1、本科毕业论文（设计）专业财务管理论文题目作业成本法在民营企业的应用以温州TC集团有限公司为例毕业论文独创性声明本人郑重声明所提交的毕业论文是本人在指导教师的指导下进行的研究工作及取得的研究成果。除文中特别加以标注的地方外，论文中不包含他人已经发表的学术成果或者他人为获得高等院校学位而使用过的材料，论文中不涉及任何知识产权纠纷。否则，本人将承担一切责任。学生签名_日期_I摘要随着科学技术的飞速发展，全球性竞争日益加剧，人们个性化需求造成了企业生产方式从大量大批到单件小批等巨大改变；科技进步，造成了产品成本结构中直接人工费用比重大为减少，间接费用比例大幅度增加这些现象。传统成本法已经无法提供相关、
2、可靠的信息，因此引入新的成本核算方法成为企业成本管理迫切解决的首要问题之一。而作业成本法正是弥补传统成本法的不足，它引入先进的成本管理理念，在满足财务报告需求的同时，也为企业内部的成本控制和决策提供了更加有用的信息。本文从制造成本法和作业成本法的理论框架、概念体系着手，以温州TC集团有限公司为例进行分析，来阐述现阶段,作业成本法在我国制造企业实施所带来的实际效益及其所面临的客观环境。在此基础上，提出了民营企业实施作业成本法应注意的问题及解决对策。通过该项研究，希望为民营企业树立先进的生产理念、先进的成本管理方法及现代的经营管理模式提供一定的借鉴和指导意义。关键词传统成本法；成本动因；作业成本法
3、；IIABSTRACTWITHTHERAPIDDEVELOPMENTOFSCIENCEANDTECHNOLOGY,THERECOMESAMOREANDMOREINTENSIVEGLOBALCOMPETITIONWITHEACHPASSINGDAYANDVARIOUSPERSONALINDIVIDUALNEEDSCAUSEMASSPRODUCTIONCHANGEDTODIFFERENTSMALLSCALESINSMALLQUANTITIESTHEDEVELOPMENTALSOCAUSEDGREATDECREASEOFDIRECTLABORCOSTINPRODUCTIONBUTTHEINCREAS
4、EOFINDIRECTLABORCOSTASARESULTOFFAILUREOFTRADITIONALCOSTINGTOPROVIDERELIABLEFINANCIALINFORMATION,THERECOMENEEDSFORANEWCOSTINGANDCOSTMANAGEMENTSYSTEM,SOASTOPROVIDECOSTINFORMATIONFORBUSINESSCOSTCONTROLANDDECISIONMAKINGINADDITIONTOROUTINEFINANCIALREPORTINTHISPAPER,WESTARTWITHTHECONCEPTIONANDTHEORYOFABCA
5、NDMANUFACTURINGCOST,BYTHECASEANALYZEWENZHOUTCLTDSTUDYOFABCIMPLEMENTATIONTOINVESTIGATETHEABCOPERATIONBENEFIT,ENVIRONMENTTHECOMPANIESFACEANDTHEREASONSOFDIFFICULTIESONTHISBASIS,PROPOSESOMESUGGESTIONSANDMEASURESWHICHCANFACILITATETHEPROCESSOFABCIMPLEMENTATIONINMANUFACTURINGCOMPANIESTHISSTUDY,PROVIDESAREF
6、ERENCEANDGUIDANCEFORTHOSEENTERPRISESTOCULTIVATEADVANCEDPRODUCTIONCONCEPTS,ADVANCEDCOSTMANAGEMENTMETHODSANDMODERNBUSINESSMANAGEMENTMODELKEYWORDSTRADITIONALCOSTINGMETHODCOSTDRIVERACTIVITYBASEDCOSTINGIII目录1作业成本法的概述111作业成本法的定义112作业成本法的理论基础12作业成本法与传统成本法的比较321作业成本法与传统成本法的联系322作业成本法与传统成本法的区别423作业成本法的优越性63作
