1、智汇资源网 1三十九项企业会计准则应用指南(一)全国首期高级会计人才培训班攥稿一、 基本准则准则应用指南 .1二、 保险合同准则应用指南 .4三、 财务报表列报准则应用指南 .4四、 分部报告准则应用指南 .8五、 合并财务报表准则应用指南 .10六、 金融工具列报和披露准则应用指南 .18七、 金融工具确认和计量准则应用指南 .23八、 金融资产转移准则应用指南 .44九、 政府补助准则应用指南 .49十、 每股收益准则应用指南 .54十一、 企业合并准则应用指南 .56十二、 企业年金准则应用指南 .67十三、 生物资产准则应用指南 .74十四、 石油天然气开采准则应用指南 .76十五、
2、所得税准则应用指南 .87十六、 套期保值准则应用指南 .99智汇资源网 2三十九项企业会计准则应用指南一、基本准则准则应用指南一、 背景资料现行的企业会计基本准则指我国于 1992 年 11 月第一次颁布的企业会计准则（以下简称原会计基本准则） 。它是在我国经济改革开放后，随着我国由计划经济向市场经济转变，财政部会计事务管理司根据当时的国情， 借鉴国际惯例而出台的第一个会计准则。它的颁布，是我国会计改革的一次重要转折，标志着我国的会计体系工作开始走向国际化，具有继往开来的重大意义。随着改革的进一步深化，世界经济的一体化趋势，国际资本市场的全球化进程和知识经济的飞速发展，会计理论也在不断发展，
3、日臻完善。为使会计信息更准确、客观的反映各种复杂的经济业务，我国陆续颁布了一些具体会计准则。但是关于如何规范具体会计准则的制定以及没有具体会计准则规范的交易或事项的会计处理的问题越来越引起大家的关注。我国加入 WTO 以后，会计准则的国际化趋同需要也日益迫切。我国同国际会计准则委员会充分协调之后，于 2005 年 11 月发表了联合声明。之后王军副部长明确表示中国一贯积极支持和参与会计国际趋同，2006 年我国将构建起与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业（小企业除外）各项经济业务、独立实施的会计准则体系。 会计准则体系由一项基本会计准则和 38 项具体会计准则组成。
4、会计基本准则类似于美国的“概念结构”和国际会计准则中的“编报财务报表的框架” 。它是用来指导具体会计准则的制定以及指导没有具体会计准则规范的交易的处理。修改后的基本会计准则对原基本准则中规范会计核算工作的部分作了删减，将它们放到相关的具体会计准则中去规范。例如原基本准则中对资产的分类有详细的描述，分类后的资产如何定义、如何计量、如何在资产负债表中列示等均有一定程度的描述，在修改后的准则体系中，它们均被放入相关资产的具体会计准则中来规范。二、 新会计基本准则与原基本准则的比较新旧基本会计准则的比较项目 修改前 修改后整体结构分为总则、一般原则、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务报告、
5、附则共十章将“一般原则”改为“ 会计信息质量要求”，其他框架未变，内容仍为十章目标目标为：统一会计核算标准，保证会计信息质量目标修改为： 统一企业会计标准，规范会计行为， 保证会计信息质量总则部分目的制定企业会计制度应遵循本准则本准则规范具体会计准则的制定以及没有具体会计准则规范的交易或者事项的会计处理会计信息质量在第二章“一般原则”中规定了 12 项基本原则，即 7 个会计信息质量特征（真实性、相关性、可比性、与目标相协调，将本章命名为“会计信息质量要求”，对原基本原则分别作了补充和完善，更加强调会计信息的相关性，将 2001 年 1智汇资源网 3一致性、及时性、重要性、明晰性）和 5 个计
6、量和确认方面的基本原则（实际成本计价原则、配比原则、权责发生制原则、划分收益性支出和资本支出原则和谨慎性原则）月 1 日实行的企业会计制度中 “经济实质重于法律形式”的原则纳入基本准则；同时突出相关性、弱化可靠性原则。定义企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。分类及特征将资产分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产等 6 类，并详细分别定义、解释、说明。删除资产具体分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。强调资产的三个特征 a)过去的交易和事项形成的；
