1、1提升税收执法组织建设的科学化水平摘要 提升税收执法组织建设的科学化水平要求：明确组织使命目标，以纳税人为出发点，关注纳税遵从；在组织横向结构设计上，围绕使命目标，设置核心业务部门、特别部门和支持部门三大机构类别体系，在核心业务部门中以服务对象作为主要的部门划分依据；在组织纵向结构设计上，打破按行政区划和行政等级在各地逐级设置分支机构的传统，以单个机构的有效服务面积作为地方分支机构数量设置依据；在合作机制建设方面，探索建立国地税合作征管机制、税收执法组织与其他各类组织之间的税务信息共享、纳税人隐私保护与联合纳税服务合作机制。 关键词 税收执法组织，使命目标，横向结构，纵向结构，合作机制 中图分
2、类号D922.2 文献标识码A 文章编号1004-4175（2013）03-0115-04 提升税收执法组织建设的科学化水平，是我国目前在税收领域推进治道变革亟待解决的问题。本文将围绕这一问题，结合中美两国在税收执法组织设计上的实践，从组织的使命目标、横纵向组织结构以及合作机制等方面展开分析，探讨美国经验对我国的借鉴意义。 本文选择以美国的经验为借鉴，主要是基于以下考虑：美国在积极推进服务型政府建设方面对我国有参考意义；美国的税收执法组织在征收成本率、税收2遵从率与自愿遵从率方面三个关键指标上表现良好。 1 （P19 ） 一、明确税收执法组织的使命目标 组织的使命目标，即对组织作为子系统在社会
3、大系统中的地位与功能的确定，它是组织设计的基础。从理论要求来看，服务型政府理念下的税收执法组织，其使命目标定位应该是为纳税人提供与税收执法活动相关的服务。 然而根据调查发现，在我国税收执法组织的官方网站上，通常找不到明确冠以“使命目标”称谓的信息内容，有关界定其在社会大系统中的地位与功能的描述一般散落在相关概况介绍中。与 1994 年以来实施的分税制财政管理体制相适应，我国设立了国税和地税两个税收执法组织系统。国家税务总局网站上有关行业概况介绍的第一句话就是“税务机关是主管我国税收征收管理工作的部门” ；北京市地方税务局网站在有关市局概况介绍中提到“北京市地方税务局是主管本市地方税收工作的市政
4、府直属机构” ；其他地方税务局与北京市的情况相类似。 由此可见，虽然随着政府治道变革的推进，提供纳税服务现已成为我国税收执法组织的法定职能，并设有专门的执行机构（国税总局设有纳税服务司，各省地方税务局一般都设有纳税服务处） ，但就组织的使命目标而言，我国目前的实践与“服务型政府”理念还存在较大差距。我国的税收执法组织不仅缺乏明确的使命目标设计意识，而且潜意识中仍倾向于将自身视为税收征收领域的管理者，将自身与纳税人的关系视为管理与被管理的关系。 相比而言，美国的税收执法组织不仅有明确的使命目标意识，并且3在具体的使命目标设计上也有明显的、更符合服务型政府对“民主行政”和“法治”之价值追求的特点：
5、一是为纳税人提供优质服务与公平执法并重；二是强调“纳税人履行税法义务” ，以关注纳税人的自我遵从。 2 具体来讲，美国联邦税务局对自身使命目标的描述是：“通过帮助纳税人理解和履行税法义务为他们提供优质服务，并且对所有人统一公平的执法” 。美国各州及地方税收执法组织有关自身使命目标的描述虽然具体用词有所不同，但表述大同小异。 以美国经验为借鉴，我国税收执法组织在明确使命目标上应包括两个方面：一是明确其为纳税人服务的使命定位；二是加强对税收遵从、尤其是自愿遵从理论的本土化研究，并根据相关研究成果指导税收执法组织使命目标与组织体系的具体设计。 二、合理设计税收执法组织的横向结构 组织的横向结构设计，
