1、低碳经济下碳排放权交易会计研究中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2015）23-0088-02 摘要：本文在介绍碳排放权交易会计相关概念的基础上，分析总结我国在碳排放权交易会计核算上存在的问题，尝试建立符合我国国情的碳排放权交易会计处理方式，并总结了我国实行碳排放权交易会计核算体系的保障措施。 关键词：低碳经济 碳排放权 碳排放权交易会计 低碳经济已经成为应对全球气候变化和改善人类发展模式的基本方向与核心问题之一，也是我国面临的重大机遇和挑战，而碳排放权及其交易又是其中的焦点。碳排放权作为一种商品在近年来获得了迅速的发展。按照低碳经济的发展思路，兼顾自身的经济
2、效益和环境效益，碳排放权交易会计应运而生。但我国现行的企业会计准则体系尚无碳排放权及其交易方面的规范，碳排放权交易面临诸多需要解决的会计问题。 一、碳排放权交易会计相关概念 （一）碳排放权。碳排放权，是指由法律认定的在一定额度内的含碳化合物的排放权利。该排放额度的制定需要综合考虑企业历史排污水平、减排技术、减排成本，以及经济和社会效益等因素。 （二）碳排放权交易会计。碳排放权交易会计是以货币为主要量度，对企业因碳排放权的相关交易或事项进行会计确认、会计计量、会计记录以及进行会计信息报告与披露，并以此来认定和解除受托责任的经济控制系统。碳排放权交易会计在低碳经济的背景下应运而生，而企业在进行碳排
3、放权交易时也能够掌握相关会计信息，所以应该对整个交易以会计的方式进行记录、反映。 二、我国碳排放权交易会计研究中存在的问题 （一）概念无法统一。目前理论和实务界对于碳排放权的性质还没有明确，所以碳排放权会计属性就无法确定。碳排放权是否可以确认为一项资产？如果碳排放权符合资产属性，那么应该将其归类于哪类资产呢？核心概念无法统一成为了阻碍制定碳排放权交易会计准则的原因之一。 （二）碳排放权交易市场不成熟。目前我国还没有建立一个全国性的交易平台，参与者只是在其所在的交易试点进行相关交易活动，无法走出本地区进行碳排放权交易。企业对碳排放权交易试点的认可度比较低，而且对碳排放权交易试点的透明度也存在质疑
4、。在不同的碳排放权交易试点，其活跃程度也不同。在活跃程度不同的情况下，企业和相关研究机构从中可以获取的信息也就不同，资源分布就会不合理。这些都会在一定程度上影响企业对碳排放权的确认和计量。 （三）信息披露不完善。我国企业非常关注碳排放权交易有关事项披露的重要性，即企业应该以重要性原则为指导。目前，我国企业中很少对碳排放权交易会计信息进行披露，即使披露了，披露的信息也很少，而且一般也没有经过专业的审核和鉴证，可信度比较差，有些企业甚至为了简化起见，对其不进行披露。 （四）管理体制有待进一步完善。我国对于碳排放权交易相关规则的制定并不十分充分，在一定程度上造成了国内碳排放权交易市场相对混乱的局面，
5、因此我们应重视对碳排放权交易相关制度的建立，来解决碳排放权交易过程中出现的各种问题。 三、碳排放权交易会计体系的构建 （一）碳排放权交易会计对象的确认。笔者认为，不应该简单地将碳排放权统一确认为某一种资产，而应该按照来源和持有目的分别确认。企业生产经营过程中的碳排放权主要有三种来源：第一种是政府无偿分配的；第二种是企业通过自行开发获得的即通过 CDM 项目；第三种是企业在碳排放权交易市场上购买的。企业购买的碳排放权交易的用途又分为两类：一是为了弥补当期的超额碳排放量所造成的排放权的不足；二是为了短期持有以便在排污权交易市场上赚取差价。对于政府免费分配的、为了弥补企业需求不足和企业通过 CDM
6、项目自行开发的部分应确认为无形资产；对于为了持有而获取收益应确认为交易性金融资产。 （二）碳排放权交易会计对象的计量。在碳排放权交易会计计量属性的选择上，我国目前主要有两种，即历史成本和公允价值。笔者认为，应根据碳排放权的来源不同，在对其进行初始确认时，计量属性的选择应有所不同：政府无偿授予的，按公允价值计量；自行研发的，按实际成本确认；企业自行购买的，按公允价值计量。而对于碳排放权的后续计量，为了更好地与国际接轨，也为了更好地体现碳排放权的价值，应该选择公允价值对其进行计量。 （三）碳排放权交易会计记录。笔者认为，企业应该将持有的碳排放权根据其不同来源和持有意图分别进行确认。 对于我国政府无
7、偿分配给企业的碳排放权，企业没有为此付出相关的成本，应当按照公允价值计量，借记“无形资产碳排放权”科目，贷记“递延收益政府碳排放权补贴”科目；对作为无形资产的碳排放权进行摊销时，应借记“环保费用”科目，贷记“累计摊销”科目；当年末确认公允价值变动时，公允价值增加计入“资本公积碳排放权增值” ，公允价值减少计入“营业外支出碳排放权减值” ；假如企业持有的碳排放权有剩余，可以对其进行出售，出售时，借记“库存现金”或“银行存款”科目，贷记“无形资产碳排放权”科目，差额计入“营业外收入”或“营业外支出” ，并将原计入“资本公积”或“营业外支出”的金额按出售部分占全部碳排放权的比例转出；当无偿授予的碳排
