831样本选择与数据来源932研究方法与变量设计9321研究方法9322变量设计1133研究模型1234实证结果与分析12341简单汇总分析12342描述性统计分析14343变量相关系数分析15344LOGISTIC回归分析17345小结1
7、84完善我国审计质量控制的思路1941改变审计收费模式，做到市场化1942区别审计意见类型，加强法规建设19结论17IV参考文献18致谢201引言审计质量是审计的生命，如果会计师事务所的审计工作不能保证应有的审计质量，也就从根本上失去了审计的意义。近年来，随着我国乃至世界范围内财务丑闻案件的不断发生，注册会计师的审计质量屡屡遭受怀疑，因而引发了空前的审计行业诚信危机和道德危机。从国际来看，安然事件开始加快了各国审计、会计准则不断修订和完善的进程，国际会计师联合会IFAC也于2009年4月颁布了最新的审计质量控制准则。从国内来看，为了规范会计师事务所质量控制，中国注册会计师协会对原有的质量控制准
8、则进行了相应修订，并于2006年2月发布了会计师事务所质量控制准则第5101号业务质量控制和中国注册会计师审计准则第1121号历史财务信息审计的质量控制两项质量控制准则。为了提高被审计单位财务信息质量，进一步确保会计师事务所审计质量，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会于2008年5月22日联合发布了企业内部控制基本规范，要求自2009年7月1日起在上市公司范围内实施，并鼓励非上市的大中型企业执行。随着国内外审计质量控制准则不断的修订和完善，从补充审计规定的提出、修改到取消这一过程，引发了对会计师事务所审计质量控制的理论研究，以及对其影响因素的研究，从而进一步看出国际所和国内所在审计质量控制
9、上的差别。本文从会计师事务所审计质量控制理论入手，借鉴国内外相关研究经验，对会计师事务所审计质量的影响因素进行分析，并结合我国国情和审计实践经验提出加强我国会计师事务所质量控制的建议。本研究具有重要的理论意义和实践价值，对于提高我国会计师事务所审计质量控制有着重要的作用。21审计质量控制概述11审计质量概念及内涵我国自恢复社会审计制度以来，历时三十多年的时间，但对于审计质量内涵的阐述，尚无明确的限定或权威性的阐述。经初步统计，就目前己经公开出版和发表的专著和论文而言，有十余种观点之多，具有代表性的有（1）徐政旦等（2002）审计质量是指审计业务工作的优劣程度，也即审计结果达到审计目标的有效程度
10、。（2）刘春辉（2007）审计质量是会计师事务所提供的审计服务的各种特性的综合体，借助于这一综合体，可增进财务报表的可信性。（3）陈美丽（2009）审计工作质量是指审计工作水平的高低,它是一个总概念，它要通过整个审计工作过程的各个环节综合地反映出来。审计工作质量的好坏最终是体现在审计报告之中，对被审计单位的审计结论是否正确、恰当和完整。（4）刘春辉（2007）审计质量包括内涵和外延两大部分，即审计实施过程中各个作业环节的工作质量和外在社会效益质量，前者指审计实施过程中各个环节应达到的标准，后者表现为三个方面在国家宏观调控方面发挥作用，为廉政建设服务，为提高企业经营管理水平服务。（5）辛金国（2
11、009）审计工作质量包括业务质量和社会质量，前者指审计活动本身所具备的符合规范性行为要求的特性，后者指审计工作对社会的影响或作用程度。通过对以上观点的比较分析，本文将审计质量表述为审计质量就是注册会计师提供的审计服务满足社会公众和客户需要的程度，具体表现为审计工作质量和审计报告质量。当然，审计质量是有前提条件的，它将随着时间、地点、条件的变化而变化，随着审计质量评价标准的变化而变化，随着审计技术进步而提高。此外，随着审计质量管理水平的提高，对审计质量的要求也将更高。12审计质量的影响因素总体来说，会计师事务所审计质量的高低，主要受到会计师事务所规模、会计师事务所专长、审计任期、审计服务、董事会
12、及审计委员会以及审计准则3等因素的影响。121会计师事务所规模无论是审计师的专业技能，还是其独立性，实际上都与会计师事务所的规模相关。大型会计师事务所出于品牌声誉和违规成本考虑，可能会发表更为客观公正的审计意见事务所规模越大，拥有的客户数目越多，其违规成本就越高。一旦违规被查处，大所将蒙受更大的损失。因而大的会计师事务所为维护某一客户利益而向其“屈从”的动机就越小，进而表现出更强的独立性。给定客户发生违约行为的前提下，是否发现客户某一特定的违约行为，主要取决于审计师的专业胜任能力。注册会计师的独立性是影响审计质量的关键因素和前提条件，是注册会计师执行鉴证业务的灵魂。独立性包括实质上的独立和形式
