1、本科毕业论文（设计）专业财务管理论文题目新会计准则下资产减值相关问题探讨以浙江上市公司为例毕业论文独创性声明本人郑重声明所提交的毕业论文是本人在指导教师的指导下进行的研究工作及取得的研究成果。除文中特别加以标注的地方外，论文中不包含他人已经发表的学术成果或者他人为获得高等院校学位而使用过的材料，论文中不涉及任何知识产权纠纷。否则，本人将承担一切责任。学生签名日期I摘要2006年我国出台了新的企业会计准则，新增了企业会计准则第8号资产减值这一具体准则，从而使得资产减值形成了一个比较完整的体系。新准则中的资产减值政策较我国以前资产减值制度有了很大的改变，其中最显著的一个特点是禁止转回第8号具体准则
2、中规范的长期资产减值准备。新准则在上市公司中执行五年多来，有关资产减值的规定是否有利于遏制企业的利润操控行为，正是本文需要研究的问题。本文采用理论研究和统计分析相结合的方法，在前人研究成果的基础上分四章阐述了资产减值会计的相关问题。首先从资产减值的理论基础着手，再对我国资产减值新旧准则进行分析比较，然后采用统计分析的方法，对浙江上市公司的相关财务数据进行剖析，力图找出我国资产减值会计实务操作中可能存在的问题，并提出相应的优化措施。研究结果表明2006年准则颁布当年，确实存在着大量转回资产减值准备的现象；新资产减值准则实施后，浙江上市公司减少了对长期资产减值准备的计提，加大了短期资产减值准备的计
3、提；亏损上市公司利用资产减值准备调节利润的目的比较明显，一些减值前亏损的上市公司会以转回资产减值准备进行利润操控达到避免亏损的目的。关键词新会计准则；资产减值；浙江上市公司；利润操纵IIABSTRACTCHINAPROMULGATEDANEWENTERPRISEACCOUNTINGSTANDARDSIN2006,ADDINGSPECIFICCRITERIAOFACCOUNTINGSTANDARDSFORENTERPRISESNO8IMPAIRMENTOFASSETSWHICHMADEACOMPLETESYSTEMOFASSETIMPAIRMENTTHENEWSTANDARDOFASSETIMP
4、AIRMENTHASALOTMORECHANGESTHANOURPREVIOUSSYSTEM,INWHICHTHEMOSTNOTABLYDIVERSIFICATIONISBANNINGTHEREVERSALOFLONGTERMASSETSFORIMPAIRMENTTHENEWSTANDARDHASEXECUTEDINLISTEDCOMPANIESFORMORETHANFIVEYEARSWHETHERTHISPROVISIONCANHOLDBACKPROFITSMANIPULATIONOFENTERPRISES，WHICHISNEEDEDTOSTUDYINTHISPAPERINTHISPAPER
5、,THEORETICALSTUDIESANDSTATISTICALANALYSISOFTHEMETHODOFCOMBINING,INTHEPREVIOUSRESEARCHBASEDONTHERESULTSDESCRIBEDSUBCHAPTERSANDIMPAIRMENTOFASSETSACCOUNTINGRELATEDISSUESFIRST,FROMTHETHEORETICALBASISFORIMPAIRMENTOFASSETSTOPROCEED,THENANIMPAIRMENTOFOURASSETS,ANALYSISANDCOMPARISONOFOLDANDNEWCRITERIA,ANDTH
6、ENUSESTATISTICALANALYSISMETHOD,LISTEDCOMPANIESINZHEJIANGTOANALYZEFINANCIALDATARELATEDTOANATTEMPTTOIDENTIFYTHEPRACTICALOPERATIONOFCHINESEACCOUNTINGFORIMPAIRMENTOFASSETSTHEREMAYBEPROBLEMS,ANDTHECORRESPONDINGOPTIMIZATIONMEASURESTHERESEARCHSRESULTSSHOWTHATINTHEYEARWHEN2006GUIDELINESISSUED,THEREDIDEXISTA
