1、钢铁企业质量成本计算方法的探索 提要：钢铁企业质量成本的计算，看似简单，而实际上是一个复杂的过程。尤其是对工序多、工艺复杂的产品出现的质量问题，按工序难以划分质量责任的情况下，计算分工序的质量成本就更加困难。本文从实际出发阐述了钢铁企业质量成本的内涵和计算方法，指出了从盈利能力分析的角度来确定质量成本计算原则的重要性和对决策支持的影响，并提出了进行质量成本追踪的观点和方法。质量是企业的生命，成本是企业的寿命。产品质量和成本均是企业生产经营管理水平的综合反映，并始终是企业竞争力的核心因素。如何衡量质量成本，并评估质量成本对企业质量管理、赢利能力的影响，从而为企业产品结构优化、市场定价、产品研发、
2、赢利能力分析提供决策支持越来越引起企业管理者关注。一、钢铁企业质量成本的内涵质量成本是指企业在生产经营过程中，为确保满足用户在产品质量和服务质量方面的要求而发生的费用以及未能满足用户的要求而造成的损失，一般可以分为内部故障成本、预防成本、鉴定成本和外部故障成本。对钢铁企业而言，质量成本主要发生在企业内部，企业生产运营过程中发生的质量成本是质量成本的主要构成部分。1.预防成本，指企业为了在产品的生产或服务的提供过程中防止低劣的质量而发生的成本。主要包括质量活动管理费、质量改进措施费、质量审核及评审费等。2.鉴定成本，指为了确保产品和服务是否达到要求或符合顾客的需要发生的成本。主要包括试验检验费、
3、取样费、质量检验部门办公费、人工费、检测设备维修、校验、折旧费等。3.内部故障成本，指企业内部因产品质量存在缺陷所造成的损失或为克服此缺陷所产生的一切费用。主要包括判废损失、判次损失、降级损失、返修损失等。4.外部故障成本，指产品售出后因质量问题而产生的一切损失和费用，这种质量问题是在交付给顾客后发生的成本。主要包括质量异议赔偿、产品折价损失等。二、钢铁企业质量成本计算原则质量成本报告属于管理会计报告的范畴，它的作用是为企业内部管理部门提供管理决策支持和业绩评价，因此它与财务会计有着显著的区别，它的计量和报告必须满足企业管理者对生产经营管理的要求而不是满足企业外部相关利益方的要求，明确这一点对
4、确定质量成本的计算原则非常重要。财务部门不应按照传统的财务会计的方法来提供质量成本信息，而应根据质量成本信息的用途和目的，提供对管理者而言“合适”而“有用”的信息，为企业提高赢利能力和价值最大化服务。质量成本有显性成本和隐性成本，显性成本是指可以从会计信息中得到的有记录的成本，隐性成本是因质量问题而丧失的机会成本（机会成本通常在会计信息中不予确认） 。因此质量成本计算有实际成本法和机会成本法两种计算方法，确定合适的计算方法对企业正确认识和准确评价质量成本对企业赢利的影响非常重要。对钢铁企业而言，适合质量成本各项内容的计算原则如下：1.内部故障成本：由于钢铁产品品种规格的多样性和生产工艺的复杂性
5、，内部故障成本是构成钢铁企业质量成本的主要部分，内部故障成本采用机会成本法对钢铁企业质量成本计算有着重要的影响。对钢铁企业而言，其产品在生产过程中发生的质量问题一般可以分为判废、判次、降级、返修。返修后判废、判次、降级的依然要分别计算。钢铁产品判废、判次、降级一般仍然可以销售，其中废钢也可以回收作原料。也就是说，钢铁产品发生了质量问题并不是真的没有价值了，往往仍然具有较高的市场价值。对企业而言它的真正损失在于因为未达到质量标准而丧失的价格损失，而决不是实际成本损失。因此对钢铁产品的判废、判次、降级损失采用机会成本法计算比较合理，即：C 质量成本=（P 预期售价-P 实际售价） 。如果认为判废、