13、上的独立。实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑。形式上的独立，要求会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。122会计师事务所专长注册会计师的本质体现为其专业胜任能力，这也是影响审计质量的重要因素。专业胜任能力既要求注册会计师具有专业知识、技能和经验，又要求其经济、有效地完成客户的业务。进入注册会计师职业的人士，并不需要大量的资本投入，可以用一支笔或一台计算机就能开始职业生涯，但必须具备相当的教育程度和一定的能力。注册会计师如果不能保持和提高专业胜任能力，就不能完成客
14、户委托的业务。事实上，如果注册会计师缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了一种欺诈。当然，注册会计师依法取得了执业证书，就表明在该领域具备了一定的知识，但是否具有专业胜任能力只有自己才清楚。这意味着，一个合格的注册会计师不仅要充分认识自己的能力，对自己充满信心，更重要的是，必须清醒认识到在专业胜任能力方面存在的不足，不承接自己不能胜任的业务。如果注册会计师不能认识到这一点，承接了难以胜任的业务，审计质量就无法保障，就可能给客户乃至社会公众带来危害。4123审计任期审计任期过短或过长时都容易发生审计失败。国外支持审计任期对审计质量有正面影响的学者从理论上认为长时期的审计任期可以提高审计
15、人员的专业能力，有助于提高审计质量。同时，持相反观点的学者们认为如果审计师任期过长可能与客户建立私人友情，影响了审计的独立性。而国内的研究大多数学者认为审计任期与审计质量之间的相关性还有待进一步探讨，也有一些学者认为由于审计任期太长而引起的审计师和企业之间的经济依赖性可能会影响审计的独立性。但是关于这方面的研究大多是集中在理论方面，缺乏很充分的实证依据。124审计服务审计服务虽然是市场经济中的商品，但市场会存在失灵的时候，这种失灵在西方经济学上表现为垄断、外部影响、公共物品和不完全信息。对于现有审计服务来说，不存在垄断，也不是公共物品。但现有的审计服务存在外部影响和不完全信息的现象。审计服务就
16、是为了解决所有者和经营者之间的信息不对称。审计服务的本身也存在信息不对称。会计师事务所不可能完全了解企业的信息，而所有者也不能全面了解审计服务的相关信息。例如所有者不能完全了解审计质量、审计服务具体细节等。125公司治理公司治理下的董事会及审计委员会是影响审计质量的因素之一。美国的SEC强调审计委员会在联系管理层和独立审计以及控制会计信息质量方面的重要性。安然事件发生后，SOX法案也进一步加强完善审计委员会，主要从独立性和专业能力方面加强其在公司治理中的作用。审计委员会在公司治理中的职责越来越重，因此，完善审计委员会的建设，加强公司治理，才能从根本上解决独立审计质量不高的问题。我国2002年颁
17、布的上市公司治理准则建议上市公司设立审计委员会，其中明确规定，上市公司可以按照股东大会的决议成立审计委员会。5126审计准则我国的审计准则还有不足之处，需要进一步修订和完善。因为，当规则存在漏洞时，就会被具有“理性人”特点的审计主体所利用。因此，只有通过优化审计工作的制度来缓解各方面的矛盾，约束和规范各方面的行为，调整各方面的利益，才能引导审计行为进入合理、科学的轨道，促进审计工作协调开展。13会计师事务所审计质量控制分析从注册会计师的角度来说，审计质量控制是指会计师事务所为了确保审计工作质量符合注册会计师审计准则的要求对审计的各种业务活动或行为进行有计划的监督、综合和协调的一种活动或行为。它
18、是会计师事务所管理活动的重要组成部分，也是会计师事务所内部控制的核心。质量控制制度是由会计师事务所依据注册会计师协会制定的质量控制准则而制定的质量控制政策和质量控制程序。审计质量控制的目的在于合理保证会计师事务所及其人员遵守法律法规及注册会计师职业道德规范、审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定，合理保证会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。审计质量控制的作用在于1它是保证独立审计准则得到遵守和落实的重要手段。也就是说如果没有质量控制，那么独立准则的运用就不能达到预期目标。2它是会计师事务所内部控制体系的核心。3它是会计师事务所生存和发展的基本条件，也是整个行业