7、PHENOMENONTHATCONSIDERABLEASSETIMPAIRMENTWASREADYTOBEREVERSEDAFTERTHEIMPLEMENTATIONOFNEWGUIDELINESFORIMPAIRMENTOFASSETS,THEPROVISIONFORIMPAIRMENTOFASSETSREDUCEDTHEPROVISIONFORIMPAIRMENTOFLONGTERMASSETSANDINCREASEDTHEPROVISIONFORIMPAIRMENTOFSHORTTERMASSETSTHEINFERIORCOMPANIESUSEOFIMPAIRMENTALLOWANCEF
8、OREARNINGSMANAGMENTWASOBVIOUSSOMEINFERIORCOMPANIESWHOSEEARNINGSISLOSSBEFOREUSINGASSETIMPAIRMENTSWILLSWITCHBACKASSETIMPAIRMENTSTOOBTAINEARNINGSKEYWORDSNEWACCOUNTINGSTANDARDSIMPAIRMENTOFASSETSLISTEDCOMPANIESINZHEJIANGPROFITSMANIPULATIONIII目录1资产减值会计概述111资产减值相关概念1111资产的含义1112资产减值的含义2113资产减值会计的含义212资产减值会
9、计的理论基础2121会计目标理论2122未来经济利益观3123持续经营假设3124可靠性和相关性的权衡4125谨慎性42我国资产减值新准则与旧制度的比较分析521资产减值定义与适用范围方面的比较522资产减值认定差异的比较623资产减值可收回金额的计量原则方面的比较624引入了单项资金、资产组、资产组组合、总部资产等概念725新准则取消了商誉直线法摊销，改用公允价值法726资产减值的附注披露比较83浙江上市公司资产减值会计应用情况与存在的问题931样本选取与数据来源932浙江上市公司资产减值准备计提现状分析1233浙江上市公司资产减值准备转回现状分析1534浙江上市公司资产减值对利润的影响17
10、4规范资产减值的对策建议2041资产减值准则的完善20411规范资产减值转回规定20412适当减少人为判断20413补充相关处罚规定2142针对上市公司利用资产减值操纵利润的具体对策21421兼顾资产负债表和利润表的反映需要21422完善内部计提减值会计控制制度22423全面提高会计人员的综合素质22424加强独立审计和监督23IV结论24参考文献25致谢271近年来，资产减值问题是我国当前经济理论界十分关注的重要理论课题。目前对于我国上市公司资产减值问题的研究很多见，但是缺少的是对浙江省上市公司资产减值问题的研究。浙江省作为我国长三角经济发达地区的典型代表，其上市公司资产减值问题的研究极具典
11、型意义。分析当前浙江省上市公司资产减值问题的影响，避免资产的虚增导致企业利润的虚增，同时保证企业财务资料的真实性和可比性。因此研究新会计准则浙江省上市公司资产减值问题具有重要的意义。1资产减值会计概述无论从企业的实际经营活动看，还是从财务会计理论和方法的角度考虑，资产都是极为重要的要素。本章首先对资产、资产减值及资产减值会计的概念进行了界定和辨析，继而对资产减值会计的相关理论基础进行了分析。通过对这些理论的全面分析，为下文的进一步研究做好了铺垫。11资产减值相关概念111资产的含义如何定义资产，如何计量和确认资产价值是资产最重要的问题之一，而定义资产是计量和确认资产价值的最根本基础。2000年
12、2月财政部发布的企业会计制度和2000年6月国务院发布的企业财务会计报告条例对资产的定义作了修订“资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。2006年2月修订的企业会计准则基本准则将资产定义为“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”。在企业会计准则第8号资产减值中，资产的定义又得到了补充“本准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其它资产或者资产组产生的现金流入”。资产组的概念相当于国际会计准则的现金产出单元，在
13、单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组合确定资产减值。这一定义为资产减值的确认、计量和披露奠定了新的基础。2112资产减值的含义在企业会计准则第8号资产减值中规定“资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值”。从实质层面看，我国的资产减值会计准则对资产减值的规范大致与国际上保持了一致性。站在理论的视角看，如果把资产界定为预期的未来经济利益，当出现资产未来经济利益低于账面价值的情况时，会计上对这一笔资产减值进行记录并反映是合理的。113资产减值会计的含义资产减值会计是指在会计实务核算过程中对资产减值情况进行确认、计量、记录及披露的过程。依据谨慎性要求，以资产减值为核算对象，对其进行确认
