1、对增值税一般纳税人运费税收筹划的探析摘要:运输成本是现代企业购销活动中不可忽视的一部分,直接影响企业的生产和经营效益,同时企业的运费支出又与税收有着密切联系,运费成本的核算方式不同会影响企业的经营成本,尤其是其中的增值税及其他相关税种税负成本,因此有必要对其进行分析。本文对增值税一般纳税人运费的税收筹划进行探讨。 关键词:增值税一般纳税人 运费 税收筹划 一、增值税一般纳税人运费税收筹划的思路 (一)增值税一般纳税人运费涉税处理 1.混合销售行为运费涉税处理。销售方自备运输工具,向购买方销售货物而收取的运费,此项销售行为既涉及增值税应税货物,又涉及非增值税劳务运输,涉及的运输劳务是为了销售货物
2、而提供的,两者之间具有紧密的从属关系,在税法上该行为被认定为混合销售行为,即不仅对销售货物征收增值税,也对运输劳务收入征收增值税,不再征收营业税。 2.价外费用运费涉税处理。销售方企业委托其他运输单位承运货物,该运输单位将运费发票开具给销售方,销售方支付运费后,再向购货方开具普通发票收取运费。如果取得合法的运输发票,向运输单位支付的运费根据税法规定可以按照运费金额(为运输发票上运费和建设基金的金额之和)的 7%计算可以抵扣进项税额,其余部分销售方作为营业费用处理;收取的运费是向购买方收取的价外费用,价外费用应视为含税收入,在计算增值税时应换算成不含税收入,再并入销售额。由于所销售货物适用税率不
3、同,细分为销售增值税基本税率货物发生的运费、销售增值税低税率货物发生的运费、销售免税货物发生的运费。 3.代垫运费涉税处理。一般纳税人销售货物,经购销双方约定由销货方委托运输公司将货物运给购买方,同时先由销货方垫付运费,货物运达购买方后,购买方再归还销货方垫付的运费,对销货方而言称为代垫运费。代垫运费必须同时符合以下条件:承运者将运输发票开给购货方;购货方收到该发票。由于销货方只是代垫运费,无论所销售货物适用税率多少,都不必征收增值税。代垫运费时,应借记“应收账款”科目,贷记“银行存款”科目。收到购货方支付的运费金额时作相反的会计分录,购货方由于取得了运输发票,可以按照票面金额的 7%作为进项
4、税额,其余金额工业企业作为采购物资的成本,商业企业作为营业费用。(二)增值税一般纳税人运费筹划思路 增值税一般纳税人支付运费可抵扣进项税,收取运费应当缴纳营业税或增值税。运费收支状况发生变化时,对企业纳税情况会产生一定的影响,这时可以进行税收筹划。 一般纳税人自己拥有车辆并组织运输时,运输工具耗用的油料、配件及正常的修理费支出等项目,如果取得了专用发票可以抵扣 17%的进项税额,增值税转型后,购入的运输车辆包含的进项税额也可以扣除;假定这些可扣除的支出项目金额占运费金额 Y 的比重为 R,则相应可抵扣的税额为 YR17%。如果外购运输,支付运费可按运费发票金额的 7%计算抵扣进项税额,即可抵扣
5、税额为 Y7%。令两种方式抵扣税额相等,则YR17%=Y7%,解得 R=41.18%。此点可称之为运费抵扣的税负平衡点。如果 R41.18%,表示自营运输中可抵扣的物料耗费较大,可抵扣的金额较多;如果 R23.53%,可以通过自营运输的方式,能享受更高的抵扣额;反之,则应该从自己单独核算的运输公司外购运输。 二、增值税一般纳税人运费筹划案例分析 例 1:某企业为一般纳税人,年平均采购原材料成本的运输费用支出为 400 万元,如果企业自己组织运输,经测算其中能取得专用发票的物料耗费为 80 万元。但从增值税角度考虑,企业是自己组织运输,还是将车队成立运输公司后从该公司购买运输,或直接从其他企业外
6、购运输,哪种方式最合算? 解析:R=80400=20%,低于两个税负平衡点,不同情况的可抵扣税额如下: 自营运输抵扣税额=8017%=13.6(万元) 从自己的运输公司可抵扣税额=4007%-4003%=16(万元) 从其他企业外购运输可抵扣税额=4007%=28(万元) 可见,最后一种方式最合算。 例 2:A、B 两个企业均为增值税一般纳税人,2008 年度,A 企业每月固定向 B 企业销售产品 5 000 件,不含税售价为 200 元/件,价外运费20 元/件(市场价) 。A 企业该批货物可抵扣的进项税额为 85 000 元,运费中物料耗费取得专用发票的可抵扣的金额为 30 000 元。A
7、 企业有三个运输方案备选: 方案一:自营运输。 增值税销项税额=5 00020017%+(5 00020)(1+17%)17%=184 529.91(元) 增值税进项税额=85 000+30 000=115 000(元) 应纳增值税额= 184 529.91-115 000=69 529.91(元) 方案二:将自营车辆独立出去成立运输公司。 增值税销项税额=5 00020017%=170 000(元) 增值税进项税额=85 000(元) 应纳增值税额=170 000-85 000=85 000(元) 运输公司应纳营业税=5 000203%=3 000(元) 方案三:从其他企业外购运输 增值税销
8、项税额=5 00020017%=170 000(元) 增值税进项税额=85 000(元) 应纳增值税额=170 000-85 000=85 000(元) 综合分析:对 A 企业来说,由于可抵扣物料耗费的进项税额较高,自营运输方案的税负最低,从其他企业外购运输次之,成立运输公司的税负反而最高;对 B 企业来说,方案一的情况下其进项税额为 184 529.91 元,方案二和方案三情况下运费可抵扣额 7 000 元,方案一可以多抵扣税款 7 529.91 元。但在很多情况下,A 企业采用税负低的方式,对 B 企业来说可能是税负高的方式,可能影响双方的购销行为。 三、增值税一般纳税人运费筹划中应注意的
9、问题 1.企业在购销过程可能都需要车辆运输,自营车辆运输时,在销货时应考虑收取的运费应负担的增值税。税法规定收取的运费作为价外费用一并计算销项税额,但是如果成立运输公司,收取的运费缴纳营业税。2.税收筹划作为一项经济活动,在为企业带来效益的同时,也必然会耗费一定的成本,比如将自备车辆单独出来成立自己独立运输公司时所发生的开办费、管理费支出等。因此,在运用运费的税收筹划时,需要事前进行必要的估算和相应的成本收益分析,以获取整体节税效益。 3.要考虑供货方的意愿,方案的变更会影响到购货方的税收负担,应综合考虑供货方对这种变化的反应,通盘考虑企业的整体利益。 4.2009 年之后的企业如果进行税收筹划时,购进运输车辆的进项税额准予抵扣,能有效降低一般纳税人的增值税税负,但如果只缴纳营业税,则没有进项税额抵扣的资格。 参考文献: 1.李小瑞.税收筹划M.北京:清华大学出版社,2012. 2.禹奎.新编纳税筹划技巧与案例M.大连:大连出版社,2009. 作者简介: 郭晓玲,女,青海民族大学工商管理学院,教授。研究方向:会计理论与实务、企业纳税筹划。