1、1从资产负债观刍议我国资产负债计量中存在的问题【摘要】本文着重从若干方面探讨从资产负债观角度看到的我国资产负债计量中存在的问题。 【关键词】资产负债观 公允价值 计量一、资产负债观的概述 所谓资产负债观，其实是一种收益计量的方式，同收入费用观相对应。与先将收入和费用进行配比确定收益后再将其分摊计入相应资产负债的收入费用观相比，资产负债观更注重交易实质，其认为只有资产负债才是真实的存在，真实的收益产生于净资产的变化，故其通过先确定净资产变化再确定收益，收益是期初期末净资产的变化中除去与业主交易所带来的影响后的部分。 二、从资产负债观角度看我国资产负债计量中存在的问题 资产负债观是我国会计理念的发
2、展趋向，这在新准则中得到了充分体现。例如存货计价省去了后进先出法，预计负债确认为负债、资产减值的计提、所得税计算改为债务法、利润表中综合收益的计入、预提待摊费用的取消等。尽管如此，资产负债计量中尚存在与资产负债观要求所矛盾的值得探讨的地方。 （一）资产折旧和摊销的计量 （1）折旧实质。关于折旧实质有多种观点，我国会计准则中强调折旧是指在固定资产使用寿命内对应计折旧额所进行的系统分摊，此种观点强调的是成本分配论，成本分配论产生于传统的收入费用观，它偏向2于采用配比原则和历史成本原则。由此出现了为了将费用与收入配比而将资产原值进行摊销处理分次计入利润表的会计程序。诚然，折旧本身是合理的，它代表着固
3、定资产在使用过程中所发生的有形或无形的损耗，但采取资产分摊来表示固定资产损耗本身并不意味着资产实际价值一定发生了损耗，这里的折旧本质上并不是资产经济价值度量的指标，而只是成本分配过程的产物，有时资产价值未变化或出现增长，而折旧摊销却依旧计提。 （2）无形资产摊销。 企业会计准则第 6 号无形资产规定对于无形资产后续计量，分为使用寿命有限和使用寿命不确定分别处理。对于使用寿命有限无形资产，采取与固定资产近似的摊销处理方法。但与固定资产相比，无形资产本身一般无需资金维护其价值，故摊销与折旧大不相同，摊销更类似成本分配的结果，且无形资产价值受外界环境变化影响极大，其相比固定资产价值波动更大，对企业未
4、来经济利益的影响存在极大的不确定性，若依旧按照一般的摊销处理，则可能使其资产账面价值远远偏离资产的真实价值。 （二）资产减值的计量 新准则中同样规定对于企业会计准则第 8 号资产减值中列举的资产，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。当然这考虑到如固定资产等资产发生减值后价值恢复的可能性较小，但价值恢复可能性小并不意味着不可能恢复，且若整体宏观环境低迷导致资产减值则以后恢复的可能性很大，如金融危机中固定资产等就存在着极大的减值，但若减值就此计提后以后不得转回，在经济复苏时期资产的账面价3值就显然就会偏离其内在价值，不能如实反映资产的价值这与资产负债观理念发生了冲突。而就商誉而言，商誉是
5、指企业为并购其他企业所支付的超过目标企业可辨认净资产公允价值的溢价部分，其反映了目标企业“无形”资产价值部分。巴菲特就此提到经济商誉概念，经济商誉代表着超额回报的资本化价值，虽然会计商誉在数额很大程度上不等于经济商誉，但两者实质相同，都代表着预期能从被收购企业得到的超额资本化价值，而这种商誉价值往往在成功的企业收购中是上升的，若发生减值而不得转回，无疑使账面上的商誉不能很好体现商誉的内在价值。 （三）表外资产负债的计量 资产负债观要求将符合条件的资产负债尽可能纳入资产负债表。如新准则中预计负债纳入资产负债表中的现象。根据资产负债观，能导致资产负债变化的项目就应计入资产负债表，由于预计负债符合负
6、债的定义要求，其很可能导致未来经济利益的流出故构成了企业的一项负债将其纳入了资产负债表。如精英团队、品牌声誉、研发能力等的存在，显然，存在这些资产的企业比没有这些资产的企业价值要大，故从资产负债观角度，这些资产的存在影响了净资产的价值理应计入企业资产项目中，但由于技术上原因，资产难以可靠计量。又如担保和承诺、赎回条款等，这些表外负债在触发某种条件后会引起公司未来支付的义务，但由于各种会计原因也未能纳入负债计量。 （四）递延所得税资产和负债的计量 企业会计准则第 18 号所得税中规定企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。故新会计准则分别应纳税暂时性差异4与可抵扣暂时性差异确认相关递
7、延所得税资产与递延所得税负债，并在此基础上分别确定每一会计期间利润表中的所得税费用。递延所得税资产即将来能通过抵税带来的税收节约，故是一项未来经济利益的流入，而这些经济利益流入从资产定义来看应以现时价值入账，这势必会对这些企业的未来经济利益进行折现处理。 综上，现实中上述几个方面依然存在着与资产负债观理念不符的现象。究其原因，一方面，会计准则的制定受多方面会计环境因素影响而不能仅从所遵循的会计理念出发，例如在我国由于资本市场不发达上市公司的利润操纵动机强烈，且现行会计的监管措施及制度水平缺乏。另一方面，技术上的可行性同样对资产负债观的贯彻起到了制约作用。例如资产负债观要求资产以公允价值计量，而现如今我国技术和理论方面的局限性使得公允价值很难可靠地获得。但是尽管资产负债观在我国会计中贯彻的依然很艰巨，但其始终应成为我国会计准则制定所努力的方向。 参考文献： 1尹夏楠.企业财务管理目标与资产负债观.财会通讯，2008. 2张踩峰.资产负债观的演进及未来.财会通讯，2009.