6、一般是围绕使命目标确定的各部门之间的专业分工与合作关系。基于服务型政府理念的税收执法组织横向结构设计，应围绕税收执法与服务目标的实现，在追求部门专业化的基础上突出服务对象的中心地位。 鉴于我国的国税与地税系统在执法组织横向与纵向结构设计上的情况相类似，因此，下文我们主要以国税执法组织的数据来进行论证说明。由于缺乏明确的使命目标，我国税收执法组织的官方网站通常只是罗列了其内设机构的名称与该机构的工作内容，而缺乏清晰的围绕使命目标的横向结构设计，这是我国目前税收执法组织横向结构设计的第一个特点。我国国家税务总局内设 13 个机构（详见表 1，其中征管和科技发展4司，同时也是大企业税收管理司，负责对
7、大企业提供纳税服务） 。 从国家税务局内设机构的名称及其工作内容来看，我国税收执法组织横向结构设计的第二个特点是主要以职能作为部门划分依据，且执法与服务部门分立。在国家税务局的内设机构中，除与其他部门同挂一块牌子的大企业税收管理部门以外（国家税务总局中，大企业税收管理司与征管和科技发展司同属一个部门；北京市国家税务局中，大企业税收管理处与国际税务处同属一个部门） ，其他都是以职能作为部门划分依据。在国家税务总局的内设机构中，货物和劳务税司、所得税司、财产和行为税司与稽查局等机构负责执法（包括征收与稽查） ，纳税服务司和大企业税收管理司负责服务。 由此可见，随着治道变革进程的推进，我国税收执法组
8、织在横向结构设计上已经出现了关注服务对象独特需求的趋势，这主要体现在针对大企业设置了专门的纳税服务机构，但这种趋势并未成为惠及所有纳税人群体的普遍做法。 在税收执法组织横向结构设计上，美国经验的借鉴意义主要体现在两个方面：其一，按照与使命目标实现之间的关系明确界定不同机构的类别，因为这样的设计逻辑能够突出组织的使命目标，明确非核心工作对使命目标实现的支持性地位。 美国联邦税务局内设 18 个机构，共分三大类，第一大类是服务与执法部门，直接负责与征收、稽查相关的工作，属于与使命目标实现直接相关的核心业务部门；第二大类是特别部门，主要负责纳税人权益保护及研究、沟通工作，属于与使命目标实现间接相关的
9、非核心业务部门；5第三大类是支持部门，主要负责基于组织内部管理需要而产生的相关工作，属于围绕组织运作提供支持的辅助部门（详见表 2） 。 表 2 美国联邦税务局内部机构设置 其二，美国经验对于我国税收执法组织横向结构设计的借鉴意义还体现在，在核心业务部门中，以具有某种相似需求和共同特征的服务对象群体作为部门划分依据，并在此基础上，将针对同一群体的执法与服务工作交由同一机构负责（有关联邦税务局核心业务部门与服务对象之间的对应关系，详见表 3） 。因为这种做法相对于以职能作为部门划分依据、执法与服务部门分立的设计思路，显然更有利于税收执法组织从纳税人的需求出发，根据不同群体特征，提供更优质的服务和
10、更好地保证公正执法。 表 3 美国联邦税务局服务与执法类部门的服务对象 三、合理设计税收执法组织的纵向结构 组织的纵向结构设计，是在组织横向结构设计的基础上，确定组织下设的层级数量与各层级的机构数量。服务型政府理念下的税收执法组织纵向结构设计应该以如何保证为纳税人提供有效服务作为最重要的依据。 我国税收行政执法组织纵向结构设计的主要特点之一是：组织的纵向层级设置基本与行政等级对应，下设机构的数量设置基本与行政区划对应。以国家税务系统为例，其纵向层级设置为四级，即：国家税务总局，省（自治区、直辖市）国家税务局，地（设区的市、州、盟）国家税务局，县（市、旗）国家税务局。根据国家税务总局官方网站提供