7、b)必须由企业拥有或控制；c)包含未来经济利益。资 产确认仅规定了资产的定义， 没有关于如何确认资产的内容满足资产定义的同时，应同时满足 a)与该项目有关的经济利益已很可能流入企业；b)该项目的成本或价值能够可靠的计量，才可确认为资产，在资产负债表内列示；仅符合资产定义但不符合资产区确认条件的项目，在附注中作相关披露。定义企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务过去的交易、事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。分类及特征将负债分为流动负债和长期负债，并对其分别做出详细规定删除负债具体分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。强调负债的三个特征 a)过去的交
8、易和事项形成的现实义务；b)义务包括法定义务和推定义务；c)义务的履行必须会导致经济利益的流出。负 债确认仅规定了负债的定义， 没有关于如何确认负债的内容。满足资产负债定义的同时，应同时满足 a)与该项目有关的经济利益已很可能流出企业；b)未来经济利益的流出能够可靠的计量。所有者权益定义企业投资人对企业资产的所有权。企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。智汇资源网 4分类及特征明确定义所有者权益包括：企业投资人对企业的投入资本以及形成的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等，并对各项作了具体解释。未对如何具体分类做出规定，仅规定企业应当将所有者权益与负债进行严格区分，不得相互混淆。定义企业
9、在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入。包括基本业务收入和其他业务收入。企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收 入确认企业应当合理确认营业收入的实现，并将已实现的收入按时入账。只有在未来经济利益很有可能增加且经济利益增加金额能够可靠计量时才能确认。定义费用是企业在生产经营过程中发生的各项耗费费用指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。费 用分类及特征将费用分为直接费用、间接费用和期间费用。为生产产品或提供劳务等发生的对象化的费用构成产品或者劳务成本， 在确认产品或劳务收入时，计入当期损益；无法对象化的费用直接计入发生当期损
10、益。定义指一定期间的经营成果 指一定期间的经营成果利 润构成包括营业利润、投资净收益、营业外收支净额。包括营业利润、投资收益、利得和损失等。利得指收入和直接计入所有者项目外的经济利益的净流入。损失指除费用和直接计入所有者项目外的经济利益的净流出。定义财务报告是反映企业财务状况和经营成果的书画文件。财务报表时反应企业财务状况、经营成果和现金流量的书面文件。财务报表组成包括资产负债表、损益表、财务状况变动表（或者现金流量表）、附表及会计报表附注和财务情况说明书至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表及附注。三、 新会计基本准则与 IASC 的“编报财务报表的框架”的比较由于中国目前法律和经
11、济环境的问题，我国的基本会计准则没有完全照搬IASC 的做法，主要区别列示如下：修改后的企业会计准则基本准则与 IASC“编报财务报表的框架”的比较项 IASC 我国智汇资源网 5目名称编报财务报表的框架 企业会计准则第 XX 号-基本准则法律地位不属于会计准则的组成部分，没有法律效力中国的基本准则属于会计准则体系的有机组成部分，它属于部门规章范畴，是一项法律规范目的为外部使用者编制和呈报财务报表所依据的概念。规范具体会计准则的制定以及没有具体会计准则规范的交易或者事项的会计处理。结构分为前言、引言、财务报表的目标、基本假设、财务报表的质量特征、财务报表的要素、财务报表要素的确认、财务报表要素