7、业成本法的实施步骤731确认资源耗费和主要作业、作业中心832确认成本动因933计算产品成本104作业成本法在企业的应用研究以温州TC集团有限公司为例1141公司简介1142公司早前传统成本法核算情况1143作业成本法的运用1444作业成本法与传统成本法差异分析185实施作业成本法应注意的问题20结论22参考文献23致谢251当今社会已经进入高速发展时期，工业社会向知识经济社会迅速转变。同时，当今社会已经进入信息革命时代，这场革命正在给社会各个方面带来巨大的影响，这其中就包括现代管理理论和会计理论。作业成本法就是在这种条件下产生的。它是一种顺应时代发展的、将会越来越多地被采用在先进的成本核算方
8、法和管理思想，它也是当今会计前沿研究领域之一。作业成本法提出了作业这一全新的概念，打开了传统成本分配过程中的“黑匣子”，并在此基础上发展了作业成本管理。1作业成本法的概述11作业成本法的定义作业成本法简称ABC法ACTIVITYBASEDCOSTING，是一种以作业为中心或媒介，按照作业对资源耗费的情况，将资源的成本分配到作业中，然后根据产品或服务所消耗的作业量，最终将成本分配到产品或服务的一种成本计算方法。12作业成本法的理论基础作业成本法的基本原理是“成本消耗作业，作业消耗资源，资源耗费成本”。一方面，作业成本法在计算过程中对所有作业活动进行动态反映，更好地发挥了其在决策和控制中的重要作用
9、，以促进作业管理水平的不断提高。另一方面，作业成本法把直接成本和间接成本包括期间费用作为产品服务消耗作业的成本同等地对待，扩大了成本的计算范围，并且在分配间接费用时以作业作为基础使成本的信息更加真实可靠，使计算出来的产品服务成本更准确真实。作业成本法相关的基本概念主要有（1）资源在作业成本法中，支持作业的成本、费用的来源即是资源，是一定期间内生产产品或提供服务时发生的各类成本、费用项目，或者是作业执行过程中所需要花费的代价。通常情况下，可以在企业财务部门的预算编制中，清楚地得到各种资源项目的使用状况。资源分为货币资源、原材料资源、燃料及动力资源、人力资源以及厂房设备资源等。在作业成本法核算中，
10、与一项作业相关的资源应直接计入该项作业，如果某一资源支持多项作业，应当使用资源动因将2资源进行合理分配分别计入各项相应的作业中去。（2）作业作业在作业成本法中是指在一个组织内为达到某一目的需要进行操作并因此消耗资源的流程或程序。作业是作业成本计算和作业管理的核心，它贯穿产品生产经营的全过程，在此过程中，每个环节、每道工序都可以看作一项作业，如产品设计、原材料采购、产品包装、订单处理、机器调试、设备安装及质量检验等都是不同的作业。（3）成本对象成本对象是企业需要计量成本的对象，是作业成本分配的终点和归属，根据企业的需要具体而定。把成本准确地分配到各个成本对象，是进行成本管理和控制的基础。可以把每
11、一个生产批别作为成本对象，也可以把一个品种作为成本对象。成本对象可以分为市场类成本对象和生产类成本对象。市场类成本对象的确定主要按照不同的市场渠道不同的顾客确定，它主要衡量不同渠道和顾客带来的实际收益，核算结果主要用于市场决策，并支持企业的产品决策。生产类成本对象是在企业内部的成本对象，包括各种产品和半成品，用于计量企业内部的生产成果。（4）成本动因成本动因是指引起某类作业成本发生的活动或因素，是引发资源消耗的直接原因，它揭示了成本对象与资源消耗的内在因果关系。成本动因可以分为以下两类资源动因资源消耗量与作业间的关系称作资源动因，它反映了消耗资源的起因和作业对资源的消耗情况，是资源成本分配到作
12、业中心的标准。资源动因的高低，可以评价作业对资源的利用是否有效。作业动因作业发生的原因成为作业动因，作业动因是将作业中心的成本费用分配到产品或服务中的依据，它也是将资源消耗与最终产出相联系的中介。它计量了每类产品消耗作业的频率，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。通过作业动因分析，可以揭示“增值作业”和“不增值作业”。成本动因改善了成本分摊方式，有利于更准确的计算成本，找到了成本动因也就找到了资源耗费的根本原因，因此有利于消除浪费，改进作业。而作业动因联系着产品和作业。实践过程中在选择成本动因时，要充分考虑计量成本动因的成本及成本动因和资源、作业消耗的相关性，权衡准确性和相关性之间的关系。32作业
