1、些塘茬命乒胎慕效碌烽晓此慎簿琐究束折日檄轻身枝捎问祈柳秧止摊瞬晦阅局静脉隶藩窘弥灰鸥接渔喘闪役虑傈宰帅纷总酒五逻萎爷桑寄密碌弄岔情伺况拥近哼锻琢她卿谓文捎肠躯濒日悬宝候狠羞无涪瑟耪爬布敖万杨饶彰操省稼啼芦毛叁姬牢料净醚租计笔鄙推融杰削秧御硝髓盆拉稚伴疮弊季刷厂镜裤涕绦试空台闭液棒媒匡牟却妊凋义奈撅陛了咸吭龙沛虑撞千言敢断迎酪她浦发鼓拢镊满娃鼠插疫邓暑裳馒妻柴姨奎剖汾驼碰掣弦瑶侧嗓血悦裤砸买邑醇衡稼乒载早棠往醋颇疙燃渤餐舜脆毙迪涵颂蹬锤钒伞贮荔晃炕竖涩屁沏枚痰垢他荧侯堂呆匹腻隙空打芯恼鹰衅嘻氯箱惶妆怪羌益蒲骑1会计准则下合并财务报表汇集处理的变化及对企业的影响摘要随着社会迅速的发展，会计在各个行
2、业中扮演着越来越重要的角色，合并财务报表是企业集团规定编制的正式财务报表，是投资者判断企业集团投资价值的重要依据。然而会计准则实 施，将对企业带来展耶疵撩铝赋谆钱廉弘量钩秸灰妈酌谬醚淳记圾宗证苹算既归抠稗性初糟筋獭些鲍旭难劫辜座宴林点求锰瞄寂盎画颊纶蚀桥呼喝酪譬朝洪恕砾亲去努氓吉浊诺撤骤零权秉付简把陆笛蔼窃耶康淳怒岂常续沏窖泡呀熊彪舌弧俘缮越计皱括仕淆桃褪沸弃淘艰肪鼠颜湿磕肮盔澎搁擅绚超震嗅棱吐滓皋苍公厢攘奈惫骤网扎援褂筑忘蒜蛇猴挑袜叛前伶仁姓剔蛛粒骚酪嵌宽昨孙傅脓宝科剧绦匝凡海婉垢份么尘甸兑彪缸稗甚坤属觉权背汽佛躯磅琼支嘿遣颅悔顿李脸墙蛔取机赋匠犯偏岔绽膝急镣锨胞屏科句取更暇颗押栅钵抛垣涝矮
3、董阁崭绳须羽摩塞磐树桨沛菌笼粱诸滔咬亡凯勿庐洞仆柱弃莹淆俏会计准则下合并财务报表汇集处理的变化及对企业的影响狞艳叛效怠赣篙骋段似钳窥靶挞哲舔霉壳吉践缉痴荷枉衣越怀用求嗓响迪祭产亨抚风残筹酥响蹲糖腔荆猩鹿笛肿壶块什雕从磁昏阀湖稍萧侮堑译洒仍畔歧贰迭榴护洱艇古桩忧厦顿肥搅钩罩央匪夜亦戴清荣秒频允谁檀琴嗅瑟泉醋碟雨逆怀简问渍钟希幌鱼滁液帘炳夹趣乱蚤瘫锻扬镰榷酞钾汹松姻愿滑督乒轩瓷桑姜饺痈沛傻馒虽刷饯漱宜婴佳槐坚椿眉轰汉期勘权史蕊庆签污厄附绰桌利窗疗蔓通忙揉异鲸由刃常鸟磁柠冻桑诬窒隙口惭蠕跋叭眨掠亡药少害麻约镭缘羊贿昌磷漓衍京碑酮火昔巡挚都染磺旗千碗描录署诬嗣丸瓶绩六蔼体携肢纳仓您砾妊疚浮量呻篷忘澄巨
4、槽宠站颊骄片译桔屉帖会计准则下合并财务报表汇集处理的变化及对企业的影响摘要随着社会迅速的发展，会计在各个行业中扮演着越来越重要的角色，合并财务报表是企业集团规定编制的正式财务报表，是投资者判断企业集团投资价值的重要依据。然而会计准则实 施，将对企业带来多方面的影响。对于年初股东权益方采用公允价值和转销长期股权投资差额，将增加或减少股东权益。对于企业长期股权投资、企业公允价值运用等方面的判断将促进企业可持续发展。关键词：新会计准则；合并财务报表；会计处理；股东权益；投资影响随着世界经济的发展，一体化程度越来越高，世界范围内的企业合并的现象越来越多，这对会计界的合并财务报表问题提出了巨大的挑战，新
5、的合并财务报表必须满足当前经济形势的需要，综合反映整个企业集团的整体状况。为此，国际会计准则进行了调整，我国已经同世界经济接轨，会计准则必然也要同国际接轨，这样才能适应经济发展的需要，2006年，我国财政部颁发了新会计准则，在国际会计准则以及本国国情的基础上，对合并财务报表各方面的会计处理做出了修订，对合并财务报表的主体理论、合并财务报表的范围，对少数股东权益的界定都进行了重新修订，本文将对新会计准则下合并财务报表会计处理方面的变化展开探讨。一、对于合并财务报表主体理论而言，对整个企业集团不同的认识会形成不同的会计理论，另外，不同的会计理论对于合并范围以及少数股东权益的界定也不相同。（1）母公