14、、计量、记录和披露的一系列会计处理过程。资产减值会计要求企业满足正常可持续经营，其并不包括物价变动此类特殊情况，对资产价值进行新的评估和计算。但并不排除历史成本原则，但却高于传统模式，即当资产负债表上列示的资产金额低于或等于其现时价值时，应当以历史成本反映；当历史成本高于现时价值时则直接按现时价值在资产负债表上列示。目的是通过反映资产价值的减少，全面、公允地反映资产的真实价值，提高信息含量，使得企业能够及时了解资产的状况，对资产进行监督，提高资产质量，增强抵御风险的能力。这样不但有益于外部相关人熟知企业真实的财务状况，也表明管理层依照经营环境的变化进行了一定程度的调整。12资产减值会计的理论基
15、础121会计目标理论会计目标是指人们通过会计实践所要达到的标准,不同的目标对会计信息的要求也不同。关于会计目标,学术界主要存在两种的观点受托责任观和决策有用观。受托责任观认为财务会计的目标是反映受托者的受托责任及其履行情况，它是从会计信息提供者的角度出发，强调会计信息的可靠性要求会计信息必须具有可验证性。所以，在受托责任观下，经营管理责任者强调的是信息的可验证性，会计信息应尽量精确可靠，在计量属性的选择上主要采用历史成本计价3模式。由于着眼于未来的、非历史成本计量属性，是企业管理当局无法控制的，不能代表企业管理当局的决策，因此用这种计量属性来评价受托责任是有失公正的。但是由于资产减值信息不容易
16、做到十分精确可靠，所以在受托责任观下，选用除历史成本以外的多重计量属性，对资产减值信息的披露没有必要。决策有用观认为，会计的目标是向现在的、潜在的信息使用者提供有利于经济决策的会计信息，这种信息必须能够使决策者的后验概率与先验概率有所不同，它强调会计信息的相关性。然而不同的会计信息使用者，对信息的选择不同，这就要求财务报告有丰富且多样的信息，以满足信息使用者的使用要求，但是一般来说，他们关注企业获得现金有利净流量的能力。在决策有用观下，财务信息为信息使用者提供决策的根据，这就要求提供的信息具有前瞻性。以历史成本为计量属性的财务报告面向的是企业的过去，并不能提供关于未来的预测性的信息，因此在决策
17、有用观下，会计计量往往采用除了历史成本之外的其他多种计量属性并存的计量模式。122未来经济利益观未来经济利益观认为资产的本质是能够产生未来经济利益。我国财政部2006年2月颁布的企业会计准则基本准则中,将资产定义为“是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”。企业拥有资产的目的是为了能够获得其未来经济利益，如果资产失去了交换价值或使用价值，不能够为企业带来未来经济利益时，就不能确认为一项资产。如果当某项资产的账面价值高于其实际价值时,其差额不会给企业带来未来经济利益,就需要把这笔差额从资产账面价值中扣减出去,从而真实地反映资产的实际经济价值,这就是资产减值
18、会计的实质,即未来经济利益观是资产减值会计产生的本质所在。123持续经营假设持续经营假设是会计主体的生产经营活动将按照现在的形式和既定的目标无限期地继续下。资产减值会计是以持续经营假设为核算前提的。在这前提下，会计主体所持有的资产，将通过正常生产经营活动而被消耗、转换以及售出，其所担负的负债，也会在正常生产经营过程中得到清偿。所以，设立资产减值会计，及时并且客观地确认可能以及己经发生的资产减值，使其得到及时的补偿，以此来保证经营规模的持续稳定和扩大，这可以说是持续经营假设的最为4基本的条件要求，在防御经营风险方面也是很有效的以及非常重要的手段。124可靠性和相关性的权衡相关性与可靠性是会计信息
19、质量的两个重要特征，两者同时增进是最为理想的，但有时提高相关性会降低可靠性，反之亦然。两者的权衡，应当视其重要性而定，但如若其中之一完全缺乏，则该信息即无用处。历史成本会计下，由于市场价格等各方面因素的变化，使得资产成本的历史信息不再真实反映其价值，相关性值得怀疑；资产减值会计下，可靠性又有所削弱。所以说，无论是历史成本会计还是资产减值会计都不能够实现会计信息相关又可靠的质量特征。在历史成本会计下，信息可靠但是不相关；在资产减值会计下，信息相关但又不确定，所以说两者的权衡实际就是对不相关和不确定性的选择。资产的确定性对于资产的计量来讲虽然是很重要的，但这并不意味着不确定的资产就是不可靠的，不重
