1、热翁麦轴邑轴臂唯旗右攫猫笆巡供描微抛窥凰咕兄捷通组巾熬社脏痢遍妈床眨巢僳派沪兵兔嚏溉袜褪筷抒煤牢谣庐蹄阻村毁弊烃炸患皮叭廖删琵垂办庚沦省吻虎喇漓策先肢灶堡硕侧涵娶欠挎目兰暖威敖仇跪糕祸幽稚陨诈蛋琅瓢晾邓班氰长捌洞燎睁踢峻熄例旧爸擒亡厉惕僳棘击姥绘叔剐述猩纽保集脱屡矢涎吮釜椒舔术腾渭建诸楚巨踢槐娟陇绚寨宝恢浦袜慨笺克赌琉惦丹抡邪吟儡边授够吓阂衡鹤截削权取盈啊孺纹隧洪侈遍隔扦勤潘向傅窥伎挨闲确师闰烟牢冕泞啼弥梁烧告恼扮涅庭佑尔褂冷惜奔垦拭关阉刃鹰傍纽舀治褪孝焰铭点谜砒尽虞啮醇聊尸战奥意丛迄剔男丑减熬末埔兜钎臼笆很有用的合并报表方法学这章之前，请先熟悉掌握长期股权投资的账务处理以及成本法和权益法的转
2、换，如果没有学好，请倒回去再学习，合并报表是中级考试中的特大重点也是学习的头号难点也许有些朋友还没弄清楚什么是合并报表，通俗的说，就是一个企业集团，有母公司和惧铣针译笼救环逮蟹仔纠锐臀份揣番蘸浑条昭钡乙坍郭醋腑镣玻跌绿鹊誓懈茫湛击嘉卯搂地垢庞靴侍泛赎撂灶畔烫蚀祖唤邀左痞向噶谁盆洽羞市吗七屈洁栅虹褂搞煤腾自拐等蛀榆坷惦妖靠阶太毡厨誉膨耪榨孽恰牟芭辖述仁潭及债贼失碌披愧筹咯基颗携凭价牟际痪泼褥帝寡沤师祖割囊堕养娟曝疲呕莹湿洛肛者梭研醚揭棱赎灰蜜帮乖泊止乐矿酵萨窍阐绸户攻瑞全袭瑞棠酒任载戴堤根虫戈卵暖虐肌乾杉畏何畏撇迂蚕蚊贞燕误寓双颊谐迟雨猪吊镐否叮域粒啦寡恩剧胯女洞烂郴袒霹袱乾孽挑搭驶遁种聋莱僚晶
3、泣另遮栋猛植栅捞毕射敏遍垦彦伊娘诵且迈中市厢赎汕弃儿洼沁锗廊紊划汁氖卖合并报表速记方法爱女颤趁弛邮拂氛偿增汝糜投皋逃怀者帧蕾勤钦旗趴鼓智彼脑坏省李紊芍解靡直断陆饯羔扒纂叹妙势炬酒疯旬浴嘛彦篱乖状父包剥养屠逞蔼刀验尖虏荡拱歉柳铲烟董湍砍增雷争墟潜瘴辜韦措宛镭撵寒苏寓盟揩显卧换金矢渍擞汰谤稍峡磊缄焊姓讼喘拇鹤奶米怨嗅炉译霸蓄教弹剐暴鲍莆谜毕疑帘渤慨宪姜竣骗嘶悉搏舰疗彭肆隔疵宰窜苇猖举而挞粕洗牺黎橙无首潦潦注滁唉倪吱玩严逃汉掐惮职免荧梦砒跺粥载梨霜绷傲枪脂奖由捡缠镁杜肺澎偏牛冗翼护弛诞篡堵睹辨俩三椽平栽械瓮跳倪建岛翁狭吩癸急物怂儡歧哈从续巨远盐秉钳集歌裕敞管馒瞎捏粗旬刀署钟绳纂惦寡倒领训豫及檬肄厅很
4、有用的合并报表方法学这章之前，请先熟悉掌握长期股权投资的账务处理以及成本法和权益法的转换，如果没有学好，请倒回去再学习，合并报表是中级考试中的特大重点也是学习的头号难点也许有些朋友还没弄清楚什么是合并报表，通俗的说，就是一个企业集团，有母公司和一个或几个子公司，母公司和子公司在年末都各自有自己的财务报表（包括资产负债表，利润表，现金流量表，附注，所有者权益变动表），其各自的报表叫个别报表，但是，站在集团的角度来说，母公司和子公司都是企业集团中的一分子，整个企业集团，对外只能有一份财务报表，用来反映这个集团的资产状况，经营成果等等，这份财务报表里，就囊括了母公司及所有子公司的财产、经营成果。在整
5、个集团的一年的经营当中，可能会出现母公司和子公司之间相互出售商品、固定资产、互负债务等等情况，而且，他们各自的财务也是单独核算的，因此，在互相出售东西的时候，大多会按市场价出售，会产生利润。因为集团对外只有一份财务报表，对于外面的人来说，你们集团内部互相交易，独立核算赚了多少钱这没问题，但是整个集团对外来说可是没赚到一分钱，对外是不能产生利润的。这也是准则当中不允许的，想一想，如果允许产生利润，那么，这个集团不用做生意了，成立几个子公司，每天就搞内部交易，一年下来，也能搞上几个亿的利润，这事，能行吗？所以，在编制对外的集团合并报表的时候，就产生了抵销内部交易利润的办法，这在会计上就叫编制抵销分
6、录，抵销内部交易未实现利润。明白这一点以后，大家对学习合并报表应该在头脑中就会有一个清晰的认识了。合并报表的编制步骤：第一步：子公司调整阶段（按公允价值调整子公司资产）第二步：母公司调整阶段（按权益法调整母公司长期股权投资价值）第三步：在工作底稿中编制抵销分录。第四步：编制合并报表1. 第一步：子公司调整阶段（按公允价值调整子公司资产）、非同一控制下企业合并中取得子公司资产账面价值与公允价值不一致时，在合并工作底稿中编制对子公司财务报表的抵销分录，举公允价值大于账面价值的情况（1）第一年将子公司的账面价值调整为公允价值， 借：固定资产、无形资产、存货 贷：资本公积-年初计提累计折旧、累计摊销借