19、赢得社会信任的重要措施。众所周知审计质量是注册会计师的生命，那么审计质量控制就是生命之源。62审计质量控制的现状分析由于美国的审计市场高度集中，在审计领域,一个长期争论的话题是四大与非四大在审计质量上是否存在系统性差异。这一领域的研究存在多种角度,其中,居主流的应当是DEANGELO1981所确立的会计师事务所规模与审计质量的理论，从另一个角度解释了为什么四大能够获得更高的市场份额；一个相关的解释认为,四大重视自身品牌和声誉,使得四大在全球能够维持相同的质量水准。但是,与这些研究认为四大自发维护高质量审计不同,也有研究认为,四大相对高的审计质量是“被迫”形成的法律风险、投资者保护等。21国内所
20、审计质量控制现状刘从伟（2007）目前我国会计师事务所审计质量控制较差，这是影响独立审计质量的一个重要因素。相继曝光的银广厦、东方电子、麦科特、蓝田股份等造假丑闻，也曾是中国注册会计师行业领头羊额深圳中天勤、湖北立华等会计师事务所纷纷落败。因审计问题引起的法律诉讼案件层出不穷，暴露出我国审计质量控制环节的薄弱。李莉（2006）对于会计师行业正处于发展时期的中国来说，急需借鉴国外的经验来完善我们的会计师事务所审计质量控制模式，但这并不意味着是把国外的模式简单照搬过来。在借鉴的同时，应充分考虑我国国情，将政府监管、行业自律和事务所内部控制的力量有机地结合起来，质量控制模式才能有效地发挥作用，才能保
21、证独立性和审计质量，公众利益才会得到切实保护。我国对影响会计师事务所审计质量的研究主要是理论研究，实证研究起步较晚，2004年以后才开始有相关研究。姜魏、攀心月（2006）以2004年我国的泸深A股上市公司为样本，对我国上市公司审计质量的影响因素进行了实证分析。检验结果表明审计质量与第一大股东持股比例和会计师事务所规模正相关。雷光勇、刘丹（2006）通过考查得出结论，注册会计师的专业胜任能力直接影响审计质量，而高强度审计工作确实是影响审计服务质量的主要因素之一，审计收费的高低可以作为衡量审计质量的一个信号，即审计收费水平越高，审计质量越高。刘丽（2007）认为影响我国审计质量的因素主要表现在两
22、方面第一是我国对高审计服务的内在需求不足，其中政府的过度收入和公司治理结构的不完7善是主要原因。第二是我国独立审计的法律风险低。陈美丽（2009）审计市场结构不合理，我国会计师事务所规模小、竞争激烈、公司信息透明度低这三个因素对我国会计师事务所审计质量产生重大影响。何娜、黄晓波、张静（2008），高明华、袁清波（2005）均认为，会计师事务所聘任制度扭曲、审计收费不规范、注册会计师职业道德规范不完善和公司治理结构缺陷是影响审计质量的主要原因。22国际所审计质量控制现状李莉（2006）国外的会计师职业经过若干年的发展，已经形成了较晚的行业管理体制，对会计师事务所审计质量控制也有着有效地管理。主要
23、的质量控制模式有政府监管模式、高度自律模式、政府监管和高度自律的中间模式。国外的质量控制模式虽然各自已经形成了完善的体系，但会计师事务所存在的审计质量问题同样层出不穷。理论上，安然事件后出现的独立监管模式无疑是最优的选择，但这一模式也是由有限理性的人来执行的，运行的效果需要时间来验证。刘从伟（2007）在国际上，包括国际“四大”在内的会计师事务所纷纷卷入财务欺诈丑闻。“安信达”的百年基业因“安然事件”毁于一旦，施乐事件中的“毕马威”、南方保健造假案中的“安永”以及帕玛拉特舞弊案件中的“德勤”等均难辞其咎。国外的研究主要是实证研究，其研究结果表明审计质量的影响因素主要集中于会计师事务所的规模及声
24、誉、审计费用、审计时间和上市公司治理结构方面。DEANGELO1981认为，会计师事务所规模可以用来衡量审计质量的高低；事务所规模越大，与每一特定客户相关系的准租占事务所整个准租和的比重越小，该事务所以机会主义行事的可能性越小，其可预期的审计质量就越高。DAVIDFLINT教授（1998）从理论上做出积极探讨，提出建立审计质量控制方针和程序应包括的事项为一般方针、人员素质、审计管理和实务、检查和复核，从而为审计质量控制制度的进一步完善提供了有益的指导。THOMASCWOOTEN2003发表的“关于审计质量的研究”一文中分析了会计师事务所规模、事务所人力资源、事务所内部控制过程、审计经验等对审计
