1、1税收风险管理的理论与实践江苏省国家税务局 张爱球2009 年 11 月 23 日（根据录音整理，未经本人审阅）各位领导、各位同仁：大家上午好！今天利用半天的时间，汇报和介绍两个方面的内容。第一个方面是概要地介绍税收风险管理基本原理和国际上的通行做法，主要是 OECD 组织对成员国实施税收风险管理的一些总结和概括；第二个方面是当前实施税收风险管理的基本思路，也就是通过我们对税收风险管理的学习，对我们当代中国的税收管理体制作了一些思考。换句话就是我们是如何学习实践税收风险管理来完善税收管理体制、机制，创新税收管理，来促进税收管理质量和效率提升的。第一部分 税收风险管理基本原理及国际通行做法这部分
2、讲三个方面的问题（3 个 W）:一是税收风险管理是什么what；二是 为什么我们在税收管理中有必要学习和引入税收风险管理的理念why；三是税收风险管理在实践中是怎么操作的how。2、 风险管理的理论来源（一）风险管理。1. 风险管理概念解读。介绍税收风险 管理概念的解读，我们要解决两个问题。第一个是简要了解风险管理是什么，然后来讨论税收风险管理的价值是什么。风险管理是一个管理学范畴。管理学范畴的概念，一定是解决管理当中的管理资源、管理体系、管理体制和组织目标实现的方式问题。了解这个界定非常有意义。税收风险管理属于管理学范畴的概念，一定不会涉及税收的有关调节职能的问题，它的本意是关注组织资源、组
3、织体系、组织目标和组织效率方面的问题。2.风险管理的最早提出及论及。风险管理这一名词，最早由美国宾夕法尼亚大学的所罗门许布纳博士于 1930 年美国管理协会发起的一个保险问题会议上提出的。之后，拉赛尔 加拉尔 在 1956 年的哈佛商学评论(Harvard Business Review)上 发表的名为风险管理一成本控制的新名词的文章最早论及风险管理。3.风险管理理论的出现。20 世纪 70 年代以后风险管理成为一门科学。美国、英国、澳大利亚、新西兰等国家先后颁布了风险管理体系框架或国家风险管理标准。我们今天所学习的西方的风险管理理论，就是 20 世纪 70 年代的全面风险管理理论。目前，作为
4、一种管理科学，风险管理在中国政3府管理、央企管理、财务管理、审计、金融、保险等领域管理日益受到关注，可以说在政府管理中也不是一个新的概念了。4.风险管理发展经历了三个发展阶段。第一阶段：劣势最小化防范性风险管理。第二阶段：管理不确定性专注于应对系统波动带来的风险。第三阶段：绩效最优化。全面风险管理把风险管理融合于整个业务流程根据风险管理需要优化资源配置现代风险管理5.风险管理的重要性。美国著名金融学家彼得.伯恩斯坦在其金融学巨著与天对弈：关于风险的精彩故事中认为，风险管理的极端重要性无论怎么强调都不过分，它甚至“超越了人类在科学、技术和社会制度方面取得的进步”。（二）税收风险管理概念解读。1.