20、要的。随着现代信息技术的发展，计算机系统可以及时有效地处理大量的市场价格资料以及计算不同的预期交易模式和计量结果，信息处理成本也相对低廉，预测结果也较为准确。在一定程度上提高了资产价值的可靠性与确定性，资产减值会计的可靠性也得到改善。资产减值会计是对历史成本会计的修正，是以历史成本为基础的会计处理方法，是为了达到会计信息与决策者的决策目标更为相关而进行的。通过资产评估与方法的改进，资产减值会计的可靠性是可以提高的。实际上，资产减值会计是以提高信息的相关性为目标，同时又兼顾信息的可靠性的会计处理方法，是会计信息相关性与可靠性的有效权衡。125谨慎性谨慎性原则又称稳健性原则。我国谨慎性原则要求企业
21、在选择会计处理方法时应尽可能不少计负债和费用，也不高估资产和收益，要求企业选用的会计处理方法应尽可能建立在稳妥可靠的基础上，企业在处理不确定的经济业务时，应保持谨慎态度。资产减值会计在对资产的计价上面要求运用孰低法，体现在资产的计量上就是要满足既不能高估资产，又不能少计费用的谨慎性目的，从而起到降低风险与减少不确定性的作用。所以，依据谨慎性要求进行会计处理，便形成了减值会计的处理方法。52我国资产减值新准则与旧制度的比较分析针对我国2000年颁布的企业会计制度在资产减值理论与实务操作中的不足，财政部于2006年2月15日颁布了新的资产减值准则，准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则，并对其具
22、体规范的范围作了进一步界定。资产减值准则在诸多方面进行了完善，更加明确、规范，更具操作性。本部分将新颁布的资产减值准则与企业会计制度进行比较分析，以便在会计实务中正确应用。21资产减值定义与适用范围方面的比较新准则和旧制度对资产减值均定义为“资产的可收回金额低于其账面价值”，这一点新旧准则并没有差异，但是旧制度中没有明确界定资产涵盖的范围，企业在执行旧制度的相关规定时，常常将固定资产、无形资产、存货等八项可计提资产减值准备的资产理解为独立于其他资产的单项资产。新准则针对这种情形，引入了资产组的概念，在单项资产减值准备难以确定时，按照相关资产组确定资产减值。从适用范围上看，2001年企业会计制度
23、提出了计提“八项”资产减值准备，树立了资产减值的理念及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容。旧制度指出“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备”，但是在计量方法和程序上，只对短期投资等八项资产做出了明确规定，其他资产并未做出明确规定。新准则扩大了其适用范围，规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他资产减值的处理”，例如对合营公司、子公司和联营公司的投资等，在扩大资产减值使用范围的同时，明确生物资产、存货、投资、建造合同资产
24、和金融资产等有相关准则进行特别规定的资产，从其规定。新准则适用范围还包括单项资产和资产组，新旧准则在适用范围上各自有其特定的范畴。622资产减值认定差异的比较对于可能发生减值的资产的认定，新准则与旧制度相比，在以下三个方面有了更加明确的规定第一，在资产减值迹象判断上，新准则比旧制度的要求更加明确。新准则一方面明确了“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”，另一方面明确了“如果不存在减值迹象，则不应估计资产的可收回金额”。也就是说，如果资产不存在减值迹象，则既不需要估计资产的可收回金额，也没有必要确认资产减值损失；资产只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计其
25、可收回金额，确认减值损失。第二，新准则更加明确地规定了“因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测算”。使用寿命不确定的无形资产（如非专利技术）和企业因合并形成的商誉给企业所带来的经济利益具有不确定性，正是因为这利益上的不确定性使得企业必须定期进行评估、测算，以判断企业所拥有的这些资产是否存在减值迹象。第三，新准则更加明确规定了企业内部报告是企业资产的经济效率是否已经低于或者将低于预期的证明，如果内部报告证明上述情况存在，则可认定企业资产存在减值迹象，例如当内部报告确切表明企业资产所创造的现金流量或所实现的营业利润远远低于预计金额时，管理当局就可