25、质量的影响并提出相应的控制措施。ZOEVONNAPALMOSE（1998）认为“审计质量实际上就代表保证的程度，即对包含重大遗漏或错误表述的财务报表审计清楚地可能性，从审计失误的角度8进行表述，保证程度越高，审计失误将会越小，代表的审计质量水平就越高。”其他学者在接下来的研究中，从审计质量控制方法的角度进行研究，RAYMOND（1994）提出了将全面质量管理与审计业务相结合的控制方法，并提出一个不断改进审计质量的模型通过质量计划、质量组织和质量监测活动的循环，实现对审计质量的改进，为审计质量控制的实务操作提供了理论依据。93国内所与国际所在审计质量控制上的实证分析将我国与国际“四大”在审计质量
26、控制上进行比较,是否优于“四大”审计质量如何去控制，控制的好坏，这些怎么度量呢由于审计投入和审计过程外界无法直接观察、审计产出审计报告标准化,导致审计质量难以直接度量。对于本文研究来说，不能直接测度审计质量，增加了研究难度。因为笔者的研究课题是比较国际所与国内所在审计质量控制上的优劣。由于审计的质量不能直接测定，那一般都是通过一些可观察的审计产出（或行为）来设计替代指标，并据以对审计质量进行间接衡量。可观察的审计产出（或行为）包括审计收费、审计意见、客户特征等。31样本选择与数据来源为了确保研究的意义和准确性，本文采用2009年公开披露的国内“四大”事务所与国际“四大”所的各52家上市公司作为
27、这次研究对象，剔除了其中数据缺失的。研究所需要的相关数据来源于中国注册会计师协会网站、CCER数据库，并通过逐一整理。本文的数据处理使用STATA统计软件进行。32研究方法与变量设计321研究方法本文以2009年的国际四大和国内四大所审计的103家上市公司作为研究样本，分别从是否ST、公司规模、审计收费、审计意见、客户特征等方面进行LOGISTIC回归分析。10表1为选取的103家上市公司国际所（上市公司）国内所（上市公司）证券代码公司简称证券代码公司简称证券代码公司简称证券代码公司简称002045广州国光600688S上石化600173卧龙地产002162斯米克600416湘电股份60193
28、9建设银行002082栋梁新材002168深圳惠程000608阳光股份601299中国北车300033同花顺300018中元华电600660福耀玻璃600383金地集团600971恒源煤电600315上海家化000708大冶特钢600528中铁二局000428华天酒店600791京能置业000550江铃汽车600377宁沪高速000533万家乐600995文山电力000659珠海中富600104上海汽车600208新湖中宝600736苏州高新002024苏宁电器601328交通银行600503华丽家族600866星湖科技600874创业环保600500中化国际600675中华企业000100T
29、CL集团601857中国石油002142宁波银行600087长航油运000404华意压缩600050中国联通600606金丰投资600425青松建化002123荣信股份600170上海建工000999华润三九600979广安爱众002128露天煤业601988中国银行000001深发展002125湘潭电化600210紫江企业600548深高速000625长安汽车600745中茵股份600051宁波联合000951中国重汽600841上柴股份600460士兰微600428中远航运601006大秦铁601398工商银行600684珠江实金枫酒11路业600616业600007中国国贸600196复
30、星医药002042华孚色纺600833第一医药600350山东高速600415小商品城600101明星电力600555九龙山000002万科600588用友软件600603ST兴业600832东方明珠601088中国神华600019宝钢股份600702沱牌曲酒600742一汽富维000932华菱钢铁601808中海油服600009上海机场601999出版传媒000039中集集团600030中信证券600572康恩贝600105永鼎股份600585海螺水泥600362江西铜业000055方大集团600272开开实业600871S仪化600808马钢股份002276万马电缆600809山西汾酒60
31、0027华电国际600806昆明机床002343禾欣股份000404华意压缩600597光明乳业600785新华百货606303曙光股份322变量设计表2变量定义变量符号含义被解释变量BIGFOUR是四大，取1非四大，取0实验变量OPINION标准意见OP0非标意见OP1CHARACTER是制造业，取1是其他行业，取0ST是ST，取112非ST，取0LEVERAGE资产负债率ROE净资产收益率控制变量ASSETS总资产FEE费用（1）被解释变量。以BIGFOUR表示四大，BIGFOUR1表示是四大事务所，BIGFOUR0表示是非四大事务所。（2）实验变量。审计意见反映上市公司被出具非标意见的概