13、成本法与传统成本法的比较现代企业主要采用传统成本法进行核算，即首先将直接人工和直接原材料等打入产品的生产成本里，再将各项间接资源的耗费归集到制造费用账户，然后再以直接人工作为分配基础对整个制造过程进行成本分配。21作业成本法与传统成本法的联系作业成本法与传统成本法相互联系，有其共同之处。它们都是一种成本核算办法，进行间接费用的分配，最终都对企业经营决策和市场导向具有一定的影响和作用。具体联系如下（1）性质相同作业成本计算法与传统成本计算法都是成本计算系统。它们都是为了计算一定时期内企业生产产品的成本，提供产品成本信息以支持决策。（2）目的相同作业成本法与传统成本法的目的都是计算最终产品成本。传
14、统成本计算法是将各项费用在各种产品之间进行分配，计算出产品成本；而作业成本法是将各项费用先在各作业中心之间分配，再按照各种产品耗用作业的数量，把各作业成本计入各种产品成本，计算出产品成本的方法。（3）对直接费用的处理一致产品成本的构成项目分为原材料、能源、制造费用、人工费用、折旧及修理费用等，在这些成本项目中原材料和能源费用通常都有计量，根据计量分别计入不同类别的产品成本中；人工费用中直接工人的计时工资和计件工资均可根据服务对象计入不同类别的产品成本中；可以归属到某个产品中的机器设备折旧和维修费用也可以直接计入不同类别的产品成本中。（4）相互融合是一种现实的成本核算体系企业的生存和发展是通过消
15、耗企业所拥有的人力、物力、财力资源，进而将它们的价值不断转移到企业新产品的价值中来实现的。因此，对企业成本的核算和控制实际上是从这三方面考虑的。同时，从企业的角度来看，企业成本可以划分为可控成本和不可控成本两大类，而成本管理则主要是针对可控成本进行的。由于作业成本法对可控成本核算具有明显的优势，因此，对于企业所拥有的可控性较好的资源可以采用作业成本法来核算，而对于可控性较差或不4可控的资源消耗可以仍然采用传统成本法来核算。这样一来，企业既可以利用其现有成本核算体系又可以减轻作业成本法的核算量。22作业成本法与传统成本法的区别作业成本法和传统成本法主要有以下几个区别（1）成本计算对象不同作业成本
16、法与传统成本法各有其成本核算的对象（见图1）图1作业成本法与传统成本法核算对象传统成本计算方法是以企业最终产出的各种产品为成本计算对象的。而作业成本法则不仅关注产品成本,而且更多关注产品成本产生的原因及其形成的全过程。因而,它的成本计算对象是多层次的,不但把最终产出的各种产品作为成本计算对象,而且把资源、作业以及作业中心作为成本计算对象。（2）间接费用分配的理论基础不同传统成本计算方法的理论基础是企业所产的产品按照其耗费的生产时间或按照其产量线性地消耗各项间接费用。因此,间接费用可以以一定的标准平均地分摊到各种产品的成本中。这种方法,没有考虑实际生产中产品消耗与费用的配比问题,只能算是一种近似
17、的分配方法。其分配过程（见图2）图2传统成本分配流程图作业成本法的理论基础是“成本驱动因素论”。这种理论认为,企业的产品成本和价值并不是孤立产生的,产品成本的形成是与各种资源的消耗密切相关资源产品作业成本法计算对象产品、资源、作业、作业中心传统成本法计算对象产品5的,因此,分配间接费用应着眼于费用、成本的来源,将间接费用的分配与产生这些费用的原因联系起来。作业成本法赖以存在的基础是产品消耗作业，作业消耗资源，对价值的研究着眼于“资源作业产品”的过程，而不是传统的“资源产品”的过程。在成本核算上突破了产品这个界限，使成本核算深入到资源、作业层次,引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因上，而不是
18、仅仅关注成本计算结果本身而不是仅仅关注成本计算结果本身。并通过选择多样化的分配标准分配间接费用,从而提高了成本信息的准确性。其分配过程（见图3）图3作业成本分配流程图（3）成本信息的详细程度不同传统成本计算法只提供各产品总成本的信息，而作业成本不仅能提供各产品总成本的信息，还能提供产品生产过程中所消耗的各项作业的成本信息。作业成本计算法的成本信息反应了产品生产中成本生成的过程，其详细度高于传统成本计算法。（4）成本计算的意义不同传统成本计算法只是为了计算最终产品的成本，作业成本计算法则把重点放在成本的形成过程上。作业成本法系统中，成本是由作业引起的，通过对作业能否给产品带来增值的分析，可以区分
19、增值作业与非增值作业，争取消除或减少非增值作业，以改进产品生产流程设计；通过分析增值作业的成本信息，检验作业的执行效率。可见对这些信息进行处理和分析，可以促使企业改进产品设计，提高作业水平和质量，减少浪费，降低资源的消耗水平。（5）适用环境不同传统成本计算法与作业成本法有其不同的适用环境（见表1）表1传统成本法与作业成本法适用环境比较表传统成本法适用环境适用于与传统推进式生产管理系统相结合的手工制造系统和固定制造系统的经营环境；大批量生产和产品生产品种少、寿命周期长、工艺不复杂、制造费用比较低的企业。作业成本法适用环境适用于适时生产系统与高度自动化制造系统相结合的经营环境；小批量、多品种、技术
