1、资产减值的会计处理探讨摘要：本文以应收款项、存货、固定资产的减值现象为例，对各资产减值准备的会计处理进行对比、分析，总结各类资产在减值会计处理上的相通点、类似点，有助于资产减值实务操作的熟练掌握，提高会计教学的有效性。 关键词：资产减值 计提 调整 转销 不同资产的特性不同，其所适用的具体准则不同，相应的减值会计处理也就不同，但大多数资产在资产减值的会计处理上有很多相通的地方。本文拟以应收款项、存货、固定资产的减值现象为例，结合“T”型账户对各资产减值准备的会计处理进行对比、分析。 一、关于资产减值 资产减值指资产的可收回金额低于其账面价值。对资产进行减值测试后，所确认的资产可收回金额低于资产
2、账面价值的金额，称之为资产减值损失。对各类资产减值进行会计处理时，企业通常按所确认的资产减值损失，借记“资产减值损失”科目，贷记与之相应的各减值准备科目。有关资产与其相应的减值准备科目如表 1 所示。 资产减值准备的处理，大体分为三个环节，即计提、调整、转销。所谓计提，指企业经过对资产进行减值测试、确认资产减值损失后，计提资产减值准备，将资产的账面价值减记至可收回金额。所谓调整，指企业在资产负债表日，应重新对资产进行减值测试，再次确认资产减值损失，调整资产负债表日的资产账面价值。所谓转销，指当企业资产由于各种原因被处置时，转销相关资产减值准备。 二、资产减值的会计处理分析 （一）应收账款减值的
3、会计处理 在计提应收账款减值时，应借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。在调整时，应借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目，或借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。在转销时，应借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。 例 1：某企业对应收账款采用单项测试确认坏账损失，有关资料如下：（1）2004 年年初， “坏账准备”科目没有余额。 （2）2004 年末应收账款余额为 45 600 元，因债务方发生财务困难，预计未来现金流量现值 32 500 元。 （3）2005 年 7 月，经有关部门批准确认一笔坏账损失，金额为 3 000 元。 （4）2005 年末，应收账
4、款余额为 68 700 元，预计未来现金流量现值 57 000 元。 （5）2006 年 11 月，已核销的坏账又收回 1 000 元并存入银行。 （6）2006 年年末，应收账款余额为 53 700 元，预计未来现金流量现值 45 000 元。根据上述资料，编制有关的会计分录如下： 第一，2004 年末，首次发生减值现象，确认资产减值损失为 13 100元 （45 600-32 500） ，则计提相应的坏账准备。借记“资产减值损失”科目 13 100 元，贷记“坏账准备”科目 13 100 元。 第二，2005 年 7 月，确认一笔坏账损失，则转销坏账准备。借记“坏账准备”科目 3 000
5、元，贷记“应付账款”科目 3 000 元。 第三，2005 年末，再次确认资产减值损失为 11 700 元（68 700-57 000） ，则调整坏账准备。借记“资产减值损失”科目 1 600 元，贷记“坏账准备”科目 1 600 元。 第四，2006 年 11 月，收回已核销坏账，则转销坏账准备。借记“应付账款”科目 1 000 元，贷记“坏账准备”科目 1 000 元。同时，借记“银行存款”科目 1 000 元，贷记“应付账款”科目 1 000 元。 第五，2006 年末，确认资产减值损失为 8 700 元（53 700-45 000） ，则调整坏账准备。借记“坏账准备”科目 4 000
6、元，贷记“资产减值损失”科目 4 000 元。 （二）存货减值的会计处理 在计提存货减值时，应借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目。在调整时，应借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失”科目；或借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目。在转销时，应借记“主营业务成本”科目、 “存货跌价准备”科目，贷记“库存商品”科目。 例 2：某公司采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价。存货 A 材料的有关资料如下：（1）2005 年末 A 材料的账面成本为 150 000元，可变现净值为 130 000 元， “存货跌价准备”科目余额为 0。 （2）2006 年末，该存货