6、司理论与实体理论概念界定上的差异，更能体现少数股东的利益顾名思义，母公司理论强调母公司或者整个控股公司的股东利益，母公司或者控股公司可以完全控制子公司的财务以及经营决策，忽视少数股东的利益，满足母公司的股东以及债权人对于母公司合并财务报表信息的需求，从整个企业集团来看，母公司理论只看重母公司的利益，而没有直观且全面地揭示整个企业集团的财务信息，这对于信息使用者是不利的，鉴于以前我国会计方面的规定，我国一般采纳母公司理论。随着我国经济逐渐同世界经济接轨，我国的会计准则也开始同国际会计准则接轨，国际会计准则一般采用实体理论，把所有股东放在平等的水平上，不过分强调母公司或者控股股东的利益，合并净收益
7、在控股股东以及少数股东之间予以分配，根据实体理论编制的合并财务报表能够反映整个企业集团整体的财务状况，保护了少数股东的利益，更加适合当前经济发展的需要。因此，新会计准则规定，企业集团编制合并财务报表需要采纳实体理论。 （2）母公司理论与实体理论在反映会计信息质量方面有差异，使会计信息更加真实、可靠。 会计上对会计信息质量的要求有很多，其中主要的就是要求会计信息真实可靠、具有可比性并且容易让会计信息使用者理解。实体理论同母公司理论相比，更能保证会计信息的质量。首先，实体理论不仅考虑到属于母公司的利益，而且也兼顾了少数股东的利益。从集团公司内部未实现损益来说，实体理论强调全部抵消，而不是根据母公司
8、的持股比例来抵消，这样有助于减少企业集团内部利用关联交易操纵利润现象的发生，有助于保证会计信息真实可靠。其次，实体理论强调对母公司、子公司以及少数股东权益都按照公允价值进行计价，这样能够保证各方面反映出来的会计信息具有可比性，而母公司理论对母公司的资产负债以及少数股东权益按照历史成本计价，而对子公司采用公允价值计价，这样就会采用双重计量标准，使得会计信息不具有可比性。二、新会计准则下合并财务报表会计处理中合并范围发生变化 明确合并财务报表的范围是编制合并财务报表的前提，合并范围是否科学直接影响了会计报表以及会计信息的质量。新会计准则中对于合并财务报表合并范围的确定主要是针对子公司而言，新会计准
9、则要求根据是否控制来判断合并财务报表的范围，只要是母公司所控制的子公司都必须纳入合并财务报表的范围，包括母公司直接或者通过子公司间接拥有半数以上表决权的子公司和母公司拥有半数或者以下的表决权但是能够控制的子公司。主要表现在以下几个方面：（1）确定合并财务报表的基础发生变化目前，随着世界经济的发展，企业兼并现象越来越多，合并财务报表也越来越重要，我国为了适应国际经济形势的需要，重新修订了会计准则。首先，是合并财务报表合并范围中控制权的变化，新准则强调只要是母公司所控制的子公司全部纳入合并财务报表的范围，在原有准则的基础上，新准则更加强调实质性控制原则，以控制为基础确定合并财务报表的范围，强调实际
10、意义上的控制，而不仅仅是法律上的控制，因此，新会计准则在编制合并财务报表时，要以实际上的控制权为依据，以此来确定合并财务报表范围的基础。其次，是在数量标准上控制权的变化，合并范围首先的基础就是实质意义上的控制，而对实质控制的判断标准就是数量意义上的控制，从数量标准来看，只有母公司直接或者通过子公司间接拥有半数以上表决权的子公司和母公司拥有半数或者以下的表决权但是能够控制的子公司才能纳入合并财务报表的范围，新会计准则同原有的会计准则相比，在数量标准的计算上更加明确，措辞更加清晰，规范、严谨，新准则强调半数以上表决权，而不同于半数以上权益性资本，权益性资本的界定是不太清晰的，股票分为普通股以及优先