20、复杂、高度自动资源作业产品资源动因作业动因消耗消耗6续表化、制造费用比重相对比较高的现代企业。23作业成本法的优越性采用传统成本法核算成本时，制造费用的分配方法有生产工时比例分配法、机器工时比例分配法、年度计划分配率分配法等。制造费用属于企业的间接费用，按照基本生产车间来归集，并于期末分配至不同的成本计算对象。在传统的劳动密集型企业里，直接人工所占的比重较大，制造费用占的比重较小，因而用上述分配方法来分配制造费用，即便有不合理之处，但因为比重较小，通常也不会严重扭曲产品成本；又因为该方法的简便易行，被多数制造业企业乐于采用。但是，在先进制造环境下，大量人工被机器取代，制造费用大比例上升。据调查
21、，70年前的间接费用仅为直接人工成本的5060，而现今该比例提高到了400500；在传统成本法正适用时，直接人工成本占产品成本的4050，而现今该比例不到10。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的“数量基础成本计算”如以工时、机时为基础的成本分摊方法不能准确分配制造费用，导致不同产品之间的“成本转移”，继而影响产品成本计算的准确性，不能为企业决策和控制提供正确有用的成本会计信息。另外，传统成本法下只有生产费用才能最终计入产品成本，而期间费用是计入当期损益的。但是，有些期间费用虽然不是在生产过程中发生的，但却与产品成本有着密切联系。例如，在高新技术发展较快的前提下，产品投产前的研发费用增加较多
22、，但是这部分费用不属于生产费用，传统成本法没有将其计入产品生产成本，而是计入了期间费用，从产品成本中剔除出去，不利于产品生产成本的准确计算。作业成本法计算的成本信息比较客观、真实、准确,从而有助于企业降低成本。从成本管理的角度讲,作业成本管理把着眼点放在成本发生的前因后果上,通过对所有作业活动进行跟踪动态反映,可以更好地发挥决策、计划以及控制的作用,以降低生产过程中的损失和浪费，从而有助于企业降低成本，促进作业管理的不断提高。（L）能够提供准确的产品成本信息作业成本法将成本分配重点放在间接成本上，按照各种实际消耗与间接成本相关的作业量来分配间接成本,通过选取成本动因，清晰地将各项成本与消耗资源
23、的作业联系起来。而在分配时,作业成本法是根据各种间接成本的作业特点采用多元化分配标准。因此,作业成本法这种按真实的成本动因来分配间接成本、按多个分配率分配间接成本的方法更能为企业提供真实、准确的产品成本7信息。（2）有利于节约和控制成本作业成本法间接费用的分配使用了多个标准,在分配过程中会产生多种成本动因,通过分析揭示“增值作业”和“不增值作业”，因此,可以在分析作业成本与成本动因的基础上，找出消除或减少“不增值作业”的方法,从而有效地控制产品成本。（3）有利于绩效考核在作业成本法下，按作业设立责任中心，使用更为合理的分配基础，易于区分责任。通过各作业层所提供的成本信息，以评价个人或责任中心履
24、行情况。作业成本法除了要对财务指标进行考核外,还对一些非财务指标如劳动生产率、产品质量、市场占有率和管理能力等也要进行考核。作业成本法从根本上解决的了传统成本法的缺陷。作业成本计算与传统成本计算相比较，分配基础（成本动因）不仅发生了量变，而且发生了质变，它不再仅限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准，而是采用多元分配基准；它不仅局限于多元分配基准，而且融财务变量与非财务变量于一体，并且特别强调非财务变量。这种量变和质变、财务变量和非财务变量相结合的分配基础，由于提高了其与产品实际消耗的相关性，能使作业成本能提供相对准确的产品成本信息。由传统的以数量为基础的成本计算发展到现代的以作业为基础的成
25、本计算是成本会计科学法发展的大趋势，在我国研究与推广作业成本法有着重大的理论与现实意义。83作业成本法的实施步骤作业成本计算法首先要确定作业成本，并以成本对象所耗用的作业量为基础，将作业成本追溯到成本对象中去。在作业成本法下，成本的计算程序可以分为两大阶段六个步骤。第一阶段是将资源成本按资源动因分配到同质的作业成本库；第二阶段是把作业成本库归集的成本分配给各种产品，六个步骤具体包括确认资源耗费、确认主要作业和作业中心、确认资源动因、确认资源动因、选择作业动因、计算分配率、计算产品最终成本。产品成本的计算过程大致如下见图4图3作业成本计算法的核算程序31确认资源耗费和主要作业、作业中心（1）确认