11、的6数据，截至 2010 年底，全国共有 31 个省（自治区、直辖市）局、15 个副省级城市局、337 个地（设区的市、州、盟）局、82 个直辖市区局、159 个副省级城市区局、899 个地（设区的市、州、盟）区局和 2033 个县（市、旗）局。我国税收行政执法组织在纵向结构设计上的第二个特点是：下级组织的横向结构基本是上级组织的复制。以北京市国家税务局为例，在其内设的 14 个机构中，办公室、政策法规处、货物和劳务税处、所得税处、国际税务处（大企业税收管理处） 、收入规划核算处、纳税服务处、征管和科技发展处、财务管理处、稽查内审处、人事司等 11个机构，与国家税务总局的设置几乎完全相同。 归
12、根结底，以行政等级和行政区划作为纵向结构设计的主要考虑因素，是我国目前在税收执法组织在纵向结构设计上呈现上述两个方面特点最重要的原因。 对于向“服务型政府”转变的我国而言，美国税收行政执法组织在纵向结构设计上的借鉴意义主要在于：打破按行政区划和行政等级在各地逐级设置分支机构的传统，以单个机构的有效服务面积 作为地方分支机构数量的设置依据，充分利用信息技术，实现组织结构的扁平化。 美国税收执法组织的纵向层级非常少，整个组织成扁平化形态，其下设机构不完全是按垂直对应方式设置的。执法与服务部门所包含的 7个机构，从名称上看，在联邦税务局的地区办公室中几乎没有完全与之对应的下设机构；从业务上看，有与其
13、存在报告关系的“下级单位”税收服务中心与纳税人帮助中心，其中税收服务中心负责按照受理纳税申报、催报催缴、评税、稽查选案和实施稽查五个方面开展税收执法7与服务工作 3 ；纳税人帮助中心负责为个体纳税人提供面对面税务咨询服务。而全国纳税人援助官则是按垂直对应方式下设机构，在全国纳税人援助官下设纳税人援助官地区主任，地区主任下设地方纳税人援助官。 另外，美国税收执法组织横向部门的下设机构数量之间存在巨大差异。如：美国联邦税务局下设了 10 个税收服务中心；401 个纳税人帮助中心 ，除华盛顿特区只设有 1 个以外，数量最少的州是内华达州、罗德岛和阿拉斯加州，只设有 2 个，数量最多的是加利福尼亚州，
14、设 28 个。作为联邦税务局内设机构之一的全国纳税人援助官，下设有 9 位纳税人援助官地区主任，地区主任之下设有 66 位地方纳税人援助官。这三类部门的下设机构数量之所以存在巨大差异，可由其单个机构的有效服务面积给予解释：单个机构的有效服务面积越小，其分支机构的数量也就越多；反过来，有效服务面积越大，其分支机构的数量也就越少。 下面我们就以单个机构的有效服务面积来分析美国税收服务中心、纳税人帮助中心和纳税人援助官的设置情况。理论上说，单个机构的有效服务面积，取决于其所提供的服务在生产、需求和提供三个方面的特性：（1）服务生产的规模经济特性。单个机构的有效服务面积与其服务生产的规模经济特性正相关
15、，即某种服务在生产上越具有规模经济特性，对经济效率的追求就越要求单个机构的有效服务面积尽可能大；（2）服务需求的空间分布密度。服务需求的空间分布越密，即单位面积的服务需求越多，则单个机构的有效服务面积越小；（3）服务提供受空间距离的影响程度。服务提供受空间距离的影响程度越大，单个机构的有效服8务面积越小。 税收服务中心提供的服务，虽然服务需求的空间分布密度非常大，但其提供的是非面对面的服务，提供过程几乎不受空间距离影响，且服务生产过程大量借助计算机辅助设备，具有很高的规模经济特性，因此，单个机构的有效服务面积非常大，仅 10 个税收服务中心就能满足全国的服务需求。纳税人帮助中心提供的是面对面的
16、税务信息咨询服务，其服务需求的空间分布密度虽然可能相对较低，但其服务提供过程严重受空间距离影响，且面对面的咨询服务属于劳动密集型，规模经济特性低。因此，单个机构的有效服务面积相对较小，其设置数量为税收服务中心的 40 倍。纳税人援助官提供的服务主要是帮助纳税人解决其与联邦税务局之间发生的问题，并向联邦税务局提出改进行政行为的建议以减少这些问题发生的概率；纳税人援助官所提供的服务，虽然也属于劳动密集型，但由于服务需求的空间分布密度相对较低，且服务的主要提供方式是电话服务，受空间距离影响程度较低。因此，其机构的设置数量远远少于纳税人帮助中心。 根据以上分析，可以推断，美国税收执法组织横向部门下设机