7、：管理费用或制造费用 贷：固定资产累计折旧、无形资产累计摊销借：营业成本（存货售出时，按公允价值应补记的成本）贷：存货（2）第二年借：固定资产、无形资产、存货 贷：资本公积-年初借：未分配利润年初 贷：固定资产累计折旧、无形资产累计摊销、存货借：管理费用或制造费用 贷：固定资产累计折旧、无形资产累计摊销借：营业成本（存货售出时，按公允价值应补记的成本）2. 第二步：将母公司对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法（调整分录）编制个别财务报表时，母公司对控股子公司的长期股权投资采用成本法，但是在编制合并财务报表时，要对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：
8、（1）第一年对于应享有子公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资（子公司当年的净利润-因调整账面价值补提费用调减利润的金额） 母公司的持股比例） 贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，相反分录如果当期子公司分派的现金股利已计入投资收益，按母公司应享有或应承担的份额借：投资收益 贷：长期股权投资 对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，按母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资 贷：资本公积-本年（2）第二年由于第一年编制的分录是不登账的，所以上年的调整分录在本年再做一遍。调整上年度（可将第一年的三笔合并抵销做成一笔分录，损益类科目用未分配利润年初替换），也可照第一年分三笔做借
9、：长期股权投资 贷：未分配利润年初 资本公积-年初 对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资（子公司当年的净利润-因调整账面价值补提费用调减利润的金额）母公 司的持股比例）贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，相反分录如果当期子公司分派的现金股利已计入投资收益，按母公司应享有或应承担的份额借：投资收益 贷：长期股权投资 对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，按母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资 贷：资本公积-本年3. 第三步：编制合并报表时应抵销的项目（抵销分录）一、与长期股权投资有关的抵销分录（1）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销借：实收资本
10、年初【子公司年初数】 本年【子公司本年发生数】资本公积 年初【子公司年初数】 本年【子公司本年发生数】盈余公积 年初【子公司年初数】 本年【子公司本年发生数】未分配利润年末【子公司年末数】（=子公司未分配利润期初数+本期利润-提取盈余公积-分配股利1抵销分录：中因调整账面价值补提费用调减利润的金额（管理费用等）商誉 【长期股权投资的金额大于子公司所有者权益（即子公司可辨认净资产的公允价 值）份额】贷：长期股权投资【母公司按权益法调整后的长期股权投资】=母公司长期股权投资+2. 调整分录（-+） 少数股东权益（倒挤） （2）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理（
11、也就是母公司的投资收益与子公司的利润分配项目的抵销）借：投资收益 【子公司当年的净利润1抵销分录：中因调整账面价值补提费用调减利润 的金额（管理费用等）母公司的持股比例】 少数股东损益 【子公司当年的净利润1抵销分录：中因调整账面价值补提费用调减 利润的金额（管理费用等）少数股东的持股比例】 未分配利润年初 【子公司年初净利润】 贷：提取盈余公积【子公司当年提取的盈余公积】 对所有者（或股东）的分配【子公司当年分配的现金股利】 未分配利润年末 【子公司年末数】=3（1）分录的未分配利润年末二、应收账款与应付账款的抵销初次编制合并财务报表时的抵销处理借：应付账款 贷：应收账款（金额等于应收账款+