12、的计量、资本和资本保全的概念等九部分组成。分为总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务报告、附则共十章财务报表的目标提供关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动方面的信息，这种信息对于广大使用者制定经济决策是有用的；财务报表还应反映管理当局托付给它的资源的受托责任或经济责任的实施结果。在基本准则中未提及财务报表的目标，放在相应的财务报告具体会计准则中阐释，但在“会计信息质量要求”中明确表明：企业会计应当如实提供有关企业财务状况、经营业绩和现金流量等方面的有用信息，以满足有关各方的信息需要，有助于使用者做出经济决策，并反映管理层受托责任的旅行情况。基本假设专门讨论了
13、“权责发生制”和“持续经营”的假设，未涉及其他的会计基本假设。会计主体、会计分期、货币计量和持续经营的假设。财务报表的质量特征可理解性、相关性、可靠性和可比性以及重要性、如实反映、实质重于形式、中立性、审慎性和完整性。在第二章中专门讨论会计信息的质量特征和计量原则。财务报表的要素资产、负债、权益、收益和费用五个要素，并分别作了定义。资产、负债、所有者权益、收益、费用和利润六个要素财务报表要素的确认确认是指满足要素定义和确认标准的项目列入资产负债表和损益表的过程，对五个会计要素的确认分别进行了具体讨论。同国际会计准则的概念框架基本相同 财务报表要为了在资产负债表和收益表中确认和列示有关财务报表的
14、要素而确定其货币金额的过企业的各种资产和负债在取得时应当按照实际成本计量。除法律、行政法规和会计准则允许采用重置成本、智汇资源网 6素的计量程；讨论了历史成本、现行成本、可变现价值和现值等 4 种计量基础。可变现净值和公允价值等计量外，企业一律不得自行调整其帐面价值。资本与资本保全的概念企业应根据财务报表使用者的需要，选择适当的资本概念。如果财务报表的使用者主要关心的是保全名义上的投入资本或投入资本的购买力，应采用资本的财务概念；然而，如果使用者主要关心的是企业的营运能力，则应采用资本的实物概念。未做规定二、保险合同准则应用指南三、财务报表列报准则应用指南公允列报要求按照准则的规定对资产、负债
15、、收益和费用的定义和确认标准，如实反映交易与其他情况的影响，必要时提供附注说明，使财务报表的列报包含公允内容。强调企业应按照和其他具体准则的规定编制财务报表,与国际准则明显提出的“公允列报”不同，但包含了公允列报的含义。持续经营财务报表应以持续经营为基础编制，管理层应对是否能够持续经营进行评估，若某些重大不确定因素可能导致对主体持续经营产生重大怀疑时，应对不确定因素充分披露。若财务报表不是以持续经营为基础编制，应说明原因。权责发生制除现金流量表外，主体应按权责发生制会计编制财务报表。重要性如果项目的省略或误报会单独或共同影响内外部使用者作出的经济决策，则该项目是重要的。项目的大小或性质及两者共
16、同包含，都可能是决定重要性的关键因素。性质或功能类似的项目，其所属类别具有重要性的，应当按其类别在财务报表中单独列报。 重要性按性质与功能分类，如果某项目按性质与功能汇总归类后看不重要，而分开看却非常重要，但在报表内未单独列报，则应在附注中说明并单独列报。列报一致性财务报表中的列报和分类应在各期间之间保持一致。除非准则要求改变，或主体的经营性质发生重大变化，改变后的列报能够提供更可靠的、且对财务报告使用者更相关的信息，同时不损害可比信息。抵消资产和负债、收益和费用在列报时不能相互抵消。单独列报资产和负债、收益和费用以便使用者更易理解已发生的交易、其他事项的情况，以及评估主体未来的现金流量。按扣
17、除计价准备后的金额列报的资产不属于抵消（如存货跌价准备与应收帐款坏帐准备、非流动资产处置产生的利得与损失，按处置收入扣除该资产帐面金额与相关销售费用后的余额列报，同类交易形成的交易与损失以净额列报。若这些利得与损失是重要的则应单独列报。 ）比较信息财务报告中应列报所有金额的前期比较信息。当修改财务报告智汇资源网 7中项目的列报与分类时，比较金额也应予以重新分类，同时应说明重新分类的性质、原因及每一分类项目的金额。对不能重新分类的在附注中也应说明原因及对财务报告使用者决策带来的相关影响。财务报告的构成我国新准则规定财务报告至少由六部分组成：资产负债表、利润表、利润分配表、所有者权益增减变动表、现