32、率越高，说明该审计的质量越高。客户特征反映事务所通过行业来选择客户，选择低风险客户来降低审计质量风险。ST反映通过上市公司是否ST来看出审计质量的高低。资产负债率既可以反映公司的长期偿债能力，又可以反映公司资本结构的稳定性。资产负债率越高，公司的长期偿债能力越差，越容易表现审计质量差。净资产收益率该指标反映股东权益的收益水平，用以衡量公司运用自有资本的效率。指标值越高，说明投资带来的收益越高。（3）控制变量。以总资产的对数表示上市公司的资产规模，公司的资产规模对审计质量有一定的影响，资产规模越大，内部控制制度越强，说明审计质量越高。以审计费用的对数表示事务所的审计收费，巨大的潜在损失为事务所提
33、供高质量的审计服务提供了正向激励，而这种高质量的审计服务需要通过较高的收费得以体现，所以收费越高，说明审计质量越好。33研究模型参考前人研究的基础上，本文将四大作为因变量，将总资产的对数、审计费用的对数作为控制变量，将是否ST、公司规模、审计收费、审计意见、客户特征等作为解释变量，构成LOGISTIC模型进行回归分析。将各变量代入模型得到01234567LNLNTTTTTTTTTBIGFOUROPINIONFEECHARACTERSTASSETSLEVROE其中，T代表上市公司。34实证结果341简单初步分析目前，一些学者以审计意见来衡量审计质量，认为非标准无保留审计报告比例高表明注册会计师发
34、表审计意见更谨慎，执业质量更高。对国际“四大”与“非四大”的审计质量与审计意见类型的研究，主要采用如下方法将审计13意见区分为两种类型，即标准无保留意见和非标准无保留意见（以下简称“非标意见”，包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见），并将审计意见类型作为审计质量的替代变量，检验“国际四大”出具“非标意见”是否更高。表3国内所与国际所的客户年报审计意见分类汇总表年份审计意见类型标准无保留意见非标准无保留意见带强调事项段的无保留意见保留意见无法表示意见否定意见总计数量比例数量比例数量比例数量比例数量比例2009国内所1660154192838752413081106600
35、国际所114114100000000002008国内所1516140792817448818121711200国际所108107990710930000002007国内所145513359175906191411711700国际所115114991300001087002006国内所1356121289388159735262820600国际所1009595440011002005国内所1262110487487660245362822200国际所104100961510962190000注2005年2009年的数据来自中注协网站通过表可以看出，我国国际所比国内所出具的标准审计意见比重更大，国
36、内所的变动区间在87489283,国际所的变动区间在95100，2005年之14后，国内所的带强调事项段的无保留意见偏少，国际所相比较而言更少，国内所在保留意见和无法表示意见只占一小部分比重，国际所几乎不出具，两所都没有否定意见。随着证劵市场的发展和完善及对注册会计师审计的重视，一系列政策法规的出台，使我国标准审计意见的比重基本保持在90上下。342描述性统计分析表4国际所和国内所的平均值、标准差比较变量数量平均值标准差、偏差最小值最大值BIGFOUR103049514560502421301OPINION1030067961202529101FEE1038573719303580620207
37、00CHARACTER103044660190499571501ASSETS103138998452912777540349E07ST103009708740297524501LEV1035756757837444403986418ROE10313423239314054191385表5国际所的平均值、标准差比较变量数量平均值标准差、偏差最小值最大值BIGFOUR511011OPINION510000FEE5116622864182109452070015CHARACTER51050980390504878201ASSETS5127347647311047277936349E07ST51003