5、什么是风险？风险是对组织目标实现产生消极影响的不确定性。风险不等于危险，它是一种可能性，但这种可能性是消极的可能性，或者是负面的可能性。相对于组织目标的实现，风险被理解为具有负面、消极的意义。理解风险的概念，至少要把握三个关键的方面：第一，风险是相对于组织4目标的实现而言的；第二，风险来源于未来的不确定性；第三，这种不确定性对目标是负面性的，消极的，甚至是致命的。2.风险管理的涵义。就是通过执行风险管理流程，运用风险管理技术方法，培育风险管理文化等措施，优化资源配置，识别、衡量、化解风险，为实现组织目标提供合理保证的过程和方法。实际上可以这样简要地表述：风险管理是为组织目标的实现提供有效保障过
6、程和方法。我们会采用不同的策略来保障组织目标的实现，风险管理理论的策略是通过认识、衡量、化解风险来保障组织目标的实现。3.税收风险的概念。是指在税收管理中，对提高纳税遵从目标实现产生负面影响的可能性。因此，税收风险全称为税收遵从风险。（1）税务机关的组织目标（使命）。学习税收风险的概念，要求首先回答税务机关的组织目标（使命）究竟是什么。这个问题目前在国内不同层级至少在表述上是多样化的。过去我们说的“ 收好税、带 好队 ”也可以理解为 是目标，但是它不是终极目标，带队本身不是目的，哪一个部门都有带队的任务，带好队属于操作层面的事情，目的应该是履行税务机关根本的使命。我们借用美国国内收入局（IRS
7、 ）的概念。税务机关的组织目标（使命），就是一个等式：税收管理纳税服务税收执法纳税遵从（the IRS our working equation is service plus enforcement equals compliance. Remarks of Mark W. 5Everson Commissioner of Internal Revenue before the National Press Club Washington, D.C.IR-2004-34, March 15, 2004 ）。这个等式就是说税务机关的组织目标（使命）是提高纳税遵从。促进遵从的策略组合（根本方法）
8、就是服务执法。这个等式有助于我们对税收管理的理解，可以形象地理解为胡萝卜（服务）加大棒（管理），服务和管理这两项工作的根本目的是提高纳税遵从度。今年在杭州召开的全国纳税服务会议的主题报告，有一个非常重要的新提法，就是纳税服务要以提高纳税遵从度为目标。这是一个拨乱反正，税务机关提供纳税服务的根本任务不是提高纳税人的满意度，而是提高纳税遵从度。纳税服务和税收执法的共同使命只有一个，就是提高遵从度。（2）税收管理目标的法理理解。税收管理纳税服务税收执法纳税遵从，这个等式的法理是什么？为什么税务机关的根本使命是提高税收遵从？现代民主社会是契约社会。宪法和法律是国家的核心契约，国家和百姓通过法律达成契约
9、。税收法律也是一个契约，公民把一部分权利让渡给政府，政府就会需要一部分组织资源和财力来履行它的职能，实际上政府和纳税人之间就有了一个约定，就是大家要缴纳多少税收。税务机关在这种环境中，如果有一种情况出现，税务机关的职能就消失议会所约定的纳税人的税收能够得到纳税人的全面遵从，税务机关就没有存在的价值了。6税收的特性决定了遵从不容易，纳税遵从不容易百分百地实现，一是世界各国的税制都具有复杂性，导致遵从不容易，纳税人不容易理解遵从或者不方便遵从，我们很多公民对法律的不遵从是因为法律制度繁琐，这就要求税务机关履行一个职能纳税服务帮组纳税人理解税法履行纳税义务；二是税收是对利益的放弃，从利益上考虑很多纳
10、税人不愿意遵从，议会就会对政府提出要求当一部分纳税人不愿意遵从的时候实施强制，这就要求税务机关具有第二个职能税收执法。服务和执法的目的就是让纳税人遵从议会和公民之间约定的税法的要求，税务机关履行职能不外乎帮助纳税人遵从税法和强制纳税人遵从税法。在税收领域的契约及履行应该是下面这种关系：税收立法议会的事；税法遵从纳税人的事；促进遵从税务机关的事。过去我们所说的寓管理与服务等提法都是可以推敲的，因为管理本身是由服务和执法构成的。离开了纳税遵从这个目标，税务机关的存在是没有价值的，所以 OECD 把税收风险定义为税收遵从风险。4.税收风险管理概念的内涵。（1）税收风险管理（ Tax complian