18、金流量表、附注。IAS1中财务报告至少由五部分组成。我国多一张利润分配表与权益增减变动表，少一张反映权益的综合收益表。列报结构资产负债表应当按照资产、负债和所有者权益（或股东权益）分类列报。按流动与非流动列报企业的资产和负债应当按其流动性列报，分为流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债。流动资产的认定条件： （一）预计在企业正常营业周期中变现、出售或耗用的； （二）主要为交易目的而持有的；（如交易性质的股票、债券等） （三）预计在自资产负债表日起一年内变现的； （四）自资产负债表日起一年内，用于交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。正常营业周期一般指一年，对存货、应收帐款
19、预期不能在一年内收回的也应作为流动资产。流动负债的认定条件：（一）预计在企业正常营业周期中清偿的； （二）在自资产负债表日起一年内到期应予以清偿的； （三）企业无权自主地将清偿推迟至自资产负债表日后一年以上的。有些流动负债，如应付帐款和应付员工费用等构成主体正常经营周期中的部分营运资本，即使在资产负债表后超过 12 个月才清偿也作为流动负债。企业对于自资产负债表日起一年内到期的负债，预计能够自主地将清偿义务展期至自资产负债表日起一年以上的，应当归类为非流动负债；不能自主地将清偿义务展期的，应当归类为流动负债。 企业在资产负债表日后、财务报表批准报出日前，即使签订了重新安排清偿计划协议，该项负债
20、仍然应当归类为流动负债。企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议条款，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。 贷款人在资产负债表日或之前同意提供自资产负债表日起一年以上的宽限期，企业能够在此期限内改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿时，该项负债应当归类为非流动负债。列报项目发生变化资产负债表中的资产类增加了应单独列报的项目： （一）交易性金融资产； （二）生物资产； （三）权益法核算的投资； （四）可供出售金融资产； （五）持有至到期投资； （六）投资性房地产； （七）递延所得税资产；资产负债表中负债类增加的项目：交易性金融负债、递延所得税负债。智汇资源网 8在合并报表中，少
21、数股东权益作为权益项目列示。利润表采用费用功能法而不是费用性质法，国际准则允许采用两种方法。费用功能法是将费用按其功能划分为销售成本、销售或管理活动的成本等。利润表至少应当包括以下单列项目：（1）营业收入；（2）营业成本；（3）营业税金（4）管理费用（5）销售费用；（6）财务费用；（7）投资损益；（8）计提的非流动资产减值损失（9）非流动资产处置损益；（10）所得税费用（11）终止经营税后利润（10）净利润；取消了主营业务与其他业务的划分，将这些业务产生的收入和发生的成本统一在“营业收入与营业成本”中列示，基于市场经济中企业经营的多元化，主营业务与其他业务已界限模糊，按大类列示，也是与国际会计
22、准则趋同的作法；取消了“营业外收入、营业外支出”按大项列报，如：计提的资产减值准备，非流动资产处置损益。因应收帐款、存货计提的准备计入了管理费用，而短期投资、长股权投资、长期债权投资计提的准备计入了投资收益，为了有所区分，投资收益后的减值准备应明确是什麽资产的减值。在合并利润表中“少数股东收益”单独列示。利润分配表在利润分配表中，根据法律规定提取的法定盈余公积与提取的任意盈余公积，以及向所有者（或股东）分配的利润应当分别列示。利润分配表至少应当包括以下单列项目：（1）净利润；（2）提取法定盈余公积；（3）提取任意盈余公积；（4）应付普通股股利；（5）未分配利润。利润分配表新旧准则未有差异。所有
23、者权益变动表一般应单独列报以下项目： （一）净利润； （二）直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额； （三）会计政策变更和会计差错更正的累积影响金额； （四）所有者投入资本和向所有者分配利润等； （五）按照规定提取的盈余公积； （六）实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润期初和期末余额及其调整情况。智汇资源网 9权益的增减变动直接反映了主体在一定期间的总收益和总费用，新准则增加此部分更全面地反映了主体权益的综合变动。按准则规定的格式内容列报权益的增减变动。项目 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润 总计一、净利润 加：直接计入所有者权益的利得 减：直接计入所有者权益的损失项目 二、本