7、的预计可变现净值为 124 000 元。 （3）2007 年末，该存货的预计可变现净值为 132 000 元。 （4）2008 年 1 月，公司将该存货出售，售价 125 000 元。根据上述资料，编制有关的会计分录如下： 第一，2005 年末，首次发生减值现象，确认资产减值损失为 20 000元（150 000-130 000） ，则计提存货跌价准备。借记“资产减值损失”科目 20 000 元，贷记“存货跌价准备”科目 20 000 元。 第二，2006 年末，再次确认资产减值损失为 26 000 元（150 000-124 000） ，则调整存货跌价准备。借记“资产减值损失”科目 6 00
8、0 元，贷记“存货跌价准备”科目 6 000 元。 第三，2007 年末，确认资产减值损失为 18 000 元（150 000-132 000） ，则调整存货跌价准备。借记“存货跌价准备”科目 8 000 元，贷记“资产减值损失”科目 8 000 元。 第四，2008 年 1 月，出售存货，则转销存货跌价准备。借记“银行存款”科目 146 250 元，贷记“其他业务收入”科目 125 000 元， “应交税费应交增值税（销项税额） ”科目 21 250 元。同时，借记“其他业务成本”科目 132 000 元， “存货跌价准备”科目 18 000 元，贷记“原材料”科目 150 000 元。 （
9、三）固定资产减值的会计处理 在计提固定资产减值时，应借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。在调整时，应借记“固定资产减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目，或借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。在转销时，应借记“固定资产清理” 、 “固定资产减值准备” 、 “累计折旧”科目，贷记“固定资产”科目。 例 3：某公司于 2006 年末发现，有迹象表明其拥有的一台设备可能会发生减值。该设备于 2005 年 6 月购入，原价 154 000 元，预计净残值为 4 000 元，预计可使用年限为 5 年，采用年限平均法计提折旧。公司确定该设备当前的公允价值为 105
10、 000 元，处置费用为 4 000 元。假设以前年度未对该设备计提过减值准备。2008 年末，公司确定该设备的公允价值为 79 000 元，处理费用为 4 000 元。2010 年 5 月，因使用期满经批准报废。在清理过程中，以银行存款支付清理费用 5 000 元；残料变卖收入为 6 500 元。根据上述资料，编制有关的会计分录如下： 第一，2006 年末，首次发生减值现象，则计提固定资产减值准备。该设备的月折旧额为（154 000-4 000）512=2 500（元） 。该设备2005 年 6 月至 2006 年末计提折旧为 2 50019= 47 500（元） 。2006 年末该设备的账
11、面价值为 154 000-47 500=106 500（元） 。2006 年末预计可回收金额为 105 000-4 000=101 000（元） 。因此，可以得出，2006 年末，该设备发生减值 5 500 元（106 500-101 000） 。借记“资产减值损失”科目 5 500 元，贷记“固定资产减值准备”科目 5 500 元。 第二，2008 年末，再次发生减值现象，则调整固定资产减值准备。2008 年末该设备的账面价值为 154 000- 2 50031=76 500（元） 。2008年末预计可回收金额为 79 000-4 000=75 000（元） 。因此，可以得出，2008 年末
12、，该设备发生减值 1 500 元（76 500- 75 000） 。借记“固定资产减值准备”科目 4 000 元，贷记“资产减值损失”科目 4 000 元。 第三，2010 年 5 月，固定资产报废，进行固定资产处置清理，则转销固定资产减值准备。2010 年 5 月，已计提折旧 147 500 元。首先，将固定资产转入清理，借记“固定资产清理”科目 5 000 元， “累计折旧”科目 147 500 元， “固定资产减值准备”科目 1 500 元，贷记“固定资产”科目 154 000 元。其次，发生清理费用，借记“固定资产清理”科目 5 000 元，贷记“银行存款”科目 5 000 元。再次，收到残料变价收入，借记“银行存款”科目 6 500 元，贷记“固定资产清理”科目 6 500 元。最后，结转固定资产净损益，借记“营业外支出处置非流动资产损失”科目 3 500 元，贷记“固定资产清理”科目 3 500 元。X 参考文献： 1.中国注册会计师协会.会计M.北京：中国财政经济出版社，2012. 2.财政部会计资格评价中心.中级会计实务M.北京：经济科学出版社，2012.