38、921570196039201LEV5157315122689220619539ROE51152016191665691913558表6国内所的平均值、标准差比较变量数量平均值标准差、偏差最小值最大值BIGFOUR520000OPINION52013461540344642301FEE526793654426644620200CHARACTER52038461540491250801ASSETS527106518989305775405133484ST52015384620364321301LEV525781519116281703986418ROE521167906921197181385从
39、表3、4、5中可以看出，审计意见上来说，国际所比国内所更偏向于出具标准无保留意见，也就是说国内所出具的非标意见比较高，反映了审计师的独立性较高，这方面说明国内所的审计质量高于国际所。审计费用上来说，国际所的审计费用远高于国内所。客户特征上来说，国际所与国内所对客户是否来自制造业行业没有明显区别。对于国际所，上市公司的规模大于国内所的上市公司。从这些方面的比较可以看出，国际所的审计质量略高于国内所。343变量相关系数分析表7SPEARMAN相关系数（总数103）BIGFOUROPINIONASSETSFEECHARACTERSTLEVROE16BIGFOUR100OPINION027100FEE
40、068036100CHARACTER078031082100ASSETS013017003007100ST019082023027010100LEV028026030040030039100ROE025035024031010026004100表8与BIGFOUR的偏相关系数VARIABLECORRSIGOPINION016560101ASSETS00142089FEE008220423CHARACTER01220234ST005180614LEV006750511ROE006630519注表示1水平上显著，表示5水平上显著，表示10水平上显著。从表6中各个变量间的系数值可以看出各个变量间的相
41、关性。从总体看，我国上市公司的质量较高，连续亏损的上市公司比重较低，在被出具非标准审计意见的公司中，越是四大，越不容易出具非标意见，ST股公司的非标准审计意见占大多数。这是由于ST公司财务造假的动机强，注册会计师的审计风险大，出于谨慎考虑，注册会计师更倾向于发表非标准审计意见。上市公司规模与是否四大正的低相关，即规模大的上市公司选择四大的可能性大。审计费用与是否四大正的显著相关，说明上市公司选择四大相应地付出的审计费用也越高，从审计费用看四大的审计质量控制是做的更好。客户特征与是否四大正的显著相关性，说明四大在选择客户时，没有明显区别是制造业还是其他行业，行业不是他们选择的重要因素。资产负债率
42、与是否四大没有显著的相关性，说明四大选择资产负债率高即长期偿债风险大的公司的可能性小。净资产收益率与是否四大有正相关性，说明公司盈利能力越强，四大选择该公司的可能性就越大。17从表7中可以看出，各个变量与四大之间的偏相关关系。审计意见为10水平上与四大表现为显著，客户特征、资产规模、ST、审计费用、资产负债率、净资产收益率与四大表现为不显著，说明通过这些变量也可以在一定程度上看出四大与非四大的审计质量控制的为不显著差异。344LOGISTIC回归分析表9逻辑回归BIGFOURCOEFSTDERRZP|Z|95CONFINTERVALCHARACTER0552460775160710476096
43、68320718ST225332425746053059760911510598LEV000040020640020984004088004ROE0026500239060054600595401125LNASSETS02723204421806205380594351139LNFEE2910750819643550000130428945172CONS175954701213740000268088838注表示1水平上显著，表示5水平上显著，表示10水平上显著。表8是模型LOGISTIC回归分析结果。2009年的回归结果显示，在控制其他可能影响审计意见的因素后，审计收费、是否ST在显著性水平