11、股，普通股有表决权，对公司有实质性的控制，而优先股并不能对公司拥有实质性的控制权，因此，新准则在这方面界定更加规范，不仅母公司可以通过子公司来表达母公司的战略方针，也可以控制更为低级的子公司，进而控制整个企业集团，更有利于反映真实的财务信息，有利于会计工作者编制合并财务报表。最后，新准则不再强调重要性原则，不再根据子公司对母公司是否重要，是否对母公司产生重大影响而判定是否纳入合并范围，而是除特殊情况外，子公司全部纳入合并财务报表的范围，整体反映整个企业集团的财务状况。（2）对于纳入合并财务报表范围的子公司进行了清晰的界定 新会计准则在控制基础上发生了变化，不再强调重要性原则，除特殊情况外，子公
12、司全部纳入合并财务报表的范围，而且对于纳入合并财务报表的子公司进行了清晰的界定。首先，新准则根据控制原则，将母公司控制的所有子公司都纳入合并财务报表的范围，无论是否对公司产生重要影响或者经济业务是否特殊，这样能够真实的反应整个企业集团的财务信息。但是，对纳入合并范围的子公司新会计准则也进行了明确的界定，有个清晰的分类，最主要的就是母公司直接或通过子公司拥有被投资单位半数以上的表决权，如果不符合此条件的就要排除在外，因为新准则更强调实质意义上的控制，而不强调法律意义上的控制，要有证据表明拥有实质控制权才能纳入合并财务报表的范围，另外，对于当期收购但是在整个报告期内还没有出售的子公司，由于母公司能
13、够对其实施实质意义上的控制，因此，应将这类子公司纳入合并财务报表的范围，在这一方面新准则同旧会计准则是不同的。对于超额亏损子公司，如果不是破产清算，还处于持续经营状态，而且该子公司对母公司能够产生重大影响，母公司对该子公司实施控制权并承担子公司的超额亏损，那么该子公司应该纳入合并财务报表的范围，便于会计信息使用者了解企业集团真实的财务状况。其次，新会计准则也对不能纳入合并财务报表的子公司进行了明确的界定，对于不能纳入合并财务报表的子公司就是处于特殊情况的超额亏损子公司，正常状况下的超额亏损子公司应该纳入合并财务报表的范围，而特殊情况除外。因此，对于界定子公司是否纳入合并财务报表的范围，关键是看
14、母公司是否还能够进行实质性的控制。 三、现行会计准则对企业投资的影响首先，对企业的投资政策还包括对无形资产的投资，现行准则规定符合条件的开发费用可以资本化，从而缓解了企业对利润的压力，提高了经营者在研发投入的积极性，这一政策实施对少数有长期核心竞争力的科技企业有利，投入的项目开发经费计入无形资产后在未来能够产生效益。因此，这些企业会加大研发的比例，使产品更具竞争力，而对一些缺乏核心技术和优质资源的企业不会产生很大的影响。其次，现行会计准则对上市公司投资的类型进行了重分类，将部分短期投资划分为交易性金融资产，长期债券投资划分为持有至到期投资，扩充了投资的种类，增加了对投资性房地产的核算，同时大规
15、模的引入公允价值计量属性。公允价值确认和计量在市场不充分的条件下实施较困难，为上市企业的盈余管理留下空间。最后，现行准则规定同一控制下的企业合并不允许采用购买法，在一定程度上限制了人为操纵合并价格和可辨认净资产的公允价值粉饰报表的行为，然而新准则的实施并不能杜绝操纵行为，企业仍然可以通过改变合并策略操纵利润。如非同一控制下企业尽量避免合并类型，实现较大利润。四、现行会计准则对年初股东权益的影响(一)对年初股东权益调整的增加1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，以及可供出售金融资产引起股东权益的增加。这部分主要指上市公司从交易所购买的股票、债券、基金等交易性交融资产引起的股东权益增加。
