1、上汽公司战略成本管理基本框架浅议提要 现代企业面对日趋激烈的市场竞争，为了争夺生存和发展的空间，引入战略管理新理念。顺应于战略管理这一企业管理革命，将成本管理会计导入企业战略管理，无疑是传统成本管理会计顺应潮流的重大突破。本文以上汽公司为例探讨战略成本管理的实际应用。 关键词：现代企业；战略管理；成本管理 中图分类号：F275.3 文献标识码：A 收录日期：2015 年 12 月 24 日 一、战略定位 战略成本管理面临的首要问题是如何将成本管理和企业战略相结合。美国哈佛大学的波特（Michael E.Porter）所著的竞争战略 （1980 年）和竞争优势 （1985 年）两书中提出的通用的
2、竞争战略有成本领先战略、差别化战略（标新立异战略）和目标聚集战略（专一经营战略） 。 （一）成本领先战略。成本领先战略的目标是通过一切可能的手段和方式，使企业成为产业中的低成本生产厂商，以成本优势获取竞争优势。典型的低成本厂商一般销售标准的、实惠的产品并强调获取规模经济或绝对的成本优势。成本领先战略要求企业成为领先者，而非仅仅成为几个竞争企业中的一员，因此成本领先战略是一种先发制人的战略。 （二）差别化战略。差别化战略是建立在产品本身的性能、销售体系和特殊的服务等基础之上，力求产品性能的某一方面独树一帜，突出其特定功能，以吸引消费者，增加产品的竞争力。实施差别化战略在带来溢价报酬的同时，常会导
3、致为维护产品的独特性能而追加一些额外成本，因此判断该战略成败的标志之一是实施战略所增加的收入是否超过为此而追加的成本。 （三）目标聚集战略。目标聚集战略的实质是通过细分市场，将目标瞄准某一特定消费领域，使企业的产品满足该领域消费者的特定需要，从而排斥其他的竞争者，使企业在某一特定领域获得竞争优势。目标聚集战略有两种形式：成本聚集和差异聚集。前者是在细分市场的成本行为中挖掘差异，寻求目标市场上的成本优势；后者是开发细分市场上客户的特殊需要，追求目标市场上差异化优势。 二、价值链分析 （一）价值链概述。价值链是指在企业设计、生产、销售、发送和辅助产品生产的过程中进行的种种活动，系统地连接成的链状集
4、合体。价值链的载体是作业链，随着作业的推移，价值在企业内部积累与转移，形成价值传递系统，最后通过顾客的认知实现顾客价值（即企业收入） ，完成企业价值链的循环过程。波特提出的价值链包括内部后勤、外部后勤、市场营销、服务、企业基础设施（企业运营中的各种保证措施） 、人力资源管理、技术开发、采购等活动；每类活动都包括直接活动、间接活动和质量保证三部分。企业内部活动创造价值的标志是其提供了后续活动所需要的东西、降低后续活动的成本或改善了后续活动的质量。 （二）扩展的价值链分析。企业价值链分析是将从原材料到最终产品消费者之间的价值链分解成与战略相关的活动，以便理解成本的性质和差异产生的原因。这与传统的“
5、价值增加”分析有巨大的差别。价值增加分析是以采购款的支付为起点，以销货款的收回为终点，其目标是使销售和采购间的差额最大化。从战略角度看，价值增加分析开始得过晚而结束得太早，容易丧失对潜在的价值增加环节的利用。战略意义上的价值链分析将价值链延伸到企业之外，上游追溯到与企业供应商的合作，下游延至同客户的协作，通过对连接结点双方关系的改善，可优化彼此的作业链，达到互利的效果。同时，随着市场竞争的日益激烈，企业应进一步扩展战略视角，利用价值链关注行业和竞争对手的动向。分析产业价值链可探讨整个产业所属企业的竞争地位和相应的分化、组合问题，既有利于激发企业优势，增强竞争实力，又有利于促进社会资源的优化配置
6、和合理使用。 （三）价值链分析的步骤和核心。一般步骤为：（1）识别价值链，判断价值活动的内容；（2）判定每种价值活动的成本动因及它们的相互作用；（3）通过控制成本动因或重构价值链，制定降低成本的战略。 三、上汽公司案例分析 上海汽车有限公司的前身为上海汽车工业总公司，是由上海市机电局下属的行业行政性公司逐步演变而来的兼有行业管理行政职能和经济实体功能的国有企业。1995 年，改组为上海汽车有限公司。同时，成立上海汽车工作（集团）总公司，作为上海汽车有限公司中 75%国有权益的持有人，上海汽车有限公司另外 25%国有权益继续由上海国际信托投资公司持有。 1997 年 7 月，上海汽车有限公司进行