26、认定资产存在减值迹象。23资产减值可收回金额的计量原则方面的比较可收回金额的计量原则新准则比旧制度更具实务操作指导性。新准则规定“资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定”。其中所谓处置费用应该包括处置资产相关的法律费用、搬运费、应缴纳的各种税费以及为达到预期可销售状态的直接费用等。旧制度规定“可收回金额，是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者”。这个定义与新准则相比较而言，并没有采用公允价值这一计量属性，因而存有较大的差异。其次，旧制度也未对资产可收回金额的计量方法提供
27、详尽应用指南。除此之外，新旧准则在资产可收回金额计量上存在另一个较为明显的差异，即新准则明确规定了只要资产的公允价值减处置费用的净额和资产的未来预计现金流量的现值有一项超过资产的账面价值，就表明该项资产没有发生减值，不需要再估计另一项的金额。对此，旧制度并未做出明确的规定。7在资产减值损失的确定上，新准则废除了以前期间已计提的减值准备可以转回的条文，明确规定资产减值一经确定，在以后会计期间不得转回。该条规定有力遏制了企业利用转回已计提的资产减值准备进行盈余管理的不良现象，是新准则的一大亮点，也更体现了谨慎原则。24引入了单项资金、资产组、资产组组合、总部资产等概念资产组、资产组组合、总部资产是
28、新准则中采用的三个全新概念。资产组，是指企业可认定的最小资产组合，其产生的现金流量应当基本上能与其他资产或资产组合产生的现金流量区分开来。资产组应当考虑企业管理当局生产经营方式、在资产持续使用过程中和处置时的决策方式等因素，按准则规定的方式与程序予以认定，且各会计期间应保持一致，除非有确切证据表明变更资产组更符合企业生产经营的实际情况，否则不得随意变更，但变更后必须在附注上做出说明。资产组组合，是指由企业若干资产组构成的最小资产单元，它包括资产组，也包括其他资产组组合及按合理而一致的方法分摊的总部资产部分。总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资
29、产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。新准则对资产组、资产组组合及总部资产的减值处理的程序、方法和原则做出了详尽的规定，使其更具有操作性。这是旧准则所没有的全新的规定，从而使企业在资产减值处理上更趋于合理。25新准则取消了商誉直线法摊销，改用公允价值法企业合并而形成商誉的减值处理一直是人们所重视的地方。旧准则没有对商誉的减值处理单独地做出规定，新准则对此单列一章，对商誉减值处理的原则、程序和方法作了规定。新准则规定了计提商誉减值准备的方法。对于企业合并所形成的商誉，企业应每年必须至少进行一次减值测试，而且商誉必须分摊到相关资产组
30、或者资产组组合后才能据以确定是否应当确认减值损失。826资产减值的附注披露比较旧制度要求企业在报表附注中披露当期确认的资产减值损失及当期转回的资产减值损失。这显然不利于报表使用者做出正确的经济决策，客观上对企业利用提取资产减值准备这一秘密武器，利用资产减值冲回进行盈余管理起到了推波助澜的作用。新准则针对这种问题，对资产减值损失的计提金额、累计影响数，计提的原因、原则、程序及方法作了详细的规定。这样做一方面缩小了企业会计政策选择和会计估计的范围，另一方面扩大了其披露范围，有助于减少企业管理当局粉饰财务报告的可能性。93浙江上市公司资产减值会计应用情况与存在的问题以前面的理论阐述和分析为基础，本章
31、从实例的角度，采用统计分析的方法，通过对选取的浙江上市公司样本进行分析，来说明现阶段资产减值在我国浙江上市公司的执行情况及其对公司利润的影响。31样本选取与数据来源本文研究是以浙江上市公司作为研究对象，所以样本的选取是以浙江上市公司的资料为基础。为了便于研究与说明问题，所选样本的选择要同时满足以下条件（1）2004年12月31日前上市；（2）非金融、保险类上市公司；（3）仅发行A股的上市公司；（4）2005年至2009年12月31日未进行重大资产置换、未更换实际控制人或主业的上市公司；（5）至今仍在上市的公司；（6）相关数据可以获得。条件（1）是为了保证研究的样本具有超过5年的上市交易历史，因