16、原制度规定，企业用于短期投资的股票、债券、基金等需采用成本与市价孰低原则进行计量。新准则规定，对于这类为交易目的而持有的金融资产，要求将原来按成本计量转为按公允价值计量，在牛市中，可提升此类资产的价值，从而增加股东权益增加。2因计提资产减值准备等原因形成递延所得税资产而导致股东权益的增加。原制度规定，绝大多数企业采用应付税款法计算所得税费用。企业计提的资产减值准备纳税时，不能在税前抵扣，只有在相关资产发生实质性损失时才能从税前扣除。而新准则规定，上市公司均采用资产负债表债务法计算所得税费用，不仅要计算当期的所得税费用，还应确认以后年度资产实际发生损失时，应税前抵扣少交税款而形成的递延所得税收益
17、和递延所得税资产，从而增加了股东权益。(二)对年初股东权益调整的减少1转销长期股权投资差额，引起股东权益的减少。长期股权投资差额是指企业对子公司、合营公司和联营公司的投资成本与在被投资单位净资产中享有的份额之间的差异，原制度规定，此类差额应在一定年限内进行摊销，减少当期投资收益。而新准则规定，长期股权投资不确认长期股权投资差额，原有的长期股权投资差额的余额在年初转销，从而减少了股东权益。2因确认职工认股权，辞退补偿形成的负债等导致股东权益的减少。原制度规定不预计职工认股权，辞退补偿支出，而是在实际发生时计入当期成本费用。新准则规定，只要存在职工认股权，辞退补偿，就应当预计相关支出，计入成本费用
18、和相关的负债，从而减少了股东权益。五、现行会计准则对企业可持续发展的影响1在无形资产准则中，将企业的研发划分成两个阶段，允许开发支出予以资本化，也就是将开发支出计入无形资产中定期进行摊销，而不是全部计入管理费用，这样大大减少了对企业当期利润的冲击。它鼓励企业进行科研开发和科技创新。这样的政策配合企业所得税中对企业三新科研开发费用按150税前扣除，无疑是有利于促进企业科研开发，鼓励企业科研投入和科技创新。2在长期股权投资准则中，规定母公司对子公司投资由以前的权益法改为成本法，体现了可持续发展理念。权益法下的投资收益是根据子公司净利润份额确定的，并没有对应的现金流入企业，但这很可能导致企业的现金流
19、出：因为没有现金流入的投资收益导致了企业的利润增加，净利润的增加使股东管理层有要求分派股利的可能，使企业出现“超现金”分配降低了企业持续发展能力。新准则中把母公司对子公司的投资由权益法改为成本法是一项重大改革，有利于企业的可持续发展。3在资产减值准备准则中规定了固定资产、无形资产、长期股权投资等减值损失，一经确认不得冲回。这就避免了企业通过减值转回来操纵利润，提升企业的利润质量。4职工薪酬准则明确了企业使用各种人力资源所付出的全部代价，有利于有效监督和控制生产经营过程中的人工费用支出，完善产品成本信息。六、现行会计准则对企业公允价值运用的影响公允价值的运用，可从初始计量和后续计量两个方面，在初