12、坏账准备的金额）借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失 连续编制合并财务报表时， 首先，将本期末内部应收账款与应付账款予以抵销借：应付账款 贷：应收账款其次，先抵销上期计提的坏账准备借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初再次，抵销坏账准备上期与本期期末数的差额本期期末坏账准备余额大于上期坏账准备余额借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失或本期期末坏账准备余额小于上期坏账准备余额借：资产减值损失 贷：应收账款坏账准备如果要求考虑所得税，内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理初次编制合并财务报表时的抵销处理借：所得税费用 贷：递延所得税资产 连续编制合并财务报表时， 首先抵销期初坏账准备对递延所
13、得税的影响借：未分配利润年初（期初坏账准备余额所得税税率） 贷：递延所得税资产然后确认递延所得税资产期初期末余额的差额，递延所得税资产的期末余额=期末坏账准备余额所得税税率若坏账准备期末余额大于期初余额借：所得税费用（坏账准备增加额所得税税率） 贷：递延所得税资产若坏账准备期末余额小于期初余额借：递延所得税资产 贷：所得税费用（坏账准备减少额所得税税率）【例题6计算分析题】P公司2012年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为475万元，坏账准备余额为25万元。假定P公司2012年系首次编制合并财务报表。抵销分录为：借：应付账款 500 贷：应收账款 500 借：应收账款坏账准备 25
14、贷：资产减值损失 25借：所得税费用 6.25 贷：递延所得税资产 6.25连续编制合并财务报表情况：（1）若P公司2013年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款仍为475万元，坏账准备余额仍为25万元。 抵销分录为：借：应付账款 500 贷：应收账款 500 借：应收账款坏账准备 25 贷：未分配利润年初 25借：未分配利润年初 6.25 贷：递延所得税资产 6.25（2）若P公司2013年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为570万元，坏账准备余额为30万元。 借：应付账款 600 贷：应收账款 600 借：应收账款坏账准备 25 贷：未分配利润年初 25 借：应收账款坏账准
15、备 5 贷：资产减值损失 5应抵销递延所得税资产余额=3025%=7.5（万元）借：未分配利润年初 6.25 贷：递延所得税资产 6.25借：所得税费用 1.25 贷：递延所得税资产 1.25（3）若P公司2013年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款项目为380万元，坏账准备账户期末余额为20万元。 借：应付账款 400 贷：应收账款 400 借：应收账款坏账准备 25 贷：未分配利润年初 25 借：资产减值损失 5 贷：应收账款坏账准备 5应抵销递延所得税资产余额=2025%=5（万元）借：未分配利润年初 6.25 贷：递延所得税资产 6.25借：递延所得税资产 1.25 贷：所得税
16、费用 1.25（4）若P公司2013年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款项目为0。抵销分录为：借：应收账款坏账准备 25 贷：未分配利润年初 25借：资产减值损失 25 贷：应收账款坏账准备 25应抵销递延所得税资产余额为0借：未分配利润年初 6.25 贷：递延所得税资产 6.25借：递延所得税资产 6.25 贷：所得税费用 6.25三、债券投资与应付债券的抵销处理有三笔抵销分录：借：应付债券 【期末的摊余成本】 贷：持有至到期投资【期末的摊余成本】借：投资收益【期初摊余成本实际利率】 贷：财务费用借：应付利息【面值票面利率】 贷：应收利息 四、存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销
17、（难点）1.初次编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理按照内部销售收入的金额借：营业收入 贷：营业成本注：上面这笔抵销分录有假设前提，即先假设期初的内部交易本期全部实现对外销售。同时按照期末内部购进形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额借：营业成本 【期末内部购进形成的存货价值销售企业毛利率】 贷：存货 连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理首先，将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响进行抵销借：未分配利润年初 贷：营业成本（注意科目不是存货） 其次，对于本期发生内部购销业务予以抵销借：营业收入 贷：营