32、为新上市公司通常发生资产毁损的可能性较小，不具有代表性；条件（2）是因为金融、保险行业经营特点显著不同于其他行业，将金融行业和其他行业混合在一起可能影响研究的结果；条件（3）、（4）、（5）、（6）是为了便于研究的可比性和方便。由于上市公司的信息量过于庞杂，获取准确的资产减值方面财务数据存在困难，故采用对满足上述筛选条件的沪、深上市公司最终得到70家（上证49家，深证21家），以此为样本进行分析。选取满足筛选条件下的样本分布于各个行业中（见表1），具有很强的代表性。数据来源于上海证券交易所（HTTP/WWWSSECOMCN/）网站、深圳证券交易所（HTTP/WWWSZSECN/）网站和广发证券
33、（HTTP/WWWGFCOMCN/），数据处理采用EXCEL软件工具。表1样本公司的行业分布状况（单位公司数）所属行业公司数量A农、林、牧、渔业0B采掘业010续表C制造业42C0食品、饮料1C1纺织、服装、皮毛9C2木材、家具0C3造纸、印刷2C4石油、化学、塑胶、塑料5C5电子3C6金属、非金属4C7机械、设备、仪表9C8医药、生物制品8C99其他制造业1D电力、煤气及水的生产和供应业2E建筑业2F交通运输、仓储业2G信息技术业5H批发和零售贸易10I金融、保险业0J房地产业3K社会服务业0L传播与文化产业0M综合类4合计702007年1月1日起新企业会计准则的实施，导致了20052009
34、年公司年报的资产减值准备的资产项目产生差异。具体来说，样本公司2005、2006年报涉及资产减值准备的项目有坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备八类，20072009年报涉及资产减值准备的项目有坏账准备、存货跌价准备、其他流动资产减值准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备、投资性房地产减值准备、其他非流动资产减值准备十类。此外，由前文可知，相对于原准则规定如果确认减值的事实或估计发生变11化，原确认的减值发生恢复，允许确认并报告该恢复。新企业会计
35、准则在资产减值转回方面与原准则差异很大（见表2）。表2资产减值转回表资产减值准备项目可以转回不可以转回坏帐准备存货跌价准备其他流动资产减值准备长期股权投资准备固定资产减值准备无形资产减值准备商誉减值准备投资性房地产减值准备在建工程减值准备其他非流动资产减值准备（说明表中资产减值准备的具体项目是对样本公司所涉及的资产减值准备项目的归纳而得，所以存在准则中已列示但样本公司未涉及的项目。）为了研究的可比性，根据资产减值准备项目所包含的内容并结合准则的规定，对20052007年的资产减值准备项目整理归类（见表3）。表3资产减值准备项目整理归类表20052006年20072009年整理后坏帐准备坏帐准备
36、坏帐准备短期投资跌价准备短期投资跌价准备可供出售金融资产的减值准备其他允许转回的资产减值准备存货跌价准备存货跌价准备存货跌价准备长期投资准备长期股权投资准备长期股权投资准备固定资产减值准备固定资产减值准备固定资产减值准备无形资产减值准备无形资产减值准备商誉减值准备无形资产减值准备商誉减值准备在建工程减值准备在建工程减值准备在建工程减值准备其他非流动资产减值准备其他非流动资产减值准备投资性房地产减值准备其他不允许转回的资产减值准备1232浙江上市公司资产减值准备计提现状分析研究发现在70家浙江上市公司样本中，所有公司都按新准则要求编制了资产减值准备明细表。20052009年拥有的各项资产计提减值
37、准备的公司所占的比重基本情况统计如表（见表4）。表4样本公司计提资产减值准备的公司分布情况（单位家）项目坏账准备的存货跌价准备的其他允许转回的资产减值准备长期股权投资准备的固定资产减值准备的无形资产减值准备的在建工程减值准备的其他不允许转回的资产减值准备计提减值准备的公司数新会计准则执行前2005年67481915151302006年664651011230新会计准则执行后2007年674208125112008年66544121312222009年67520613834计提数占总样本的比重新会计准则执行前2005年957168572714214321431434290002006年94296