26、资源耗费企业在生产产品或提供服务过程中会消耗各种资源。制造行业中典型的资源项目一般有原材料、辅助材料、燃料与动力费用、工资及福利费用、折旧费、办公费、修理费等。为企业每类资源都设立资源库，将一定会计期间所消耗的各类资源成本归集到各自相应的资源库中。有关各种资源耗费的信息可直接从企业的总分类账中得到。（2）确认主要作业和作业中心资源动因1作业成本库1资源库1资源库2资源动因2作业成本库2产品A成本作业动因1作业动因2产品B成本直接费用直接费用9确认主要作业，就是将企业发生有关间接费用的作业进行分类。理论上，划分的越细越好，但基于成本效益的考虑，企业应以满足管理需求为前提，按重要性和同质性的要求对
27、作业进行筛选，对于成本影响大的作业可予以保留，对成本影响不大的作业则可予以合并。通常作业中心可分为四大类单位水平作业中心、批量水平作业中心、产品水平作业中心和维持水平作业中心。32确认成本动因（1）确认资源动因所谓资源动因，是指资源被各个作业消耗的方式和原因。资源动因是把资源库中所汇集的资源价值分解到各个作业的依据。企业应根据不同的资源，选择合适的资源动因。（2）选择作业动因分配作业成本至成本目标这个步骤的目的是将作业成本库价值分配计入最终产品或劳务成本计算单。计算完工产品或劳务成本，成本计算步骤应遵循的作业成本计算规则是产出量的多少决定着作业的消耗量，这种作业消耗与产出量的关系就是作业动因。
28、从作业成本法的计算程序来看，成本动因的确认和计量是非常关键的，直接影响整个作业成本法系统的实施效果。因此，成本动因选择研究对成功实施作业成本法有着非常重要的作用。影响作业动因的主要因素有四个计算成本动因的成本；特定作业成本与作业动因的相关性；成本动因的采用所导致的行为；采用成本动因的数量。企业在实际应用作业成本法时选择作业动因应注意以下几点确定作业动因时，必须遵循成本效益原则。选择作业动因时，应注意尽量选择现有成本系统容易取得的成本动因，以便利用现有成本系统中的有关数据资料，特别是一些历史成本资料。对批次水准和产品水准类的作业，尽量采用业务动因作为作业成本分配的基础，而不宜更多地改用持续动因或
29、强度动因。注意作业动因在作业成本管理中的导向。所谓导向性，就是所选择的作业动因，能否引导经理们采取有利于企业降低成本总体目标的措施，而避免经理们采取对他所在的团队有利，但与企业的总体目标相悖的措施。1033计算产品成本（1）计算分配率当作业中心已经确认、成本已经汇集、成本动因以及确立后，就可以计算各项间接成本分配率，把作业中心的费用按产品成本分配率分配到产品上去。作业成本分配率的计算有两种方法一种是根据成本库实际发生的成本和作业的实际产出，计算单位作业产出的实际成本，即实际作业成本分配率；另外一种是根据预算作业成本可成本和预算作业产出或正常作业产出计算预算作业成本分配率或正常成本分配率。实际作
30、业成本分配率的计算实际作业成本分配率当前实际发生的作业成本/当期实际作业产出这种方法多用于作业产出比较稳定的企业。其优点是以此计算的成本是实际成本，因而无需分配实际成本与预算成本的差异。其缺点是一、作业成本资料只能在会计期末才能得到，因而不能随时提供进行决策的有关成本信息；二、不同会计期间作业成本不同、作业需求量不同，因而造成分配率的波动，进而影响产品成本忽高忽；三、容易忽视作业需求变动对成本的影响，不利于划清造成成本高低的责任归属。预算或正常作业成本分配率的计算预算（正常）作业成本分配率预计作业成本/预计（正常）作业产出预算或正常作业成本分配率可以克服实际作业成本分配率的缺点。其优点是一、便
31、于随时提供决策所需的成本信息；二、可以避免产生作业成本变动和作业需求不足而引起的产品成本波动；三、有利于及时查清成本升高的原因。（2）计算产品最终成本用作业中心的成本按照作业成本分配率和各产品所耗用的作业量，将作业成本追溯到各产品，然后在产品成本与在产品之间进行分配，将各产品发生的直接成本和分配来的各项间接成本分别汇总，即可得个产品的总成本；将各产品的总成本除以各产品的数量，即可得各产品的单位成本。114作业成本法在企业的应用研究以温州TC集团有限公司为例41公司简介温州TAICH集团有限公司（以下简称温州TC集团有限公司）始创于1992年，目前下辖温州TC铁塔制造有限公司、温州TC水泥制品有
