1、现代风险导向审计在中国的运用研究摘 要：目前，中国会计师事务所普遍使用制度导向审计或账项导向审计的模式，但是面对充满高度风险的社会环境，这两种审计模式已经不能适应社会发展的需要。为了达到减少审计期望的差距，降低注册会计师审计风险的目的，一种以风险评估为中心的审计模式在理论与实践的检验中逐渐发展起来，这就是目前在国外大型事务所广泛采用的审计模式现代风险导向审计。通过借鉴国内外的研究成果，对现代风险导向审计在中国理论及应用方面进行系统的研究，并提出现代风险导向审计在中国应用的对策。 关键词：现代风险导向审计；审计程序；风险评估 中图分类号：F239.0 文献标志码：A 文章编号：1673-291X
2、（2013）36-0175-02 一、现代风险导向审计概述 1.现代风险导向审计的含义。现代风险导向审计是指注册会计师必须了解被审计单位及其环境（包括内部控制） ，以充分识别和评估会计报表重大错报风险，并针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试与实质性测试程序。重大错报、漏报风险成为现代审计风险重心。 2.现代风险导向审计模型。 现代风险导向审计模型：审计风险=重大错报风险检查风险 其中：审计风险当财务报表发生重大错报时，审计师发表不恰当审计意见的风险；重大错报风险财务报表经审计之前发生重大错报的风险；检查风险错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现的风险。 3.现代风险导向审计的
3、特征。现代风险导向审计具有以下特征：（1）审计重心前移。现代风险导向审计的重心从以审计控制测试为中心转移到以风险评估为中心。传统风险导向审计由于不注重从宏观层面上了解企业及其环境，从而直接对固有风险评估为高水平，进而直接对控制测试进行评估，这样会导致对风险评估不到位。现代风险导向审计从以审计测试为重心转移到以风险评估为重心，并且将风险评估在整个审计过程中加以运用，真正体现了现代风险导向审计的理念。 （2）全面动态的分析评估审计风险。现代风险导向审计需要运用立体观察的理论来判断各种影响因素，因此要将被审计单位置于一个大的经济环境中，以此来评估企业所处的商业环境、条件、经营方式以及管理机制的构成等
4、方面的审计风险水平。 （3）审计证据重点向外部证据转移。风险评估是客户置于广阔经济网络中相互联系一个复杂网络，由于审计重心向风险评估转移，因此注册会计师必须充分了解客户整体企业经营环境，从外部取得大量的证据来评价风险评估的恰当性，并以此评估客户的经营风险及审计风险。 4.现代风险导向审计的程序。 （1）风险评估程序。中国注册会计师审计准则第 1211 号了解被审计单位及环境并评估重大错报风险 强调对特别风险的识别及评估，指出特别风险通常与重大非常规交易和判断有关，同时指出风险评估程序不足以为发表审计意见提供充分适当的审计证据，注册会计师还应当设计实施进一步审计程序，包括控制测试和实质性程序。
5、（2）进一步审计程序。中国注册会计师审计准则第 1231号针对评估的重大错报风险实施的程序指出，应当以对认定层次的重大错报风险的相关评估结果为基础，并考虑既定的风险水平，来确定可接受的检查风险水平，再据此计划和实施实质性程序，制定总体应对措施，注册会计师应当合理设计实质性程序的性质、时间和范围并有效执行，将检查风险降至可接受水平。 二、现代风险导向审计在中国的运用现状 1.小型会计师事务所主要运用制度导向审计。由于中国的审计事业起步较晚，目前小型会计师事务所采用的审计方法远远落后于国外知名大会计师事务所，其审计模式刚从账项导向审计逐步转向制度导向审计。因此，目前多数小型会计师事务所采用的审计模
6、式是制度导向审计，也有少数小型会计师事务所采用账项导向审计。 2.中型会计师事务所主要运用传统风险导向审计。从目前来看，国内一些中型会计师事务采用传统风险导向审计的审计方法，但很多学者认为此审计方法实质上是植入了制度导向审计的风险导向审计。其审计方法要求注册会计师必须充分研究评价企业内部控制，以合理计划会计报表审计工作，并且在整个审计过程中正确运用审计风险的概念，将审计风险降至可接受的水平。 3.大型会计师事务所主要运用现代风险导向审计。为了应对日益复杂的经济社会环境，减低审计风险，中国大型会计师事务结合中国审计业发布的现代风险导向审计的相关准则以及理论界的研究成果，纷纷将现代风险导向审计方法