38、57171414291571286429000新会计准则执行后2007年95716000000114317147141431412008年942977145711714185717142862822009年9571742900085718571143429563从表4可以看出，从2005年到2009年，不管是新会计准则执行前还是执行后，浙江上市公司执行资产减值政策的情况比较稳定，在拥有各项资产项目的公司13中，对其所拥有的资产计提减值准备的公司所占的比重是趋于稳定的。此外，浙江上市公司在执行资产减值政策的过程中，对坏账准备、存货跌价准备和固定资产减值准备政策执行的比较普遍有接近94的公司提取了
39、坏账准备；有60以上的公司对存货计提了跌价准备；有15的公司对固定资产计提了减值准备。出现这种情况的原因如下（L）坏账准备的提取是最先做出强制规定的，而且实务中采用备抵法核算坏账损失时，主要有销货百分比法、账龄分析法及应收账款余额百分比法。这几种方法计算简单，数据取得也较容易、方便。（2）存货是资产的重要组成部分，它的减值表现比较明显和易于判断。（3）固定资产是否减值通常可收回金额与账面价值的比较，由于固定资产通常具有一个适当的市价作为其计价基础，所以操作比较简单，减值也较为普遍。为了进一步了解样本公司20052009年各项资产减值准备本期计提的情况，绘制下表（见表5）。表5样本公司资产减值准
40、备计提情况（单位万元）项目2005年2006年2007年2008年2009年金额比例金额比例金额比例金额比例金额比例坏账准备35,272532666,811588933,517529859,066437762,5175343存货跌价准备22,498339726,714235520,495324060,650449540,8403490其他允许转回的资产减值准备6030919000800001330100000长期股权投资准备2,5073795,0624461,0691692,8232091,180101固定资产减值准备3,32250211,99110573,4245414,2873185,88
41、1503无形资产减值准备120023160281,9823134,9553672,360202在建工程减值准备11002468041800143003354030其他不允许转回的资产减值准备000000007561209690721,877160合计66,23010000113,4581000063,25810000134,93410000117,01810000由表5可以看出，坏账准备在资产减值准备计提总额中的比例最高，其次是存货跌价准备和固定资产减值准备，其余类资产的减值计提比例较低。2006年，70家公司资产减值准备计提总额为113458万元。其中，坏账准备为66811万元，占5889；
42、存货跌价准备为26704万元，占2355；固定资产减值准备为11911万元，占1057；三项资产减值准备为105516万元，占比93。2007年，70家浙江上市公司资产减值准备计提总额为63258万元。其中，坏账准14备为33517万元，占5298；存货跌价准备为20495万元，占3240；固定资产减值准备为3424万元，占541；三项资产减值准备为57436万元，占9080。计提短期投资跌价准备公司分布看，有明显的逐年下降趋势，原因如下2005年股市持续低迷，导致各浙江上市公司尚未变现的短期投资市值较上一年有较大幅度下降，因此相比以后四年而言，计提短期投资跌价准备的公司以及计提总额都比较多。
43、2006年由于股改的实施，困扰中国股市多年的最大难题基本上圆满得以解决，中国股市伴随中国经济腾飞而崛起，中国股市迎来黄金之年，股市行情火爆，使部分浙江上市公司持有的股票市值大幅升高，由于对股市行情的看好，浙江上市公司从2006年起计提的短期投资跌价准备从而大幅下降，如2006年浙江上市公司仅有714的公司计提了短期投资跌价准备，而2007年没有计提短期投资跌价准备的公司。坏账准备计提金额从2005年的5326增加到2006年的5889，而其他准备计提明显下降。2005年浙江上市公司业绩整体下滑趋势非常明显，而2006年浙江上市公司的业绩实际比2005年有所增长，再加上2006年由于股改的实施，
44、使部分浙江上市公司持有的股票市值大幅升高，因此股票的流通率增加，而企业的业务量也随之增加，企业的应收账款会自然增加，由于基数增大，所以应收账款的坏账准备会增加，所以导致他的结构比率大幅增加。另外，不排除有些浙江上市公司利用坏账准备进行盈余管理，即2006年大幅计提坏账准备，在来年利用坏账准备的转回调节利润。2008年浙江上市公司坏账准备下降为4377，比2007年下降了921，比2006年下降了1511；而存货跌价准备猛升为4495，比2007年上升了1255，比2006年上升了2140；而固定资产减值准备变化不大。究其原因如下2008年下半年，国内经济受到全球金融危机的冲击，众多浙江上市公司