32、限公司、温州TC电力建筑安装有限公司、温州TC科技发展有限公司、浙江TC实业有限公司五个控股子公司。是温州市“五个一批”小型巨人重点骨干企业、温州市大企业大集团培育对象、浙江省文明单位，经过这几年的发展，现已成为了电力领域和建筑行业具有较强影响力和竞争力的企业集团。公司现有员工1200多人，截至2011年9月末，公司注册资本725亿元人民币。公司以电力产品的加工制造为主导产业，同时还涉足电力科技开发、建筑、资本运作等领域，企业的主要产品有1000KV及以下输电线路角钢塔、钢管塔、电力金具、220KV及以下输电线路钢管杆、水泥电杆等，企业还提供电力、建筑、安装检测服务，承担500KV及以下电力工
33、程的安装和施工，具备为业主从线路设计到安装施工为一体的一条龙服务能力。本文主要以该企业铁塔制造厂为例，对作业成本法进行应用研究。铁塔制造厂主要制造三种产品，分别是输电线路角钢塔、钢管杆、铁件，年生产能力分别为输电线路角钢塔60000吨/年、钢管杆18000吨/年、铁件6000吨/年。2010年输电线路角钢塔、钢管杆、铁件年产值分别达202410万元、42250万元、15610万元。主要工序包括下料、压号、号料、制孔、切角铲刨、制弯、开合角、组对、焊接、试组装、酸洗、镀锌、校正、配套、检验、包装。42公司早前传统成本法核算情况（1）成本资料TC集团有限公司早前运用的传统成本计算方法，是以制造成本
34、法为基础，成本构成项目主要为直接材料、直接人工、制造费用，制造费用的分摊主要以产值为基础，TC集团有限公司2010年成本管理资料（见表2）。表22010成本资料表项目输电线路角钢塔钢管杆铁件合计12产量（吨/年）6000018000600084000续表直接材料（万元）17000320624117622138244直接人工（万元）1256644176646801501284制造费用（万元）1683028产值（万元）2024104225015610260270（2）制造费用分配按照传统成本核算方法，制造费用分配以产值为基础，分配率总制造费用/总产值，输电线路角钢塔、钢管杆、铁件2010的产值分别
35、为202410万元、42250万元、15610万元，输电线路角钢塔、钢管杆、铁件各应分担的制造费用如下表（见表3）。表32010制造费用分配表单位万元项目输电线路角钢塔钢管杆铁件合计产值2024104225015610260270分配率1683028/2602700064665分配制造费用13088782732081009421683028（3）计算产品成本按照传统成本核算方法，产品的制造成本为直接材料、直接人工加上分摊的制造费用。计算出输电线路角钢塔、钢管杆、铁件的制造成本分别为7109元/吨、4280元/吨、4776元/吨见表4。表42010主要产品总成本计算表项目输电线路角钢塔钢管杆铁件
36、直接材料（万元）1700032062411762直接人工（万元）125664417664680制造费用（万元）1308878273208100942合计（万元）4265522770472286562产量（吨）60000180006000单位成本（元）710942804776（4）运用本量利模型预测目标产销量温州TC集团有限公司管理人员多年来一直使用本量利模型预测企业达到目标利润的产销量。按传统成本计算方法，输电线路角钢塔在公司占有很重要的地位，因此，将输电线路角钢塔相关信息及预测如下表见表513表5输电线路角钢塔本量利模型预测相关资料表项目单位金额（元）总金额（万元）直接材料2833直接人工2
37、094变动制造费用778固定制造费用842078售价8886铁塔厂2010年输电线路角钢塔单位利润为1777元/吨，总利润为10662万元，预期2011年目标总利润上浮20，总利润为127944万元。预测企业达到目标利润的产销量为产量12794400084207800/88862833209477866693（吨）（5）预算编制预算的方法是对于直接材料和直接人工，以预算期内多种可能完成的产量为基础，分别乘以单位产品预计的直接材料成本、直接人工成本，得到基于不同生产水平的预算数。计算公式是预算单位产品变动成本业务量固定制造费用预算总额以66000吨为基础，进行输电线路角钢塔的弹性预算（见表6、表