44、下正相关。可见，当审计收费越高，审计的上市公司为ST时，审计师会越谨慎，审计质量就越高，从而在审计质量控制上就越好。审计意见、净资产收益率、客户特征、资产负债率、上市公司资产规模等指标没有通过显著性检验。这表明是否四大受审计意见、审计收费、客户特征、资产负债率、净资产收益率、上市公司资产规模、是否ST等因素不显著影响，间接说明四大与非四大在审计质量控制上不存在显著性差异。18345小结从初步分析表看，国内所比国际所更容易出具非标意见，从描述性统计分析看，国际所的审计收费比国内所高，国际所的上市公司规模也比国内所大，国际所与国内所在客户特征上没有明显区别。然后通过变量相关性系数分析，上市公司资产
45、规模和审计收费与四大有显著相关性，其他指标是相关性不显著或呈负相关。最后，运用回归分析的方法得出结论，审计收费、是否ST在显著性水平下正相关，是否四大受审计意见、客户特征、资产负债率、净资产收益率、上市公司资产规模等因素不显著影响，经过这些替代变量的分析，说明四大在审计质量控制略好于非四大的审计质量控制，但这个差异并不明显。194完善审计质量控制的思路审计质量控制是审计工作赖以生存和发展的基础，审计质量控制的高低也是评价和衡量全部审计工作的最终和最高目标，从我国与国际比较中不难发现在审计质量控制上存在着的差距,为完善审计质量控制的现状,我国会计师事务所可从以下几个方面加以努力41改变审计收费模
46、式，做到市场化我国的审计收费没有统一的标准，地方个性特征明显，不同地区有不同审计收费标准、不同的审计收费依据，而这种制度安排导致恶性的低价竞争，难以通过市场的力量淘汰劣质的审计师，在审计市场出现比较严重的“劣币驱逐良币”现象。应该针对不同审计业务建立审计收费最低限价。通过制定最低限价，可以保证审计工作获得最低程度成本回收，从而保证审计质量。限价的制定不仅可以杜绝“低价揽业”现象，而且，审计收费的确定是在限价之上，最终由不同会计师事务所参加投标竞争决定，发挥了市场的主导作用。42区别审计意见类型，加强法规建设我国上市公司年报非标准审计意见的比重有随着政策的变化而波动的规律，即非标准审计意见对政策
47、法规非常敏感。因此，国家应该从完善政策法规出发，从源头和下游控制审计报告的质量。具体来说，对任期期间被出具非标准审计意见三次以上的管理当局实行谈话、警告、通告等处罚措施，加大上市公司管理当局的风险责任控制，提高财务报告质量；对审计过程暴露的问题，准则应及时修订完善，减少上市公司利润操纵的空间和注册会计师职业判断的余地；加强证监会等监管部门对上市公司及审计情况的检查力度，特别是规模相对较小的会计师事务所，降低其受当地行政力量的干预和牵制，增强独立性。20结论综上所述，我们不难得出这样的结论上市公司对外公布的财务报告信息质量与投资者的经济利益息息相关，因而对四大和非四大所出具的审计报告的审计质量进
48、行比较研究，具有较强的理论意义和现实意义。加强审计质量控制，不仅可以规避和降低审计风险，更能有效提高审计工作效能，进一步促进审计工作适应社会主义市场经济的需要。通过国内所与国际所的现状比较，笔者发现国际所与国内所在审计质量控制上的具体措施和方法，并从中找出它们之间的差异。然后运用LOGITIC回归分析的方法，从审计意见、审计收费、客户特征等替代变量来观察国际所与国内所在审计质量控制上的效果，得出的研究结论为，四大在审计质量控制上略好于非四大，但这个差异并不明显。因此，作为承担着经济监督卫士的会计师事务所，应当通过自身坚持不懈的努力，将审计质量控制提高到最高境界，以保障我国经济向又好又快的方向发
49、展。21参考文献1赵雪媛，丁瑞玲审计学M北京清华大学出版社，20092刘明辉高级审计研究M东北东北财经大学出版社，20093辛金国新编审计学M北京科学出版社，20094王生根审计实务基于风险导向审计理念M北京清华大学出版社，20095李璐现行审计质量控制准则的新变化及其启示J财经视线，2008316何芹，陈力生质量控制准则的新变化及其要求J中国注册会计师，200827陈加佳关于会计师事务所审计质量控制的探讨D北京首都经济贸易大学，20108季春铭浅析我国会计师事务所的现状和发展J市场周刊，200629高明华，袁清波注册会计师审计失败的成因与对策研究J经济师，20053010何娜，黄晓波，张静上市公司审计质量现状及成因分析J当代经济，2008111刘春辉注册会计师审计失败的成因与审计策略J海南金融20071112陈美丽关于当前会计师事务所审计质量的思考J中国审计20091113刘丽独立审计质量的影响因素及其改善J泰山学院学报20071214雷光勇，刘丹独立审计质量影响因素分析J中国注册会计师2006515郑媛媛我国审计收费的现状分析及改善J财经界2008116中国注册会计师协会会计师事务所内部治理指南J中国注册会计师，2007617张连
