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4、民共和国营业税法实施细则第二十八条规定：纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知财税200621号三、关于土地增值税的预征和清算问题：各地要进一步完善土地增值税预征办法,根据本地区房地产业增值水平和市场发展情况,区别普通住房、非普通住房和商用房等不同类型,科学合理地确定预征率,并适时调整。工程项目竣工结算后,应及时进行清算,多退少补。对未按预征规定期限预缴税款的,应根据税收征管法及其实施细则的有关规定,从限定的缴纳税款期限届满的次日起,加收滞纳金。关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知（国税函20
5、08299号）第一条，房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。对于取得的预售收入应按税法规定计算交纳营业税金及附加、土地增值税和企业所得税。 但新企业会计准则及税法并没有相应的会计处理进行明确。只在财政部关于印发企业交纳土地增值税会计处理规定的通知（财会字【1995】第015号）四、企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，按税法规定预交的
6、土地增值税，借记“应交税金应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目；待该房地产营业收入实现时，再按本规定第二条第、款的规定进行会计处理；该项目全部竣工、办理结算后进行清算，收到退回多交的土地增值税，借记“银行存款”等科目，贷记“应交税金应交土地增值税”科目，补交的土地增值税作相反的会计分录。 预交土地增值税的企业，“应交税金应交土地增值税”科目的借方余额包括预交的土地增值税。 营业税和所得税未具体规定，导致各房地产企业对预售收入应交税费处理存着较多的差异，以致影响会计信息的正确反映。 房地产企业按预售收入计征营业税金及附加、土地增值税、所得税，现在采用的方法主要有四种，但这几种会计处理都存
7、在一些问题。 一、按当期应交的全部税费(包括预售收入和实现收入两部分的应交税费)不加区别地做先提后交的会计处理，具体会计处理如下： (1)收到预售房款计征营业税金及附加、土地增值税时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目；交纳时，借记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目，贷记“银行存款”科目。 (2)收到预售房款计征所得税时，借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费应交企业所得税”科目；交纳时，借记“应交税费应交企业所得税”科目，贷记“银行存款”科目。 (3)收入确认、办理结算时，借记“银行存款”、“预收账款”等科目
8、，贷记“主营业务收入”科目；同时按其全部收入与预收账款的差额计征的税金及附加，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加)”科目。 (4)项目竣工，结算、调整预提土地增值税时，按实际数大于预提数的差额借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交土地增值税”科目，反之作相反的会计处理。 上述会计处理方法，把不符合收入确认条件的“预收账款”确认为收入，结算税费，虚增了损益和负债，而且人为地割裂了预售收入、实现的开发产品收入计征营业税金及附加、土地增值税、所得税及期末结算所得税的勾稽关系，也违背了会计的配比。 二、按预收款计征的税费，根据其纳税环节，分别通过增设“待摊
9、费用”、“递延税款”（只对所得税）科目或通过“长期待摊费用”科目核算，具体会计处理如下： (1)收到预售房款计征营业税金及附加、土地增值税时，借记“待摊费用或“长期待摊费用”科目，贷记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加土地增值税)”科目；交纳时，借记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目，贷记“银行存款”科目。 (2)收到预售房款计征所得税时，借记“递延税款”或“待摊费用或“长期待摊费用”科目，贷记“应交税费应交企业所得税”科目；交纳时，借记“应交税费应交企业所得税”科目，贷记“银行存款”科目。 (3)收入确认、办理结算时，借记“预收账款”、“银行存款”等科目，贷记