7、资产剥离，被剥离的资产将由上海汽车工作（集团）总公司和上海国际信托投资公司另行组建的公司进行管理，剥离后的净资产为 69，616 万元。上海汽车工业（集团）总公司受让上海国际信托投资公司在这部分资产中全部 25%的权益。上海汽车齿轮总厂成为重组后的上海汽车有限公司的生产经营母体。重组后的上海汽车有限公司为国有独资的有限责任公司，注册资本为 68，346 万元。 （一）对上汽公司成本现状分析。目前，上汽公司还是在使用比较陈旧的品种法，已经不适合当今世界生产发展的趋势。另外，由于目前其销售的数十种车型，绝大多数是引进或仿制国外产品，需要支付大额的技术转让费等费用而且虽然引进的生产线的技术和产品已成
8、熟定型，但生产批量未达规模经济点，导致巨额固定成本居高不下，从而直接导致其成本提高。 （二）上汽公司战略成本管理的构建。战略成本管理的构建是在对价值链等分析的基础上进行的。 1、价值链的分析 （1）价值链上游分析。由于上汽公司是一家单纯的汽车制造厂，并无自己的原材料基地，所有原材料只能通过外部采购的方式获得。外部采购的缺点主要是：价格不稳定、时间不能保证。 （2）价值链下游分析。在销售阶段，上汽公司不仅与一批信誉好的国有大中型企业建立战略伙伴关系，还通过分析撤掉了销售分公司，在各经销地试行代理分销制以国内销售为主，也有部分出口。上汽公司的销售渠道主要有三个：一是国有大中型企业；二是经销商；三是
9、上门订货的零散客户。 （3）价值链的改进方法。加快上汽公司零部件的本土化；减少上汽公司供应商数量；加强和改进与供应商的关系。2、战略定位分析 （1）对企业的财务状况进行分析。对上汽公司进行综合财务比率分析。通过对上汽公司和国外先进汽车生产企业的数值进行对比。发现上汽公司情况如下：偿债能力较弱；营运能力有一定的差距；上汽公司在盈利能力方面有逐步提高的势头；资产负债比例还算合理；企业整体赢利水平偏低。 （2）总体战略的制定。根据上述问题，企业的总体战略应选为发展战略，以巩固并逐步提升现有市场份额和现有竞争地位为目标，加大投入。 （3）具体战略的制定。根据对上汽公司的分析，本人认为总成本领先战略更加
10、适合上汽公司，这种战略主要通过以下几种方式实施：扩大生产规模：汽车生产行业具有较高的规模经济性，若想进一步取得成本优势，必须继续扩大生产规模，以便利用大规模采购、生产、销售、管理等带来的经济性。中国汽车市场的巨大容量与发展潜力可以为上汽提供足够的市场；改善管理：通过管理的不断改善来不断降低产品的成本；定位策略：在高档汽车市场上，由于技术等其他原因，上汽无法与国外厂商竞争，所以应采取避强的定位策略，将绝大部分产品定位于低档汽车市场。但上汽的个别产品在适当时也可尝试定位为高档，为今后产品线的向上扩展做经验积累；服务策略：对汽车产业来说，若想取得更高的市场占有率，售后服务等服务网络应与销售网络的扩展
11、相适应、相配合。 3、战略成本动因分析。根据上汽公司的战略定位，上汽公司应采取成本领先战略。根据执行性成本动因和结构性成本动因的概念，本人认为应采用执行性成本动因为主，结构性成本动因为辅。采取执行性成本动因中的作业成本法。 4、战略成本管理的构建。经过上述的分析，本人认为上汽公司更加适合实施作业成本法。首先从生产系统的上游开始，即零部件的设计。因为零部件从生产开始要符合设计的要求，达到良好的品质才能节省成本。应采取以下措施： （1）零部件的设计。零部件的设计投入成本：对设计部门来说，其目标不仅是要设计出符合顾客需求并具良好品质及机能的产品，且同时必须达到减少成本的目的。也就是在设计阶段应该提高