11、ce risk management ）。是指税 务机关运用风险 管理的理念和方法，合理配置管理资源，通过风险分析识别，风险等级排序，风险应对处理，以及过程监控、绩效评估等措施，不断提高纳7税遵从度的过程和方法。税收风险管理是现代管理科学和现代税收管理相融合的一个产物。（2）OECD 推进税收 风险管理的进程。作为国际组织把现代管理科学中的风险管理理论和现代税收管理相融合得OECD。大体进程如下：1997 年 7 月，OECD 通过一个名为风险管理的应用指引，对在税收管理领域中应用风险管理模型进行了扼要描述。2002 年初的 OECD 战略管理论坛一致同意，为促进税收遵从风险管理的实践应用，特
12、别是对中小企业税收遵从风险管理，提供更加全面的指导。2002 年 5 月，来自 OECD 成员国的许多税务官员在伦敦召开会议，组建了相应的工作小组，明确其工作范围主要是关注影响中小企业国内税收遵从问题。2004 年 10 月，OECD 批准了税收管理遵从小组论坛提供的，题为遵从风险管理：管理和改进税收遵从的税收风险管理应用指引。澳大利亚、法国、德国、日本、美国等近二十个国家税务专家参与文献的起草工作。2008 年，OECD 在南非开普敦召开了税收管理论坛第四次会议，讨论了大企业税收风险管理的相关问题。二、为什么要进行税收风险管理8OECD税收缺口图示主动 遵从 (x%) 通过风险管理增加的遵从
13、比例 (y%) 估计的税收遵从缺口 (z%) 这个图示会帮助我们理解税收风险管理的鲜明构想。整个矩形代表一个国家或者一个地区的整个纳税群体，也就是税务机关所面对的全体纳税人，我们税务机关的资源必然要和这个纳税群体产生一种关联关系。我们会有很多选择。第一种叫全面管，管理所有的纳税人；第二种是管理有风险的纳税人；第三种是管理有风险的纳税人中高风险的纳税人，不是所有的有风险的纳税人我们都要管理，一些风险是可以容忍的。从第一种方法到第三种方法，资源在逐渐积聚，形成一种新的资源配置方式和管理模式。1.风险管理的思维逻辑。税务机关总是以提高遵从为目标的，而且要实现这一目标需要的人力资源配置一定是有的；9如
14、果目标是要让所有的纳税人都遵从，人力资源与全面遵从目标的要求相比又总是不足；基于给定的资源（人、财、物等）；把给定的资源配置到最有效益的地方；实现最理想的目标。2.风险管理的思维逻辑的理解。它的逻辑关系是：税务机关总是以提高纳税遵从度为基本管理目标的，税务机关总是拥有一定的资源条件，但是，要保证每一个纳税人全面遵从税法，这些资源又总是不足的，即征管资源又总是有限的。这意味着：科学有效的税收管理必须尽量将有限的资源进行合理的配置和充分的使用。3.风险管理对我们的启示。按照税收风险管理的理念，对税收遵从风险容易发生，且风险级别较高的领域，优先配置资源，从而有效地、有针对性地应对风险，获得较高的纳税
15、遵从度。税收风险管理不是一个技术性的手段，是审视我们管理资源和管理目标之间科学的关联关系。税收风险管理不仅仅是为了更好地选择税务审计、纳税评估、税务稽查，它是个全局性的问题。一方面，是为了通过预先的分析发现问题并采取措施积极解决问题。更重要的是，最有效地使用资源，考量组织资源和组织目标之间的关系问题，使得管理措施最终对于缩小税收遵从缺口的规模起到最有效的作用。启示一：管理重点问题。如果税收管理中没有一种工作机10制持续地研究分析、寻找识别税收管理中的风险在哪里？哪些纳税人是最需要关注的风险纳税人？税收管理工作的选择只能是：管所有的纳税人，对所有纳税人的管理尽可能前移，或者是没有重点的管理，没有
16、针对性的管理。这种管理一定是非理性的，于是就会出台巡查、日常管理等制度来强化管理，这种全面管理思维下的管理会给征纳双方带来成本的增加。启示二：人少户多问题。人是主要的、最关键的资源，少；户是管理对象，多。这是一个伪命题。一是人不少，中国是世界上拥有税务官员最多的国家，2008 年年鉴是 75 万人，美国 45600 人，日本 56000 人，印度 60000 人，澳大利亚 46000人。二是户部多，和日本的纳税人差不多，总体上少于美国。人少户多是一种感觉，根本问题不在这里，而在我们的管理方式上，是管理所有的纳税人，不是管理有风险的纳税人，更不是管理风险大的纳税人，组织资源的配置上用了是世界上最原始的分工方式。今天到了我们考虑管理方式、管理模式的时候了。以上介绍大家可以理解，实施税收风险管理符合科学原则，也就是这样做比较理性。对我们的管理对象有一个结构化的分析，然后把资源和管理对象形成一个配比关系，是有价值的。三、怎样实施税收风险管理