45、业绩也受到影响，这既体现在企业主营业务收入上，也体现在巨额资产减值损失上，存货跌价准备无疑首当其冲。而在资产减值损失同比增幅居前5家公司中，均于2008年度计提了大额存货跌价准备。如宁波富邦（600768）2008年度亏损5955万元，而上年盈利393万元，资产减值损失为1986万元，为上年同期172万元的11倍多，其中存货跌价损失1860万元，占9368。原因是公司主营产品的原材料铝锭价格在四季度大幅下降，使公司生产周转的存货损失巨大，同时银行由于贷款规模限制，对企业普遍实行贷款利率上浮，使公司财务费用支出巨大，导致公司2008年度盈利水平急剧下降，并出现了大额亏损。1533浙江上市公司资产
46、减值准备转回现状分析20052009年样本公司各年资产减值准备的转回的基本情况统计如表（见表6、表7）。表6样本公司转回资产减值准备的公司分布情况（单位家）项目坏账准备的存货跌价准备的其他允许转回的资产减值准备长期股权投资准备的固定资产减值准备的无形资产减值准备的在建工程减值准备的其他不允许转回的资产减值准备转回减值准备的公司数新会计准则执行前2005年68103101002006年1110937110新会计准则执行后2007年1280000002008年1551000002009年2113100000转回数占总样本的比重新会计准则执行前2005年85711431429429142914300
47、00002006年1571142912864291000143143000新会计准则执行后2007年171411430000000000000000002008年21437141430000000000000002009年3000185714300000000000000016表7样本公司资产减值准备转回情况（单位万元）项目2005年2006年2007年2008年2009年金额比例金额比例金额比例金额比例金额比例坏账准备41020254,25124081230390525,19769549,8543387存货跌价准备25612646193511,2899482,27230405,4371869
48、其他允许转回的资产减值准备34617091,0545970000400513,8054745长期股权投资准备1688309,1435180000000000000固定资产减值准备69034072,2171256000000000000无形资产减值准备155765327185000000000000在建工程减值准备000040023000000000000其他不允许转回的资产减值准备00000000000000000000合计2,0251000017,6511000013,592100007,4731000029,09610000按照新会计准则资产减值准备转回的规定，2006年是已计提的长期资产
49、的资产减值准备允许转回的最后一年，那么浙江上市公司会在2006年将以前年度计提的长期资产减值准备尽量转回。从表6和表7可以看出，2006年浙江上市公司将已计提的长期资产的资产减值准备进行了大量的转回，其中长期股权投资减值准备的公司转回比例为420，金额转回比例为5108，同比上一年增长了534226；固定资产减值准备的公司转回比例为10，金额转回比例为1256，同比上一年增长了22130；无形资产减值准备的公司转回比例为143，金额转回比例为185，同比上一年增长了11097。2006年未转回的长期资产减值准备在以后年度将不得转回，20072009年样本公司长期资产减值准备转回的比例为0。从表7的统计分析情况来看，关于已经计提的长期资产减值准备不得转回规定执行的很好，样本公司中没有因为长期资产价值的回升而冲回已计提的长期资产减值准备的情况。但是坏账准备和存货跌价准备两项短期资产的已计提的减值准备的冲回比例较高，2007年分别为9052和948，2008年分别为6954和3040。坏账准备和存货跌价准备在执行新资产减值会计政策后仍然可以转回，新准则仅在一定程度上限制了长期资产减值准备的转回，但浙江上市公司仍然可以利用坏账准备及存货跌价准备进行利润操纵。通过上述分析可以看出自2007年1月1日新会计准则实施以来，浙江上市公司基本实现了新旧会计准则的新旧交替