12、产品设计的成功率。从而减少设计人员的作业成本。也就是说要做到花最短的时间，应用最少的设计人员，设计出最成功的产品；产品设计的中间过程：在产品设计的中间过程是要透过合理的设计方案降低植被费、加工费等费用，其具体的方案则由各设计部视其创意工夫而定。设计部门根据零件类别及其他相关部门提供的资讯来制成试作图，再根据试作图实际试作。若与预期成本间仍有差距、未达要求，则稳中有降部门协力实施复论，依照复论结果对试作图加以修正；再根据试作图实际试作、估计成本、未过要求则再实施复论、修改试作图。 （2）零件的采购。采购人员的指定：采购工作人员的数目至少为两名人员，而且定期进行轮换。这样可以减少采购人员索取回扣的
13、几率；零部件生产厂商的选取：对零部件生产厂商的选取，应该选择生产规模大、信誉好、技术含量高的生产厂商，在达到上述要求的生产厂商中，应该选取地理位置与本厂近的为宜；零部件生产厂商数目的确定：零部件生产厂商数目的确定应采用“一品一点”的采购方式；零部件价格的协商：在零部件设计图交接到生产厂商后，应与生产厂商协商零部件的采购价格。应该在协商过程中尽量压低其采购价格，从而降低企业的生产成本；减少零部件的库存：应该尽量减少库存，库存是供应链环节的重要组成部分，指一个组织所储备的所有物品和资源。如果库存过多会直接导致生产成本的增加，应该尽量做到零库存；增加库存的周转次数：根据国外先进汽车生产商的多年经验，
14、如别克和雪铁龙公司，现今其库存的运作时间甚至只有 68 天。 （3）生产准备阶段：设备检测设备维修生产批次制定设备调试。 （4）改进生产作业。改进生产作业就是要提高劳动增值率，应杜绝如下情况发生：生产量的制定：首先要按照制定的生产量完成生产，但并不是说工作超进度就是好的，因为超进度生产会造成产品的积压，增加和产生挪动或堆放产品的工作，从而导致作业成本的增高。所以一定要完全按照产量的制定进行生产；生产指标的分配：在每一次总产量制定后，应该将总产量细化分配到每个班组，班组中的每个生产工作，根据产量的要求为每一个生产工作制定单位时间的生产指标，使生产指标细化到个人，这样可以杜绝窝工的发生，从而降低生
15、产成本；减少生产本身的浪费：在生产过程中残次品的产生等原因会直接影响生产成本，所以应该制定出一个合理的残次品产生率，如果生产工作超出残次品的产生率，应该对此工人进行处罚，以达到增加工作的责任心的目的，从而减少残次品地产生，也就减少了生产成本；减少搬运环节上的浪费：在搬运环节上也应该减少成本的浪费，因为单位次数内搬运的货物过少会导致过多的成本消耗，如用汽车搬运会增加汽油的浪费。所以应制定严格单位次数搬运量，以达到对搬运设备最佳的利用率，从而减少生产成本；减少操作上的浪费：应定期对生产员工进行生产操作方面系统的培训，如果操作不熟练将会导致生产成本的浪费；生产方式的制定：应采用“U 型生产线”与“多
16、功能工人”相结合的生产方式，即配合设备的小型化，使各工序的距离变短，作到“进出一致”原则，即取出与投入再加工的工位位置一致，消除回头再取加工物件；多级能员工的培训：使员工具备“一工多能化”的技能，也就是说使员工具有操作前后各个工序设备的能力，可达到少人化的目的和提高流水线的生产效率，从而降低作业成本；减少制造费用：制造费用在生产费用中占有较大的比重，如生产用的水费、电费等费用。所以，应该对此加以注意，可以根据以往生产经验制定出单位生产时间内所需的生产费用，然后进行实施，将其控制在正常范围内，以减少生产成本。 （5）销售方面。制定销售指标：应该对每一位销售员制定最低销售指标，年终时淘汰销售指标完成最差的销售员，这样不仅可以使销售员有紧迫感，还可以避免销售员消极怠工，从而减少销售成本；与销售商建立良好的关系：应与销售商建立良好的关系，也就是经常走访销售商，让销售商对市场做调研。通过与消费者的交流，了解到消费者对本厂汽车的反映。根据供应商提出的合理化建议给予其一定的奖励，增加供应商的积极性。这样就能较快的对市场的最新需求做出反映，这样不但可以提高企业的市场竞争力，还可以省去市场调研的费用，节省销售费用。