17、构的设置数量主要与单个机构的有效服务面积有关，而与行政区划无关。 在我国，地税系统中省以下地方税务局实行的上级税务机关和同级政府双重领导、以上级税务机关垂直领导为主的管理体制；国税系统实行国家税务总局垂直领导的管理体制。这种以税务系统为主的管理体制背景，显然为在我国税收执法组织中推行不考虑行政区划和行政等级的纵向结构设计改革提供了较好的制度基础。 四、加强税收执法组9织的合作机制建设 税收执法组织中的合作，包含税收执法组织之间的合作，以及税收执法组织与其他组织之间的合作。近年来，我国在税收执法组织之间的合作机制建设，尤其是在国地税联合开展纳税服务领域的合作机制建设方面，涌现了大量创新的改革实践
18、，其中包括：通过合作优化办税流程，共建网络与实体的办税服务平台；共建 12366 纳税服务热线、 “纳税人之家” 、 “纳税人学校”等税务信息类服务互动平台。 2004 年 1 月国家税务总局下发了关于加强国家税务局地方税务局协作的意见 。2011 年 7月 26 日，国家税务总局又在该文件的基础上，结合各地开展合作的经验，下发了国家税务总局关于进一步加强国家税务局地方税务局合作的意见 ，要求各级税务机关成立国家税务局、地方税务局合作领导小组，在合作的范围上，除要在联合纳税服务方面继续拓展合作深度和广度以外，还提出了要在税务信息共享、税收征管和检查领域探索建立合作机制。国家税务总局下发的这个通
19、知，无疑指明了我国在税收执法组织之间合作机制建设方面未来的发展方向。 然而在税收执法组织与系统外其他组织之间的合作机制建设方面，我国目前还缺乏具有重大影响的探索性举措。 为方便纳税人，也为避免重复劳动，美国在税收执法组织之间建立了大量的业务合作机制，这种合作机制主要包括三类：一是税务信息共享机制，即通过联邦税务局和各州税务局，及各州税务局相互之间签订税务信息交换，并且保证这些信息只用于税收执法目的协议；二是共享税源代征机制，即联邦、州和地方政府就各自开征的相同税种通过签订10代征协议建立的合作机制；三是联合纳税服务，即联邦、州和地方在纳税信息类服务方面建立的合作机制。 此外，美国还非常注重在税
20、务信息共享和联合纳税服务方面与税务系统之外的其他组织开展合作。在税务信息共享方面，美国的税收执法组织几乎与系统外所有可能提供税务信息的组织建立了合作关系，这些组织涉及海关、金融、保险、交通等很多部门，其基本合作方式是相关部门要求个人或组织在办理某项业务之前必须提供纳税人识别号（每位纳税人拥有唯一的纳税人识别号，是美国税收执法组织与体系内外部组织在获取税务信息方面进行合作的基础） ，定期或者在被要求的情况下，向相关税收执法组织提供相关税务信息；在联合纳税服务方面，美国的税收执法组织经常与提供无偿服务的志愿组织、或提供有偿服务的社会中介组织与私人企业合作提供纳税服务。其中与有偿服务机构的合作，主要是为低收入群体提供免费服务。如，2009 年，联邦税务局通过与一家私人报税软件公司联盟合作，为年收入低于 57000 美元的人提供免费的电子申报服务。 美国经验对于我国加强税收执法组织合作机制建设的借鉴意义，除了能为税务信息共享和同源税种代征的具体做法提供参考做法以外，笔者认为更重要的还在于以下两个方面：一是保证纳税人的相关信息仅用于税收执法目的；二是将合作由税收执法组织系统内部扩展到外部，也就是不仅要在国地税之间，还要在国地税与包括政府、非政府和企业在内的其他组织之间建立税务信息共享机制和联合纳税服务合作机制。 注 释：