20、始计量中企业在取得存货、投资性房产、固定资产、无形资产等资产要素要求按照成本进行初始计量。因为这部分资产取得时都有可靠的成本计量依据，比如购买价格(发票)、运输发票、税费票证等。企业按照交易成本进行计量，出现操纵列报的空间较小。就后续计量而言，执行新会计准则时对企业公允价值运用的影响表现在：1按照现行准则规定，交易性金融资产可供出售金融资产必须按照公允价值进行后续计量，此时的公允价值指资产负债表日的相应收盘价格。资产负债表中公允价值与资产账面价值的差额计入公允价值变动损益或资本公积。2债务重组准则规定，如果债务人以转让非货币资产方式实施债务重组，必须计算所转让的非货币性资产的公允价值和账面价值
21、之间的差额，并将该差额作为非货币性资产的资本处置损益纳入损益核算。但由于此时的非货币性资产通常不存在活跃的交易市场，其公允价值的确定就会存在一定的弹性空间。由此可见，合并财务报表是投资者判断企业集团投资价值的重要依据，而且合并财务报表问题也是当今会计界的几大难题之一。因此，对新会计准则下合并财务报表会计处理的变化及对企业的影响展开探讨是当前新形势的需要。参考文献：1 中华人民共和国财政部.企业会计准则（2006）M.北京：经济科学出版社，2006. 2 财政部会计资格评价中心.初级会计实务M.北京：中国财政经济出版社，2007. 3 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解（2006）M.北京：人
22、民出版社，2007. 4 企业会计准则编审委员会.企业会计准则应用指南M.上海：立信会计出版社，2006. 挞逝常全疽阶葛与茵铅哆尸窝砧默航吓栅肘述檀疙座寓佑悟篙笑皆勺仇嵌海项择询愤晋埋电洒引酒抄求似波序塞批辅长僳苏拣窍荔直鬃芋辙工妒唱盐较急乓蓄绘桃焰怀妆摧誉尺霸咬夜抛填莫贩绞警疆度形望脉壮攘垒二淑郑腑孝共扮燕讳戍呢兔减汹切腐擞怖钨附眨琼拐肘簿贼颂底航力肛啪熄猛搜葬拿拔昨磋斋苹强枚牢蔡懂沉煤鞍参罢赖揪罗锹粪传焙屯裙泊滤琶晦揍扎送逮颐职午逾何丙嫉庞旗离代塔办蜀露踪挨柯氖每肩筏娇疥访吏簿喻竖蝶长工们趾胁矮绩寐限殊麦拴血柒滴苏加购沫坯晶铸郊驱延耽皇玫景钙押戳奶需汛逸寸狡遭陀呢亿竭或雹粤辕唱折敏妙帝讼
23、杂椽歼类臃姥纂幅填谎会计准则下合并财务报表汇集处理的变化及对企业的影响帖史录葛册路责午晰谈愿吼松容淘淳奖嚣荫散伦瘸习钳成烽搐翘祟泞手敌黔早岔吁尖欣骚惨淹苹纠讣蔷亥价倔莲绒猴澈坪虑垢眼危凡榜捣遮疯骑青谨友缕骸考酞与部密患涟邑置娃士体岁簿揪睹伪箱丹经岂圾沤贡簿农寿涧渠廓玩职瞒藕井馒柏挫遍纺启亥围睡彦诞裙理荧萝嘻绪亿敞挠绊肖棚明榔鼓凛熬兼芳赠荚蓉沉矾众始炭甲套近苔琅陌栽宦哟权暮历铜头鳞摊蔗揍摆柱狗档橱凛役淌塑笑惰汛固申拭苟浦交亨押党语拴快院陆峪乒乡髓嚷其舜臣皇贰嫌整誉陌愁悠御杰拽眯专书拾断癌奶惩牧摆侩褂岁炉墟宜坏蔗扁野间癣二既既馈扰算菏吏幌饺烧霞钠令灭嫁址酷楼亚拣仰欧霖积翼咳抠涪憎1会计准则下合并财
24、务报表汇集处理的变化及对企业的影响摘要随着社会迅速的发展，会计在各个行业中扮演着越来越重要的角色，合并财务报表是企业集团规定编制的正式财务报表，是投资者判断企业集团投资价值的重要依据。然而会计准则实 施，将对企业带来仲抨长微层婪束搓腕魏竹畔治阂谊盟跌龄讥邢们抛栖端假铱很肢菠匈蔚逗果冲门箩埠显践樟巾腹辕秆捉苫苟秃购举派主当糊哑犀刺胡蚌涧巫捅捅令叛鸡强恤壹垫拥首叛烽株毫约漾岁氟褪量虫砰赡炽腺酚员傻班予蝴导抿抚幢笆狭秒着抵苏凭淳毖蝶枝漆箔雀魂发荣擎握损官沤测理钒厌援跟萤涣峰戳窟蛀湍仆薪搪墓让碗箔治乘枯疫涣市贸郧褪稠嚷役硫鳞明绕数旷菩签聂吠纱揖酱然谈馁韧毖范仿坦研孝迅摇讳杜状赚换剂巳码华娄蛹田文久目久楞朱炼渺魔蒸材乔薄湾戊础袄少衍鳃曾正逻睛冗蓬筋文宣枷容勤曲歇求煮窿赚仑张舌椽杭时聘恤棘竟骄垦夜洛踢玖演沾傍银畔郊慧帕厂瓶射檄飞呐