10、“主营业务收入”科目；同时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“待摊费用或“长期待摊费用”、“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加)”科目。 (4)期末结算应交企业所得税时，借记“所得税费用”科目，贷记“递延税款” 或“待摊费用或“长期待摊费用”科目、“应交税费应交企业所得税”科目。 (5)项目竣工结算应交土地增值税时，借记“营业税金及附加”，贷记“待摊费用” 或“长期待摊费用”、“应交税费应交土地增值税”科目。 上述会计处理方法解决了营业税金及附加、土地增值税、所得税的应交数和已交数问题，资产负债表中反映了已预交的待摊费用、递延税款、长期待摊费用，损益表也体现了配比。但是，不仅虚增了资产，而
11、且也与长期待摊费用科目的核算内容不相符，增设的待摊费用、递延税款本来新准则都已经取消，就更不要再增加。 三、按预收款计征的营业税金及附加、所得税、土地增值税，根据财政部关于印发企业交纳土地增值税会计处理规定的通知（财会字【1995】第015号）的有关规定，直接记入“应交税费”科目，具体会计处理如下： (1)收到预售房款计征、交纳营业税金及附加、所得税、土地增值税时，借记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、所得税、土地增值税)”科目，贷记“银行存款”科目。 (2)收入确认、办理结算时，借记“预收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目；同时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应
12、交税金应交营业税(城建税、教育费附加)”科目。 (3)期末结算应交企业所得税时，借记“所得税费用”，贷记“应交税费应交企业所得税”。 (4)项目竣工结算应交土地增值税时，借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费应交土地增值税”。 上述会计处理方法，在收到预收款时，所预交的税费在账表上体现的“应交税费”是红字或负数余额。而新企业会计准则应交税费的借方余额是反映企业多交或尚未抵扣的税费，本来是企业按纳税义务发生时间的规定应该交纳的税费，却使信息使用者误认为是企业“多交了税费”，因而不符合会计“明晰性原则”。其次，房地产开发企业的开发经营周期一般都较长，若某企业既有正常销售计征的税费，又有按预收款计征
13、的税费，还有多交的税费或者享受税收优惠政策需退的税费，如果在会计处理上只反映已交数，不反映应交数，则不能真实反映企业税金的应交、未交和多交等情况。 四、根据新准则的规定：在不违反确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目，可增设“1481待摊税金”，借方反映按预售收入计征的应交税费，贷方反映冲销的应征数。借方余额反映预售收入未摊完的应征税费数，明细科目根据应征的税费分设。本科目的期末余额在资产负债表的“其他流动资产”反映。这样可弥补上边方法的不足。唯一的缺点就是虚增资产。举例如下。 (1)收到预售房款计征营业税金及附加、土地增值税时，借记“待摊税金营业税
14、(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目，贷记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目；交纳时，借记“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加、土地增值税)”科目，贷记“银行存款”科目。 (2)收到预售房款计征所得税时，借记“待摊税金企业所得税”科目，贷记“应交税费应交企业所得税”科目；交纳时，借记“应交税费应交企业所得税”科目，贷记“银行存款”科目。 (3)收入确认、办理结算时，借记“预收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目；同时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“待摊税金营业税(城建税、教育费附加)”、“应交税费应交营业税(城建税、教育费附加)”科目。 (
15、4)期末结算应交企业所得税时，借记“所得税费用”科目，贷记“待摊税金企业所得税”科目、“应交税费应交企业所得税”科目。 (5)项目竣工，结算应交土地增值税时，借记“营业税金及附加”，贷记“待摊税金土地增值税”、 按实际数大于预提数的差额贷记“应交税费应交土地增值税”科目，反之作相反的会计处理。 以上四种方法的前两种弊端太多，我们不提倡采用。现在看来弊端少的就是三和四。至于三和四哪一个相对更好一些呢，仁者见仁，智者见智。喻画炯颤指里烁抡酋苦血院言刚凯江盟场杂贬露西嫌麻瞒襟辐详啊豁逞穷曰礁匪胜裔港烬媒呈刺纤终始尊沟腮生靶范恰航跋瘫拢宁蛙垃碧缄囚妈休埠茁筑答要吠撂淹漾糠谬叛杂非摄判哪浪法惭吁辖罩瘪宅
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