7、运用到实践中。但是由于中国各种条件的不成熟，现代风险导向的使用仅仅局限在以经营风险为导向的审计方法阶段。目前中国只有少数大型会计师事务所有能力实施以经营风险为导向的现代风险导向审计。 三、现代风险导向审计应用中存在的问题 1.审计人员队伍业务水平普遍较低。风险导向审计模式要求审计人员不仅要有扎实的相关专业知识，同时还要具备较高的风险分析能力和丰富的从业经验以及对各行各业所处的经济环境、外部监管环境等的全面掌握，然而，目前审计人员的业务水平和素质却与风险导向审计的要求相差甚远，这具体表现为审计队伍的知识结构不合理，大部分注册会计师都是财务会计专业或审计专业，缺乏经营管理的相关经验，不具备相应的战
8、略管理知识、行业知识和法律基础，知识结构颇为单一，不能满足现代风险导向审计模式所需的经验技能，大大限制了风险导向审计模式优越性的发挥。 2.被审计单位的内部控制不完善。在中国，企业的所有权和经营权是相互分离的，股东委托管理层经营管理企业的日常生产活动，为了考核管理层受托责任的履行情况，股东聘请独立执业的注册会计师对企业的生产经营活动进行客观评价，并给出独立公正的审计意见。注册会计师受经营者的委托来审计其生产经营活动。这样，由于注册会计师的受聘与否以及审计费用的支付都由经营者控制，因而，注册会计师很可能为了自身的利益而降低审计的独立性，并出具不恰当的审计意见。 3.会计师事务所的信息系统建设滞后
9、。与传统审计模式相比，风险导向审计模式不仅要了解被审计单位自身的性质及经营特点，还要宏观把握被审计单位的风险管理、战略经营以及所处的行业环境、外部监管环境等因素。这就要求注册会计师要具备功能强大的信息数据库以满足注册会计师对被审计单位及其所在行业多层次、全方位的了解，从而有效地识别风险较高的领域，并针对不同的风险水平制定不同的审计程序。然而，当前，会计师事务所的信息系统建设非常滞后，对被审计单位及其所处行业的数据积累严重不足，而且缺乏有效的审计软件对数据进行整理加工，这些不利因素大大降低了审计效率，同时增加了注册会计师的审计风险，不利于风险导向审计模式的广泛推广。 四、推进现代风险导向审计在中
10、国运用的对策 1.提升注册会计师的业务水平。第一，要建立健全会计师事务所的人力资源政策，会计师事务所在进行人才招募时要多吸收信息技术、管理、法律等方面的人才。第二，加强对注册会计师的后续教育和定期培训，进一步提高注册会计师的职业判断能力和风险分析能力。第三，要强化注册会计师的风险意识，确保注册会计师在审计过程中持有谨慎、独立超然的态度，保证审计程序的严格实施，从而提高注册会计师的职业素质和业务水平。 2.建立健全企业的内部控制体系。完善的企业内部控制体系能够降低注册会计师的审计风险，促进审计职业的健康发展。在中国，完善企业的内部控制体系可以从以下几个方面入手。首先，良好的内部控制制度是风险导向
11、审计模式顺利开展的基础，企业建立健全自身的内部控制制度。其次，应加强对企业日常生产经营活动的控制和监督，最大限度地减少舞弊等违法行为的发生，为真实可靠的会计信息奠定基础。最后，要充分发挥内部审计机构的监督作用。 3.加强信息数据库的建设并开发软件。其一，针对信息系统建设滞后的问题，有关部门要根据不同的行业类别建立起功能强大的数据库，将各企业、行业的战略计划等最新相关信息及时在数据库中进行公布和更新，同时，要注意保证会计师事务所、金融机构以及政府等相关部门之间的联网，健全资源共享机制。这一举措必然能够提升注册会计师收集信息的能力，加强他们对被审计单位经营风险及其所在行业风险的了解和掌握，从而有利
12、于审计效率的提高和审计风险、审计成本的降低。其二，针对中国目前缺乏高效审计软件的现状，会计师事务所可以引进国外先进的审计软件并对其进行改良，使之能更好地适应中国注册会计师的审计程序和步骤，从而大大提高审计人员的工作效率，并进一步提升审计质量，实现风险导向审计模式的大范围推广。 五、结论 现代风险导向审计模式的应用是审计模式的一次飞跃，是传统审计模式创新发展的成果。现代风险导向审计模式起源于传统的审计模式但又超越了传统模式，是目前最具优越性的审计模式。虽然，现代风险导向审计模式应用的时间较短，并在实际应用中遇到了一些困难，但是，这些困难并不是无法克服的。随着中国经济的快速发展和社会条件的逐渐成熟
13、，这些困难将逐渐被转化成推进现代风险导向审计模式应用的动力，现代风险导向审计模式的全面推广将是大势所趋。 参考文献： 1 蔡炯，刘晓春.论现代风险导向审计模式在中国的实施J.会计之友，2006， （4）：42-43. 2 李华军，张晓峰.现代风险导向审计在中国的应用问题探讨J.财会通讯，2005， （12）：80-83. 3 杨海波.现代风险导向审计及其在中国的运用分析J.中国管理信息化，2006， （12）：75-77. 4 晋雪菲.论现代风险导向审计在中国的应用J.现代商贸工业，2009， （13）：133-134. 5 蔡春，赵莎.现代风险导向审计论M.北京：中国时代经济出版社，2006：9-11. 6 吴建友.现代风险导向审计研究D.上海：上海财经大学，2004：7.责任编辑 吴 迪