38、7）。表666000吨输电线路角钢塔预算表项目成本动因单位变动费用（元）固定费用（元）业务量及其成本业务量成本（万元）直接材料产量2833660001869780直接人工产量2094660001382040变动制造费用产量77866000513480固定制造费用84207800842078合计4093898表766000吨绩效报告单位万元项目实际成本实际单位成本数量预算成本预算差异直接材料18700186978022直接人工13823081382040268变动制造费用5976885134808420814固定制造费用842078842078续表合计4692074460737884696从以上
39、计算结果来看，按传统成本法进行的预算与实际差距比较大，尤其体现在制造费用，不利于预算的执行以及成本和费用的控制。43作业成本法的运用2011年，温州TC集团有限公司以其铁塔制造厂为试点，开展作业成本法。下面以温州TC集团有限公司铁塔制造厂为例，对作业成本法在该公司的应用进行分析（1）划分作业、建立作业成本库企业将铁塔厂近几年来的成本核算资料进行了整理分析，选择原来计入制造费用的主要活动，并将其发生的主要活动认定为作业，划分为几个同质作业成本库，然后将间接费用归集到各作业成本库中见表8。表82011年作业成本库制造费用金额（万元）材料采购332568动力346696运输592098维修12184
40、4质量检验264899产品包装82446管理1580合计1742131（2）认定成本动因根据“作业消耗资源”的原理，找出已认定的作业对资源消耗的原因，认定各作业成本库的成本动因（见表9）。表92011年成本动因计算单制造费用成本动因作业量输电线路角钢塔钢管杆铁件合计材料采购铁矿（吨）1300000400000160000186000015动力燃煤量（吨）3500015000600056000续表运输台班（个）500003500100054500维修工时（小时）6000020000600086000质量检验成品量（吨）700020008009800产品包装成品量（吨）60000180006000
41、84000管理直接人工（小时）804030150（3）计算单位作业成本按作业成本法的原理，以作业为成本核算对象，将各作业发生的成本和所有耗费，按认定的成本动因进行分配，全部成本除以动因的数量，计算出单位动因的成本（见表10）。表102011单位作业成本计算单制造费用成本动因年制造费用（万元）年作业量单位作业成本元/吨材料采购铁矿（吨）33256818600001788动力燃煤量（吨）3466965600061910运输台班（个）59209854500108642维修工时（小时）1218448600014168质量检验成品量（吨）2648999800270306产品包装成品量（吨）8244684
42、0009815管理直接人工（小时）1580150105358（4）将制造费用按单位作业成本分摊到各产品依据作业成本法原理，按“产品消耗作业，作业消耗成本”的核心理念，以作业为媒介，在通过作业动因将制造费用分配到作业上，形成单位作业成本的基础上，又以各产品消耗作业的情况，将制造费用分配计入各产品（见表11）。表112011制造费用分配表输电线路角钢塔钢管杆铁件制造费用单位成本（元）作业量作业成本（万元）作业量作业成本（万元）作业量作业成本（万元）材料采购1788130000023244000007152016000028608动力619103500021668515000928656000371
43、4616运输1086425000054321350038025100018332维修1416860000850082000028336600085续表质量检验270306700018921420005406180021624产品包装98156000058890180001766760005889管理1053588084340421303合计5555221512080132625458540302895179830116235（5）计算产品制造成本在直接材料、直接人工的基础上，将制造费用分摊计入，经过计算，可以得出各产品的制造成本资料（见表12）。表122011产品成本计算单单位万元项目输电线路
44、角钢塔钢管杆铁件直接材料17000320624117620直接人工1256644176640680材料采购23247152028608动力2166859286537146运输543213802518332维修850082833685质量检验1892145406121624产品包装58890176675889管理8434213合计4282894800159310855产量（吨）60000180006000单位成本（元/吨）713844455031从以上计算可以看出，与传统成本计算方法不同，作业成本法的计算不是将不同质的制造费用以部门为基础进行归集，并采用主观单一的分配率进行分配，而是将制造费用按