6、判次、降级以后的成本应该由正品承担，而废品、次品、降级品不承担成本，那么：C 质量成本=C 实际成本，即质量成本等于该产品的实际制造成本。在钢铁产品废品、次品、降级品价格与正品有较大差距的实际情况下，从企业价值最大化的角度而言，实际成本法往往不能反映质量成本的真实情况，不利于产品赢利能力分析和生产经营决策，尤其在企业按合同组织生产的条件下，每一件产品均有明确的用户合同和合同价格。2.返修损失：因质量问题造成的产品返修损失包括返修发生的原材料成本、能源成本、设备成本和人工成本，通常仅考虑变动成本部分。该部分成本一般在会计信息中已经包含但往往未单独记录或无法单独记录，鉴于钢铁企业同工序生产成本的可
7、比性，产品返修成本可以参照同工序产品的单位加工成本予以计量。此外有观点认为在工序产能饱和的条件下，返修损失也可以采用机会成本法，即占用该工序机时所丧失的机时赢利损失，但该方法有双重机会成本的含义（如果不返修而节约机时是一次机会，如果节约的机时生产产品又是一次机会） ，其计算结果的可靠性不强，一般不建议使用。3.预防成本、鉴定成本、外部故障成本：此三部分成本均为显性成本，在钢铁企业一般比重不大，且其成本均有会计信息，一般以实际发生的成本或损失予以计量。三、钢铁企业质量成本追踪计算钢铁联合企业一般是长流程生产工艺，最长的工艺多达几十个工序。虽然先进的钢铁企业一般采用全工序质量控制制度，但在质量管控
8、上具体责任仍然主要落实在各生产工序上，依靠上工序对下工序负责、各司其职的办法。通常，质量成本的计算和反映一般也是以质量成本类别和工序的形式予以反映，然后汇总成本企业的总质量成本。这样的质量成本在一定程度上使企业管理者可以看到质量成本在各工序的分布情况，并且通过质量缺陷种类分析和责任归口，落实责任和找出质量问题原因。但必须看到，在产品赢利能力分析上，管理者无法得到清晰而明确的信息，即每一个产品品种或合同其最终所有的质量成本是多少？这些质量成本都发生在什么地方？是什么原因？不同的产品品种其质量成本差异是多少？是什么造成这些差导的？因质量成本而造成的产品赢利差异该如何决策？要回答和解决以上问题，必须
9、要引入质量成本追踪的方法。简单地说分工序质量成本是企业质量成本的一个个断面，按产品和合同的质量成本是一根根的线，如果在计算分工序的质量成本时同时考虑产品和合同，然后按产品和合同进行串接，最终形成明细品种和合同的质量成本明细信息，则可以使企业管理者得到更为全面的质量成本信息，从而为质量成本决策和产品赢利决策提供更加有力的支持。由于钢铁企业产品品种和生产工艺的复杂性，质量成本的追踪计算对钢铁企业而言是十分重要但又是非常复杂的。我国钢铁企业信息化近几年取得了长足的进步，许多企业均开发和建成了企业资源计划（ERP）系统，ERP 系统为质量成本追踪计算提供了坚实的基础。质量成本追踪计算必须依靠生产物流和合同跟踪信息，通过质量成本追踪计算的定义和合同信息与物流信息的衔接，将生产过程中各工序判废、判次、降级、返修以及外部故障信息按照合同进行处理和衔接，从而揭示和反映按每一个品种和合同的质量成本信息。以质量成本追踪方法计算的质量成本信息可以使管理者从产品和合同角度透视产品质量成本，对产品全过程质量成本有着清晰的了解和掌握，从而能更好地进行质量成本决策；同时，追踪计算的产品质量成本可以更加准确地分析产品的真实赢利能力，从而为企业定价决策和产品营销提供决策支持。在我国钢铁企业迅速发展的今天，质量成本管理的创新和应用必将是提高企业核心竞争力的有效手段之一。