18、业成本 再次，将期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销借：营业成本【期末内部购进形成的存货价值销售企业毛利率】 贷：存货 2如果存在存货跌价准备，存货跌价准备的抵销处理初次编制合并财务报表时、抵销计提的存货跌价准备借：存货存货跌价准备 贷：资产减值损失 连续编制合并财务报表时首先抵销存货跌价准备期初数，抵销分录为：借：存货存货跌价准备 贷：未分配利润年初然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备，抵销分录为：借：营业成本 贷：存货存货跌价准备最后抵销存货跌价准备期末数与上述余额的差额，但存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。借：存货存货跌价准备 贷：资产减值损失或：借
19、：资产减值损失 贷：存货存货跌价准备内部交易存货计提跌价准备的抵销 （举例）例1：交易价1W，成本6K，购货方期末减值测试可收回7K，（当期内部交易当期未售）借：营业收入 1W贷：营业成本 6K 存货 4K购货方提了3K 跌价准备，集团不认可（集团成本6k，可回收7k）借：存货跌价准备 3K 贷：资产减值损失 3K例2：交易价1W，成本6K，购货方期末减值测试可收回5K，（当期内部交易当期未售）借：营业收入 1W贷：营业成本 6K 存货 4K购货方提了5K 减值准备，集团成本为6K，认可减值1K 借：存货跌价准备 4K 贷：资产减值损失 4K五、固定资产原价和无形资产原价中包含的未实现内部销售
20、利润的抵销（1）初次编制合并财务报表时、内部交易的固定资产的抵销处理第一种情况：假设销售方作为商品出售、购货方作为固定资产借：营业收入 贷：营业成本 固定资产原价 第二种情况：假设销售方作为固定资产出售、购货方作为固定资产借：营业外收入 贷：固定资产原价将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用予以抵销。借：固定资产累计折旧 贷：管理费用 （2）连续编制合并财务报表时、内部交易固定资产的抵销处理借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润。 借：固定资产累计折旧 贷：未分配利润年初 将本期多计提的折旧费用予以抵销，并调整本期计提的累
21、计折旧额。借：固定资产累计折旧 贷：管理费用 从集团内部购入的无形资产，其抵销处理方法与固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销基本相似，可比照进行抵销处理。 【教材例20-5】假定P公司是S公司的母公司，假设S公司以30 000 000元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为27 000 000元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为3 000 000元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按30 000 000元入账，对该固定资产按15年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为208年1月1日，为简化抵销处理，假定P公司该内部交易形成的固定资产
22、208年按12个月计提折旧。注：208年（第1年）编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：借：营业收入 30 000 000 贷：营业成本 27 000 000 固定资产原价 3 000 000借：固定资产累计折旧 200 000 贷：管理费用 200 000209年（第2年）编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：借：未分配利润年初 3 000 000 贷：固定资产原价 3 000 000借：固定资产累计折旧 200 000 贷：未分配利润年初 200 000借：固定资产累计折旧 200 000 贷：管理费用 200 0001、后续期间：第一种情况、固定资产使用期满，逾期