45、不同动因分配到一系列成本库中进行归集，然后进行分配。按早前使用的传统成本核算方法计算出的输电线路角钢塔、钢管杆、铁件的制造成本分别为4265522万元、770472万元、286562万元，单位成本为7109元/吨、4280元/吨、4776元/吨。而在作业成本法下，输电线路角钢塔、钢管杆、铁件的制造成本分别为4282894万元、800159万元、310855万元，单位成本为7138元/吨、4445元/吨、5031元/吨。与作业成本法计算出的成17本相差较大，输电线路角钢塔略有上升，而钢管杆和铁件上升幅度均超过4。（6）本量利模型的应用作业成本法下，输电线路角钢塔的本量利预测（见表13）。表13输
46、电线路角钢塔本量利模型预测相关资料表项目成本动因单位成本作业量成本及金额直接材料2833直接人工2094材料采购铁矿（吨）1788130000023244动力燃煤量（吨）6191035000216685运输台班（个）1086425000054321维修工时（小时）141686000085008质量检验成品量（吨）2703067000189214产品包装成品量（吨）98156000058890管理直接人工（小时）10535880843同样，预计2012年目标总利润上浮20，总利润为127944万元。预测企业达到目标利润的产销量为产销量（127940002324000216650005432100
47、085080018921400588900084300）/88862833209429892吨作业成本法下，同样的目标利润，同样的目标价格，达到目标利润的预测产销量仅为29892吨，明显与传统本量利模型预测的结果66693吨明显不同。（7）作业成本法下预算作业成本法下，对于直接材料和直接人工的预算仍然以产量为基础，与传统成本法没有区别。但制造费用的预算不再以单一的机器工时为基础，而是以多个成本动因为基础，使制造费用的预算明细化。计算公式是预算单位作业成本作业量固定费用预算总额在作业成本法下，对输电线路角钢塔进行相关的弹性预算并进行绩效评价，（见表14、表15）表1430000吨输电线路角钢塔弹
48、性预算表项目成本动因单位变动费用固定费用业务量及其成本业务量成本（万元）直接材料产量（吨）2833300008499直接人工产量（吨）2094300006282材料采购铁矿（吨）178865000011622018动力燃煤量（吨）6191017500108343续表运输台班（个）10864225000271605维修工时（小时）141683000042504质量检验成品量（吨）270306350094607产品包装成品量（吨）98153000029445管理直接人工（小时）843000843合计2141667表1530000吨电线路角钢塔绩效报告项目实际成本（万元）预算成本（万元）预算差异（万
49、元）直接材料850084991直接人工6283226282122材料采购1162201162200动力1083431083430运输2716052716050维修42504425040质量检验94607946070产品包装29445294450管理843843合计21418892141667222在作业成本法下，电线路角钢塔的预算差异仅为222万元，可见，作业成本法在成本预算上为企业提供了更为精确的信息。44作业成本法与传统成本法差异分析结合以上计算结果，我们可以看出，两种成本计算方法具有较大差异。在预测预测企业达到目标利润的产销量以及进行弹性预算的过程中，可以明显发现，二者的计算结果相差甚大见表16、表17。表16作业成本法、传统成本法预算与成本资料实际成本与预算（万元）产品名称传统成本传统成本法预算成本作业成本作业成本法预算本19法下成本法下成本输电线路角钢塔4692074460737821418892141667表17作业成本法与传统成本法预算差异比较表与实际成本预算差异（万元）产品名称传统成本法下差异作业成本法下差异传统成本法下差异率作业成本法下差异率输电线路角钢塔846962221830001通过上表可见，使用传统成本法进行计算，产品的预算差异为84696万元差异率达到181，而作业成本法下仅为222万元差异率仅为0001，相比传