24、期确认的收益和费用总额 加：会计政策变更和会计差错更正的累积影响 所有者投入资本 减：向所有者分配利润 提取盈余公积 三、所有者权益变动 加：上期末所有者权益 四、期末所有者权益 权益变动表应增加对少数股东权益增减变动的列报。附注更加重视信息的披露，要求披露的内容更加全面，对金融工具、关联交易、政府补助等方面的具体披露遵循相关的准则。在本列报准则中虽未包含,但附注中需按要求披露与说明。提供财务报表的编制基础及具体会计政策的信息。披露准则要求的，但未在资产负债表、利润表、权益变动表、现金流量表内列报的信息。披露对相关内容理解的附加信息。会计政策的披露。包括财务报表的计量基础，理解财务报表的其他会
25、计政策。让使用者理解会计报表的计量基础，如：历史成本、公允价值、可收回金额等，管理层应当考虑披露会计政策是否有助于使用者理解交易，其他事项与交易如何在报告中反映，例如，合营者应披露是否按权益法确认其在控制主体中的权益，对不同类别的资产的计量基础、所得税的会计政策、进行披露；对管理层采用会计政策过程中，对确认某些金额所作的具有重大影响的判断应当披露。会计报表附注至少应当包括以下内容：（1）会计政策和会计估计及其变更情况的说明；企业应当披露在选择对会计报表重要项目具有重大影响的会计政策时所做的判断、会计政策和会计估计，以及会计政策和会计估计变更的情况、变更原因及其对企业财务状况和经营成果的影响。（
26、2）重大会计差错更正的说明；（3）关键计量估计的说明；企业应当披露可能会在下一个会计年度导致资产或负债的账面金额产生重大调整的不确定因素和关键计量假设。包括这些不确定因素或假设的性质、可能受智汇资源网 10到影响的资产或负债在资产负债表日的账面金额及其可能发生的调整金额等。（4）或有事项和承诺事项的说明；（5）资产负债表日后事项的说明；（6）关联方关系及其交易的说明；（7）重要资产转让及其出售的说明；（8）企业合并、分立的说明；（9）重大投资、融资活动的说明；（10）会计报表重要项目的说明；（11）有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项。具体准则的规定披露，首次采用新准则体系要对前期的比较
27、信息按新准则的规定重新列报，不能重新列报的应说明原因。四、分部报告准则应用指南一、概述：1、为什么要使用分部报告准则？在企业提供各类产品和劳务、或在具有不同利润率、发展机会、未来前景和风险的地区经营的情况下，汇总的财务数据并不能满足评估企业整体情况的需要，需要企业提高分部的会计信息。不同类型产品和劳务以及在不同地区经营的信息可以帮助会计信息使用者评估不同因素对企业的影响，更好地理解企业以往的经营业绩，评估企业的风险和报酬，并对未来的发展趋势作出合理的预测和判断。分部报告准则充分体现了会计信息质量相关性原则的要求。2、国内原有规定和国际会计准则：中国证监会 公开发行股票公司信息披露的内容与格式准
28、则第 2 号-年度报告的内容与格式的附件会计报表附注指引中，对分部信息披露的内容作了简单规定。企业会计制度对分部报表及其规定作了规定。财政部 2001 年 11 月 2 日印发了企业会计准则-分部报告 （征求意见稿） 。国际会计准则委员会于 1981 年 8 月发布了国际会计准则第 14 号分部报告的会计信息 ，于 1997 年修订，发布了新的国际会计准则第 14 号分部报告。二、新会计准则与国际会计准则主要差异：（一）适用范围新会计准则：企业存在多种经营或跨地区经营的情况下，应当按本准则规定提供分部信息，其他法律法规另有规定除外。国际会计准则：适用于其权益性证券或债务性证券公开交易的主体，以及正处于公开证券市场上发行权益性证券或债务性证券过程中的主体。如果证券不公开交易的主体遵循国际财务报告准则编制财务报表，则鼓励其自愿按分部披露信息。（二）次要分部信息披露国际会计准则：在主要分部报告形式为地区分部时，就次要分部信息的披露提出了如下要求：以资产所在地为基础的地区分部报告形式，应报告以下信息：