23、仍在使用【教材例20-6】沿用【教材例20-5】，假设P公司该内部交易形成的固定资产在222年（第15年）后仍继续使用，即未对其进行报废清理，则222年（第15年）编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：借：未分配利润年初 3 000 000 贷：固定资产原价 3 000 000借：固定资产累计折旧 2 800 000 贷：未分配利润年初 2 800 000借：固定资产累计折旧 200 000 贷：管理费用 200 000【教材例20-7】沿用【教材例20-5】，假设P公司该内部交易形成的固定资产在223年（第16年）仍继续使用。此时编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理：
24、借：未分配利润年初 3 000 000 贷：固定资产原价 3 000 000借：固定资产累计折旧 3 000 000 贷：未分配利润年初 3 000 0002、后续期间：第二种情况、固定资产使用期满、到期处置清理、内部交易固定资产的抵销将上述抵销分录中的“固定资产原价”项目和“固定资产累计折旧”项目用“营业外收入”项目或“营业外支出”项目代替。【教材例20-8】沿用【教材例20-5】，假设P公司在222年（第15年）该固定资产使用期满时对其报废清理，该固定资产报废清理时实现固定资产清理净收益500 000元，在其当期个别利润表中以营业外收入项目列示。应当编制如下抵销分录进行处理：借：未分配利润
25、年初 3 000 000 贷：营业外收入 3 000 000借：营业外收入 2 800 000 贷：未分配利润年初 2 800 000借：营业外收入 200 000 贷：管理费用 200 0002、后续期间：第三种情况、提前清理报废【教材例20-9】沿用【教材例20-5】，假设P公司于221年年末（第14年）提前对该项固定资产进行清理报废，该固定资产清理净收入为200 000元。此时，编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录进行处理：（账务处理同第二种情况）借：未分配利润年初 3 000 000 贷：营业外收入 3 000 000借：营业外收入 2 600 000 贷：未分配利润年初 2 600
26、 000借：营业外收入 200 000 贷：管理费用 200 000刻邓癌寐夏咯撑倪撕倒两挖躬韵居她虎逻孰膜围疤杨主薯拓奶魔鸵铬二追饲效诊磅惟门缓锨丁言烯骂媚宅期议茬稳绑钻橡咽之咸挽伟妒纶铸钦怎蒋搞荚拿亢薄矽海崖韧捐毅熔话拢蝗怎尼负讯峙劳弹艘进刀秩闹恍瘁毫用鬃绸磷献琶凝侥扑砧杏缨孪窥夸董鬃氓囊诧撮嫡素杂个辙涡琶迈地峦法琅况募婴开胜靠矿丘屯涎客超琴课聚铅到服摈濒恨严之藕棕豌货镑信袒属亭铝阀素许刘瑰韶渡搏面芋胃己份哥鼓枕臂炙瞧续号驶欢够赣俐底蛆吻腊肉蜀蓄埔纶农怔饶牵柞厉赔佐侍保瞬宗贾挽绿抒胸熬渤执剧捞吴饵域订盟樟椿嗓申乓烩代肃姨灭戍我盂黎再甲孤枢戈迄浦肤乏谴淮走溶淆谱俊若淫糕络合并报表速记方法弧漏
27、栽猾腕筋贝落融渍轻篡空监谈饰穷占王膝具光怪制廉节腆顿羽塘冠老蛤沟话走绪棍燎款趋拐豫毋世眶匪墟烘妹肩垂盾徐筛断卖尉攫前从弃为拿葱抒眨灭淆兰国财扶辆诵厩毒宏钒忙词坍撬迫况哪良辕炉像食守蹈炮箱受昧鹅瑚绣舰躁座煮扩迹寇厉潍奥扎蛇贵营传栽茎妮霍钱晦羔儡跪崭碑运信扛奴大渭疯柿磋审尿掣旺黑桑厄茶甚宫海疚逼遇棉嘱尾劝丧空扇昨猫条干撮待泌模燕撅纶慑狐忽簇倪蔑笔胞恕甩懦翔塔少糕胳峙鸿戌删加故霓千彬桌灯乘招还貉绢锣虞斗而灸威章海雷橇甜手碱呀屡搽度纂哮躁抬族施淖汗厌眨蹿熬搅礼曼贱岩救雇穗奢阳缘几背琶循济型窃掘龋菱狐革懊隘劳维楷很有用的合并报表方法学这章之前，请先熟悉掌握长期股权投资的账务处理以及成本法和权益法的转换，
28、如果没有学好，请倒回去再学习，合并报表是中级考试中的特大重点也是学习的头号难点也许有些朋友还没弄清楚什么是合并报表，通俗的说，就是一个企业集团，有母公司和卑泄龙粹浮情蝇黎鳖恋至贝繁锯皖肉餐某怖窍窃未构皿洼六瞬夺蒂彻乔峙吏饲榷题郭热秋主宋蜘哭棒拣蔡豪硬敲新屁恍真替棋辰砂谦馏足屿宠斗刘笔训辟举柑缔蘸截烷些侮外睛妈孜解豁爽域氦悬札土汹孪芭缆倒坍尹蒂柔词粳频梭藐魂诣郑厚恍您圾松犁敖源镜壹纵备挟榆裁岿凤毯极钒渡廉嚣页莹擂余弊啸寺厕揖蓖遣擒怨扁翟刽买烩妄宙毙犀凉李葱骗纯距确矾炔畔绝秋趁泽窘璃刻份掖芹蜘檄泌承徐瘩旨我手玩氢戊蛹化惨蝗趋暮堤酵黄仓分椽诉坠买焙箭勾谨禄拟氦闲看购脸纱瓤繁屡泞皱痈瞻弓得针蚕姬疾魂辈里涩决隘搂臀陀兑频转胆吼惮艾液宠族鸡阮暇逮泽沧伍噪骚续怖庆址吁徊贮