8、放权不足以弥补企业的碳排放需求时，借记“环保费用”科目，按其差值贷记“其他应付款碳排放权”科目。 如果是企业自行开发所获得的碳排放权，首先应该按照整个项目所付出的实际成本进行初始确认，借记“无形资产碳排放权”科目，贷记“银行存款”或“库存现金”科目。对于该部分的后续计量，企业应该按照公允价值进行计量，公允价值增加时，借记“无形资产碳排放权公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益碳排放权”科目；公允价值减少时做相反处理；出售碳排放权时，根据国家的规定，将上缴国家的部分计入“其他应付款” ，而且需要按照一定的比例缴纳国际税费和国内资源税，将其分别计入“应交税费国际适应性基金”和“应交税费应交资源
9、税” ，同时将持有期间的市场价值变动算作此次投资所获得的利益，借记“公允价值变动损益碳排放权”科目，将其最终的差额计入到“营业外收入”当中。 当企业从交易市场上购买碳排放权以弥补不足时，借记“无形资产碳排放权”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目；同时借记“其他应付款碳排放权”科目，贷记“无形资产碳排放权”科目。 企业购入欲近期内持有以获利的碳排放权时，借记“交易性金融资产碳排放权”科目，发生的取得该资产的费用借记“投资收益”科目，贷记“银行存款”科目；公允价值增加时借记“交易性金融资产碳排放权公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益碳排放权”科目；公允价值减少时做相反处理；出售碳排放权
10、时，借记“银行存款”科目，贷记“交易性金融资产碳排放权”科目，借记或贷记“投资收益”科目，同时将拥有期间的市场价值变动算作这次投资所获得的利益，借记“公允价值变动损益碳排放权”科目，贷记“投资收益”科目，或作相反处理。 （四）碳排放权交易会计信息披露。目前，碳排放权交易会计的信息披露主要有两种形式，即表内披露和表外附注。我们可以将碳排放权交易会计产生的会计科目融入到传统的会计科目当中，丰富现有财务报表的内涵，在资产负债表中可以将“无形资产碳排放权” “环保费用”“应交税费国际适应性基金”等科目进行列示，也可以将因购买或出售碳排放权所产生的现金流出或流入在现金流量表中进行列报；目前在表内披露的基
11、础上还有一种方式，即在原有财务报表之外，根据碳排放权交易信息编制独立的碳排放权交易会计报表，从而组成最终的财务报告。企业在表外附注中也可以文字和图表方式披露一些碳排放权细节，比如政府发放的碳排放配额、企业碳排放的减排目标以及实际减排情况等。 鉴于我国当前在碳排放权交易会计信息方面尚处于初始阶段，在政府职能的监控之下，应该鼓励更多的企业在原有报表的基础上增加碳排放权交易会计相关科目进行表内披露。随着碳排放市场的不断成熟，我国企业也应结合表外披露对其会计信息加以完善，并且碳排放权信息披露准则的不断规范，编制独立的碳排放交易会计信息报告将有可能成为一种趋势。 四、构建碳排放权交易会计核算体系的保障措
12、施 （一）加强碳排放权交易会计的法律基础建设。将碳排放权交易在法律的层面制度化，可以为企业的碳排放交易活动提供指导和指明发展的方向，而且对于规范企业的经济行为具有重要的影响。而现阶段我国有关碳排放权交易的立法尚处空白，碳排放权法律制度的缺失制约了各个企业之间的碳排放权交易活动，也在一定程度上阻碍了国内碳排放权交易市场的建立与发展，所以制定有关碳排放权交易及其会计的法律规范具有重大意义。 （二）加强政府和相关部门的监督职能。政府要投入更多的精力和资源，成立专业的组织机构，组织专业人员对企业的碳排放交易活动进行指导和监测，并从中注意总结经验与教训，政府要使用行政、经济、法律等手段，避免企业出现弄虚
13、作假的现象，充分发挥政府的各项职能。同时企业的管理者和财务人员也要积极配合政府的工作，提高自身的责任感，为碳排放权交易会计相关准则的制定贡献力量。 （三）加强国际交流与合作，借鉴国外的先进成果。目前我国在碳排放权交易方面的研究还只是集中在碳排放权交易会计的核算方面，对于其报告和披露研究很少，国际上很多先进的理念、手段和方法值得我们去学习和借鉴，所以我们应该积极主动与国际接轨，可以到国际上的相关机构进行考察学习，然后再结合我国的国情，分析出具有中国特色的碳排放权交易会计准则。 （四）加快培养碳排放权交易的综合性会计专业人才。碳排放权会计涉及的学科众多，所以应加快培养既具备会计相关知识，同时又具备环保、生态建设等知识的跨学科的综合性人才，以适应并满足碳排放权交易会计发展的需要。X 参考文献： 1.任奔，凌芳.国际低碳经济发展经验与启示J.上海节能，2009， （04）. 2.彭敏.我国碳交易中碳排放权的会计确认与计量初探J.财会研究，2010， （08）：48-49.
